1、中级财务管理讲义系列之二十六一 内容讲解 (一)财务控制的意义与种类 1财务控制的含义与特征 财务控制是按照一定的程序和方式确保企业及其内部机构和人员全面落实、实现财务预算的过程。财务控制具有以下特征: （1）财务控制以价值控制为手段。财务控制以实现财务预算为目标。财务预算所包括的现金预算、预计利润表和预计资产负债表,都是以价值形式予以反映的。 （2）财务控制以综合经济业务为控制对象。由于财务控制以价值为手段,将各种性质不同的业务综合在一起,因而财务控制不是针对某一具体业务活动的分散控制，也可以将不同岗位、不同部门、不同层次的业务活动综合起来进行控制。财务控制的综合性最终表现为其控制内容都归结
2、为资产、利润、成本这些综合价值指标上。 （3）财务控制是以现金流量为日常控制的内容。由于日常的财务活动过程表现为一个组织现金流量的过程,为此,企业要编制现金预算,作为组织现金流量的依据;企业要编制现金流量表,作为评估现金流量状况的依据。 2财务控制的基础 财务控制的基础是指进行财务控制所必须具备的基本条件,主要包括以下方面: (1) 组织保证； (2) 制度保证； (3) 预算目标； (4) 会计信息； (5) 信息反馈系统； (6) 奖惩制度。 3财务控制的种类 （1）按控制的时间分类：财务控制按控制的时间分为事前财务控制、事中财务控制和事后财务控制； （2）按控制的主体分类：财务控制按控制
3、的主体分为出资者财务控制，经营者财务控制和财务部门的财务控制； （3）按控制的依据分类：财务控制按控制的依据分为预算控制和制度控制。预算控制是指以财务预算为依据，对预算执行主体的财务收支活动进行监督、调整的一种控制形式。制度控制是指通过制定企业内部规章制度，并以此为依据约束企业和各责任中心财务收支活动的一种控制形式。 (4)按控制的对象分类：财务控制按控制的对象分为收支控制和现金控制（或货币资金控制）。 (5)按控制的手段分类：财务控制按控制的手段分为定额控制和定率控制，也称为绝对控制和相对控制。定额控制是指企业和责任中心的财务指标采用绝对额进行控制。一般而言，对激励性指标确定最低控制标准，对
4、约束性指标确定最高控制标准。定率控制是指对企业和责任中心的财务指标采用相对比率进行控制。一般而言,定率控制具有投入与产出对比、开源与节流并重的特征。比较而言,定额控制没有弹性,定率控制具有弹性。 （二）责任中心 1责任中心的含义与特征 （1）责任中心就是承担一定经济责任,并享有一定权利和利益的企业内部单位(或责任单位)。企业为了保证预算的贯彻落实和最终实现,必须把总预算中确定的目标和任务,按照责任中心逐层进行指标分解,形成责任预算,使各个责任中心据以明确目标和任务。 （2）责任中心的特征 责任中心是一个责权利结合的实体。它意味着每个责任中心都要对一定的财务指标承担完成的责任;同时,赋予责任中心
5、与其所承担责任的范围和大小相适应的权力,并规定出相应的业绩考核标准和利益分配标准。 责任中心具有承担经济责任的条件。它有两方面的含义:一是责任中心具有履行经济责任中各条款的行为能力,二是责任中心一旦不能履行经济责任,能对其后果承担责任。 责任中心所承担的责任和行使的权力都是可控的。每个责任中心只能对其责权范围内可控的成本、收入、利润和投资负责,在责任预算和业绩考核中也只应包括他们能控制的项目。可控是相对于不可控而言的,不同的责任层次,其可控的范围并不一样。一般而言,责任层次越高,其可控范围也就越大。 责任中心具有相对独立的经营业务和财务收支活动。它是确定经济责任的客观对象,是责任中心得以存在的
6、前提条件。 责任中心能够进行责任会计核算或单独核算。责任中心不仅要划清责任而且要单独核算,划清责任是前提,单独核算是保证。只有既划清责任又能进行单独核算的企业内部单位,才能作为一个责任中心。 根据企业内部责任中心的权责范围及业务流动的特点不同,它可以分为成本中心、利润中心、投资中心三大类。 2成本中心 （1）成本中心的含义 成本中心是指对成本或费用承担责任的责任中心。它不会形成可以用货币计量的收入,因而不对收入、利润或投资负责。成本中心一般包括负责产品生产的生产部门、劳务提供部门以及给予一定费用指标的管理部门。 （2）成本中心的类型 成本中心分为技术性成本中心和酌量性成本中心。 技术性成本是指
7、发生的数额通过技术分析可以相对可靠地估算出来的成本.如产品生产过程中发生的直接材料、直接人工、间接制造费用等。其特点是这种成本的发生可以为企业提供一定的物质成果,在技术上投入量与产出量之间有着密切的联系。技术性成本可以通过弹性预算予以控制。技术性成本中心是以实际产出量为基础,并按技术性成本进行成本控制的成本中心。 酌量性成本是否发生以及发生数额的多少是由管理人员决策所决定的.主要包括各种管理费用和某些间接成本项目,如研究开发费用、广告宣传费用、职工培训费用等。这种费用发生主要是为企业提供一定的专业服务,一般不能产生可以用货币计量的成果。在技术上,投入量与产出量之间没有直接关系。酌量性成本的控制
8、应着重于预算总额的审批上。酌量性成本中心是以直接控制经营管理费用为主的成本中心。 （3）成本中心的特点 成本中心相对于利润中心和投资中心有自身的特点,主要表现在: 成本中心只考评成本费用而不考评收益。 成本中心一般不具备经营权和销售权,其经济活动的结果不会形成可以用货币计量的收入;有的成本中心可能有少量的收入,但整体上讲,其产出与投入之间不存在密切的对应关系。概括地说,成本中心只以货币形式计量投入,不以货币形式计量产出。 成本中心只对可控成本承担责任。 成本费用依其责任主体是否能控制分为可控成本与不可控成本。凡是责任中心能控制其发生及其数量的成本称为可控成本;凡是责任中心不能控制其发生及其数量
9、的成本称为不可控成本。具体来说,可控成本具备四个条件: A.可以预计.即成本中心能够通过事先知道将要发生什么性质的成本以及在何时发生; B.可以计量.即成本中心能够对发生的成本进行计量; C.可以控制.即成本中心能够通过自身的行为控制和调节成本； D.可以落实责任。即成本中心能够将有关成本的控制责任分解落实，并进行考核评价。 凡不能同时具备上述四个条件的成本通常为不可控成本。属于某成本中心的各项可控成本之和即构成该成本中心的责任成本。 （3）成本中心只对责任成本进行考核和控制 从考评的角度看.成本中心工作成绩的好坏,应以可控成本作为主要依据,不可控成本核算只有参考意义。 在确定责任中心成本责任
10、时，应尽可能使责任中心的责任成本成为可控成本。责任成本是各成本中心当期确定或发生的各项可控成本之和.又可分为预算责任成本和实际责任成本. 对成本费用进行控制.应以各成本中心的预算责任成本为依据,确保实际责任成本不会超过预算责任成本; 对成本中心进行考核.应通过各成本中心的实际责任成本与预算责任成本进行比较,确定其成本控制的绩效,并采取相应的奖惩措施。 为了便于对各成本中心的责任成本进行控制和考核.还应建立健全责任会计核算体系,按成本中心分别组织责任成本核算。 4.成本中心的考核指标 成本中心考核的主要内容是成本,即通过各成本中心的实际责任成本与预算责任成本的比较,评价成本中心业务活动的优劣。与
11、此相适应,成本中心的考核指标也主要采用相对指标和比较指标,包括成本(费用)变动额和变动率两指标,其计算公式是: 成本(费用) 变动额=实际责任成本(或费用)-预算责任成本(或费用) .(1) 成本(费用) 变动率=成本(费用)降低额/预算责任成本(费用) 100%.(2) 在进行成本中心考核时,如果预算产量与实际产量不一致,应注意按弹性预算的方法先行调整预算指标,然后,再按上述指标计算。 【例题1】某企业内部一车间为成本中心,生产A产品,预算产量6000件,单位成本100元;实际产量7000件,单位成本95元。试计算该成本中心的成本变动额和变动率是多少？ 【解析】根据以上分析可以知道： 成本变
12、动额=700095-7000100=-35000(元) 成本变动率=-35000/(7000100)=-5% 该成本中心的成本降低额为35000元,降低率为5%. 3.利润中心 (1)利润中心的含义 利润中心是对利润负责的责任中心。由于利润是收入与成本费用之差,利润中心是指既对成本负责又对收入和利润负责的区域。它既要控制成本费用的发生,也要对收入和成本的差额即利润进行控制。这类责任中心一般是指有产品或劳务生产经营决策权的企业内部部门。 (2)利润中心的类型 利润中心分为自然利润中心与人为利润中心两种。 自然利润中心是指可以直接对外销售产品并取得收人的利润中心。这种利润中心本身直接面向市场,具有
13、产品销售权、价格制定权、材料采购权和生产决策权。它虽然是企业内的一个部门,但其功能同独立企业相近。最典型的形式就是公司内的事业部,每个事业部均有销售、生产、采购的机能,有很大的独立性,能独立的控制成本、取得收入。、 人为利润中心是指只对内流转产品,视同产品销售而取得内部销售收入的利润中心。这种利润中心一般不直接对外销售产品,只对本企业内部各责任中心提供产品(含劳务)。 成立人为利润中心应具备两个条件:一是可以向其他责任中心提供产品(含劳务),二是能合理确定转移产品的内部转移价格,以实现公平交易、等价交换。人为利润中心一般也应具备独立的经营权,即能自主决定本利润中心的产品品种(含劳务)、产品质量
14、、作业方法、人员调配、资金使用等。实际上工业企业的大多数成本中心都可以转成人为利润中心,条件是它们提供的产品或配件能制定出合适的内部转移价格。 (3)利润中心的成本计算 利润中心对利润负责,必然要考核和计算成本,以便正确计算利润,作为对利润中心业绩评价与考核的可靠依据。 对利润中心的成本计算,通常有两种方式可供选择: 利润中心只计算可控成本,不分担不可控成本,亦即不分摊共同成本。这种方式主要适应于共同成本难以合理分摊或无须进行共同成本分摊的场合,按这种方式计算出的盈利不是通常意义上的利润,而是相当于边际贡献总额。企业各利润中心的边际贡献总额之和,减去未分配的共同成本,经过调整后才是企业的利润总
15、额。采用这种成本计算方式的利润中心,实质上已不是完整和原来意义上的利润中心,而是边际贡献中心。人为利润中心适合采取这种计算方式。 利润中心不仅计算可控成本,也计算不可控成本。这种方式适合于共同成本易于合理分摊或不存在共同成本分摊的场合。这种利润中心在计算时,如果采用变动成本法,应先计算出边际贡献,再减去固定成本,才是税前利润;如果采用完全成本法,利润中心可以直接计算出税前利润。各利润中心的利润总额之和,就是全企业的利润总额。自然利润中心适合采取这种计算方式。 (4)利润中心的考核指标 利润中心的考核指标为利润,即通过一定期间实际实现的利润同责任预算所确定的利润进行对比,评价其责任中心的业绩。
16、当利润中心不计算共同成本（或不可控成本）时,采用的考核指标是: 利润中心边际贡献总额=该利润中心销售收入总额-该利润中心可控成本总额(或变动成本总额) 值得说明的是,如果可控成本中包含可控固定成本,就不完全等于变动成本总额。但一般而言,利润中心的可控成本是变动成本。 当利润中心计算共同成本或不可控成本,并采取变动成本法计算成本时,采用的考核指标主要是以下几种: 利润中心边际贡献总额=该利润中心销售收入总额-该利润中心变动成本总额 利润中心负责人可控利润总额=该利润中心边际贡献总额-该利润中心负责人可控固定成本 利润中心可控利润总额=该利润中心负责人可控利润总额-该利润中心负责人不可控固定成本
17、公司利润总额=各利润中心可控利润总额之和-公司不可分摊的各种管理费用、财务费用等. 【例题2】某企业的某个人为利润中心,有关数据如下： 利润中心销售收入800000元，利润中心销售产品变动成本和变动销售费用550000元，利润中心负责人可控固定成本50000元，利润中心负责人不可控而应由该中心负担的固定成本70000元，则该利润中心利润考核指标为多少？ 【解析】根据以上分析知道： 利润中心边际贡献总额=800000-550000=250000(元) 利润中心负责人可控利润总额=250000-50000=200000(元) 利润中心可控利润总额=200000-70000=130000(元) （三
18、）责任预算、责任报告 1责任预算 （1）责任预算的含义 责任预算是以责任中心为主体,以其可控成本、收入、利润和投资等为对象编制的预算。通过编制责任预算可以明确各责任中心的责任,并通过与企业总预算的一致性,以确保其实现。 责任预算由各种责任指标组成。这些指标分为主要责任指标和其他责任指标。在上述责任中心中所提及的各责任中心的考核指标都是主要指标,也是必须保证实现的指标。这些指标反映了各种不同类型的责任中心之间的责任和相应的权利区别。其它责任指标是根据企业其他总奋斗目标分解而得到的或为保证主要责任指标完成而确定的责任指标,这些指标有劳动生产率、设备完好率、出勤率、材料消耗率和职工培训等等。 （2）
19、责任预算的编制 责任预算的编制程序有两种: 以责任中心为主体,将企业总预算在各责任中心之间层层分解而形成各责任中心的预算。它实质是由上而下实现企业总预算目标。这种自上而下、层层分解指标的方式是一种常用的预算编制程序。其优点是使整个企业浑然一体,便于统一指挥和调度。不足之处是可能会遏制责任中心的积极性和创造性; 各责任中心自行列示各自的预算指标、自上而下、层层汇总,最后由企业专门机构或人员进行汇总和调整,确定企业总预算。这是一种由下而上,层层汇总、协调的预算编制程序,其优点是有利于发挥各责任中心的积极性,但往往各责任中心只注意本中心的具体情况或多从自身利益角度考虑,容易造成彼此协调困难、互相支持
20、少、以致冲击企业的总体目标。而且,层层汇总、协调,工作量大,协调难度大,影响预算质量和编制时效。 2责任报告 责任会计以责任预算为基础,对责任预算的执行情况进行系统的反映,以实际完成情况同预算目标对比,可以评价和考核各个责任中心的工作成果。责任中心的业绩评价和考核应通过编制责任报告来完成,责任报告亦称业绩报告、绩效报告,它是根据责任会计记录编制的反映责任预算实际执行情况,揭示责任预算与实际执行差异的内部会计报告。 责任报告的形式主要有报表、数据分析和文字说明等。将责任预算、实际执行结果及其差异用报表予以列示是责任报告的基本形式。在揭示差异时,还必须对重大差异予以定量分析和定性分析。定量分析旨在确定差异的发生程度,定性分析旨在分析差异产生的原因,并根据这些原因提出改进建议。 在企业的不同管理层次上,责任报告的侧重点应有所不同。最低层次的责任中心的责任报告应当最详细,随着层次的升高,责任报告的内容应以更为概括的形 式来表现。这一点与责任预算的由上至下分解过程不同,责任预算是由总括到具体,责任报告是由具体到总括。责任报告应能突出产生差异的重要影响因素。为此,应遵循例外管理原则,突出重点,使报告的使用者能把注意力集中到少数严重脱离预算的因素或项目上来。 （四）本讲重点与难点 重点：财务控制的意义与种类，责任中心；难点：责任中心。
