1、第五章第五章企业会计准则（企业会计准则（CAS）第）第29号号会计政策、会计估计变更和差错会计政策、会计估计变更和差错更正更正1本章基本结构本章基本结构会会计计政政策策、会会计计估估计计和和差差错错更更正正会计政策及其变更会计政策及其变更会计政策变更与会计估计变更的划分会计政策变更与会计估计变更的划分 会计政策变更会计政策变更 会计估计及其变更会计估计及其变更 会计政策变更的会计处理会计政策变更的会计处理 会计政策变更的披露会计政策变更的披露前期差错及其更正前期差错及其更正 会计估计概述会计估计概述会计估计变更会计估计变更 会计估计变更的会计处理会计估计变更的会计处理 会计估计变更的披露会计估
2、计变更的披露前期差错概述前期差错概述 前期差错更正的会计处理前期差错更正的会计处理前期差错更正的披露前期差错更正的披露 会计政策概述会计政策概述2第一节第一节会计政策及其变更会计政策及其变更一、会计政策概述一、会计政策概述会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。采用的原则、基础和会计处理方法。原则：是指按照企业会计准则规定的、适合于企原则：是指按照企业会计准则规定的、适合于企业会计核算所采用的具体会计原则；业会计核算所采用的具体会计原则；基础：是指为了将会计原则应用于交易或者事项基础：是指为了将会计原则应用于交易或
3、者事项而采用的基础而采用的基础,主要是主要是计量基础计量基础（即计量属性）；（即计量属性）；会计处理方法：是指企业在会计核算中按照法律、会计处理方法：是指企业在会计核算中按照法律、行政法规或者国家统一的会计制度等规定采用或者选择行政法规或者国家统一的会计制度等规定采用或者选择的、适合于本企业的具体会计处理方法。的、适合于本企业的具体会计处理方法。3企业应当对相同或者相似的交易或事项采用相同的会计政企业应当对相同或者相似的交易或事项采用相同的会计政策进行处理，另有规定的除外。企业会计实务中某项交易或事策进行处理，另有规定的除外。企业会计实务中某项交易或事项的会计处理，具体会计准则或应用指南未作规
4、范的，应当根项的会计处理，具体会计准则或应用指南未作规范的，应当根据据企业会计准则企业会计准则基本准则基本准则规定的原则、基础和方法进规定的原则、基础和方法进行处理；待作出具体规定时，从其规定。行处理；待作出具体规定时，从其规定。会计政策的特点：会计政策的特点：1.会计政策的选择性会计政策的选择性2.会计政策的强制性会计政策的强制性3.会计政策的层次性：会计政策的层次性：一般说一般说原则、基础和会计处理方法构成了会计政策相互关原则、基础和会计处理方法构成了会计政策相互关联的有机整体，对会计政策的判断通常应当考虑从会计要素角联的有机整体，对会计政策的判断通常应当考虑从会计要素角度出发，根据各项资
5、产、负债、所有者权益、收入、费用等会度出发，根据各项资产、负债、所有者权益、收入、费用等会计确认条件、计量属性以及两者相关的处理方法、列报要求等计确认条件、计量属性以及两者相关的处理方法、列报要求等确定相应的会计政策。确定相应的会计政策。4需要披露的重要会计政策：需要披露的重要会计政策：1.发出存货成本的计量发出存货成本的计量2.长期股权投资的后续计量长期股权投资的后续计量3.投资性房地产的后续计量投资性房地产的后续计量4.固定资产的初始计量固定资产的初始计量5.生物资产的初始计量生物资产的初始计量6.无形资产的确认无形资产的确认7.非货币性资产交换的计量非货币性资产交换的计量8.收入的确认收
6、入的确认9.合同收入与费用的确认合同收入与费用的确认10.借款费用的处理借款费用的处理11.合并政策合并政策12.其他重要会其他重要会计政策计政策5二、会计政策变更二、会计政策变更会计政策变更，是指企业对相同的交易或事项由原会计政策变更，是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。企业采用的会计政策，在每一会计期间和前后各期企业采用的会计政策，在每一会计期间和前后各期应当保持一致，不得随意变更。应当保持一致，不得随意变更。会计政策变更并不意味着以前期间的会计政策是错会计政策变更并不意味着以前期间的会计政策是错误的，而是由于情况发
7、生了变化，或者掌握了新的信息，误的，而是由于情况发生了变化，或者掌握了新的信息，积累了更多的经验，使得变更会计政策能够更好地反映积累了更多的经验，使得变更会计政策能够更好地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。企业的财务状况、经营成果和现金流量。如果以前期间如果以前期间会计政策的运用是错误的，则属于差错，应按前期差错会计政策的运用是错误的，则属于差错，应按前期差错更正的规定进行处理。更正的规定进行处理。6满足下列条件之一的，企业满足下列条件之一的，企业可以变更会计政策可以变更会计政策：1.法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更。变更。2.会计
8、政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。息。以下各项以下各项不属于会计政策变更不属于会计政策变更：1.本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。别而采用新的会计政策。2.对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。会计政策。7三、会计政策变更与会计估计变更的划分三、会计政策变更与会计估计变更的划分（一）以（一）以会计确认会计确认是否发生变更作为判断基础是否发生变更作为判断基础（二）以（二）以计量基础计量基础是否发生变更作为判断基础是否发生
9、变更作为判断基础（三）以（三）以列报项目列报项目是否发生变更作为判断基础是否发生变更作为判断基础（四）根据会计确认、计量基础和列报项目所选择（四）根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的，为取得与资产负债表项目有关的金额或数值（如预的，为取得与资产负债表项目有关的金额或数值（如预计使用寿命、净残值等）所采用的处理方法不是会计政计使用寿命、净残值等）所采用的处理方法不是会计政策，而是会计估计，其相应的变更是会计估计变更。策，而是会计估计，其相应的变更是会计估计变更。8下列不属于会计政策变更的情形有（下列不属于会计政策变更的情形有（）。）。A.本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别而本期发生的
10、交易或事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策采用新的会计政策B.第一次签订建造合同，采用完工百分比法确认收入第一次签订建造合同，采用完工百分比法确认收入C.对价值为对价值为200元的低值易耗品摊销方法由分次摊销元的低值易耗品摊销方法由分次摊销法改为一次摊销法法改为一次摊销法D.按准则规定，交易性投资期末计价由成本法改为市按准则规定，交易性投资期末计价由成本法改为市价法价法E.国家制度规定，存货期末计价的方法由成本法改为国家制度规定，存货期末计价的方法由成本法改为成本与可变现净值孰低法成本与可变现净值孰低法ABC9下列各项中，属于会计政策变更的有（）。A管理用固定资产的预计使用年限由10年
11、改为8年B发出存货成本的计量由后进先出法改为移动加权平均法C投资性房地产的后续计量由成本模式改为公允价值模式D所得税的会计处理由应付税款法改为资产负债表债务法E在合并财务报表中对合营企业的投资由比例合并改为权益法核算BCDE10四、会计政策变更的会计处理四、会计政策变更的会计处理发生会计政策变更时，有两种会计处理方法，即追溯发生会计政策变更时，有两种会计处理方法，即追溯调整法和未来适用法。调整法和未来适用法。（一）追溯调整法（一）追溯调整法追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，视同该项交易
12、或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。11追溯调整法通常由以下步骤构成：追溯调整法通常由以下步骤构成：1.计算计算会计政策变更的累积影响数会计政策变更的累积影响数；会计政策变更累积影响数会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的追溯计算的列报前期最早期初列报前期最早期初留存收益（包括未分配利润和盈余公积）留存收益（包括未分配利润和盈余公积）应有金额与现有金额之间的差额应有金额与现有金额之间的差额。应有金额：变更会计政策当期，按变更后的会计政策对以前各期
13、追应有金额：变更会计政策当期，按变更后的会计政策对以前各期追溯计算，所得到的列报前期最早期初留存收益金额溯计算，所得到的列报前期最早期初留存收益金额现有金额：变更会计政策当期，列报前期最早期初留存收益金额。现有金额：变更会计政策当期，列报前期最早期初留存收益金额。2.编制相关项目的调整分录；（涉及损益调整的事项通过编制相关项目的调整分录；（涉及损益调整的事项通过“利润分配利润分配未分配利润未分配利润”科目核算）科目核算）3.调整调整列报前期最早期初列报前期最早期初财务报表相关项目及其金额；财务报表相关项目及其金额；4.附注说明附注说明（1）会计政策变更的性质、内容和原因。）会计政策变更的性质、
14、内容和原因。（2）当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调）当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额。整金额。（3）无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用）无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用变更后的会计政策的时点、具体应用情况。变更后的会计政策的时点、具体应用情况。12会计政策变更累积影响数的计算步骤：会计政策变更累积影响数的计算步骤：（1）根据新会计政策重新计算受影响的前期交易或事项；根据新会计政策重新计算受影响的前期交易或事项；（2）计算两种会计政策下的差异；计算两种会计政策下的差异；（3）计算差异的所得税影响金额（注意：会计政策变更计算差异的
15、所得税影响金额（注意：会计政策变更的追溯调整一般那不会涉及应交所得税的调整；但追溯调整的追溯调整一般那不会涉及应交所得税的调整；但追溯调整时如果涉及暂时性差异，则应考虑递延所得税的调整）；时如果涉及暂时性差异，则应考虑递延所得税的调整）；（4）确定前期中每一期的税后差异；确定前期中每一期的税后差异；（5）计算会计政策变更的累积影响数。计算会计政策变更的累积影响数。需要注意的是，对以前年度损益进行追溯调整或追溯重需要注意的是，对以前年度损益进行追溯调整或追溯重述的，应当重新计算各列报期间的每股收益。述的，应当重新计算各列报期间的每股收益。13 两种方法计量的交易性金融资产账面价值两种方法计量的交
16、易性金融资产账面价值 单位：元单位：元股票股票成本与市价孰低成本与市价孰低205年末公允年末公允价值价值206年末公允年末公允价值价值A股票股票450000051000005100000B股票股票11000001300000会计政策会计政策【例例1】甲公司甲公司205年、年、206年分别以年分别以4500000元和元和1100000元的价格从股票市场购入元的价格从股票市场购入A、B两只以交易为目的的股票两只以交易为目的的股票(假设不考虑假设不考虑购入股票发生的交易费用购入股票发生的交易费用)，市价一直高于购入成本。公司采用成本，市价一直高于购入成本。公司采用成本与市价孰低法对购入股票进行计量。公司从与市价孰低法对购入股票进行计量。公司从207年起对其以交易为目年起对其以交易为目的购入的股票由成本与市价孰低改为公允价值计量，公司保存的会计的购入的股票由成本与市价孰低改为公允价值计量，公司保存的会计资料比较齐备，可以通过会计资料追溯计算。资料比较齐备，可以通过会计资料追溯计算。假设所得税税率为假设所得税税率为25，公司按净利润的，公司按净利润的10提取法定盈余公积，提取法定盈余公积，按净利
