第4章纳税计划和策略.docx
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第4章纳税计划和策略
第4章纳税计划和策略
学习目标
1.明确并理解影响全体纳税人的主要税种特征。
2.了解哪些收入属于应税收入以及税金的计算方式。
3.计算个人所得税。
中华人民共和国个人所得税法
根据2011年6月30日第十一届全国人民代表大会常务委员会第二十一次会议《关于修改〈中华人民共和国个人所得税法〉的决定》第六次修正),自2011年9月1日起实施。
•纳税义务人
根据住所和居住时间两个标准,个人所得税的纳税人分为居民纳税人和非居民纳税人。
1.居民纳税人。
在中国境内有住所,或者无住所而在境内居住满1年的个人,从中国境内和境外取得的所得,依法缴纳个人所得税。
包括:
在中国境内定居的中国公民和外国侨民(不包括有中国国籍但侨居海外和居住在香港、澳门、台湾的同胞);从公历1月1日起至12月31日止,居住在中国境内的外国人、海外侨胞和香港、澳门、台湾同胞。
在一个纳税年度中,如果临时离境一次不超过30天或多次离境累计不超过90天,视同在华居住,不扣减在华天数。
2.非居民纳税人。
在中国境内无住所又不居住,或者无住所而在境内居住不满1年的个人,从中国境内取得的所得,依法缴纳个人所得税。
非居民纳税人只能是在一个纳税年度中没有在中国居住,或者在中国境内居住不满1年的外籍人员、华侨或港、澳、台同胞。
对于所得是否来源于中国境内,则以受雇活动的所在地、提供个人劳务的所在地、财产坐落地以及资金、产权的实际运用地等标准来确定。
•个人所得税税目
1.工资、薪金所得
工资、薪金所得,是指个人因任职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。
包括:
(1)职工工资、奖金、津贴和补贴
(2)职工福利费(主要指尚未实行医疗统筹企业职工的医疗费用、职工因公负伤赴外地就医路费、职工生活困难补助,以及按国家规定开支的其他职工福利支出。
)
(3)医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费
(4)住房公积金
(5)工会经费和职工教育经费
(6)非货币性福利
(7)因解除与职工的劳动关系给予的补偿
(8)其他与获得职工提供的服务相关的支出
2.个体工商户的生产、经营所得
3.对企事业单位的承包经营、承租经营所得
4.劳务报酬所得
5.稿酬所得
6.特许权使用费所得
7.利息、股息、红利所得
8.财产租赁所得
9.财产转让所得
10.偶然所得
11.经国务院财政部门确定征税的其他所得
•个人所得税的税率
1.工资、薪金所得,适用超额累进税率,税率为3%至45%。
级数
全月应纳税所得额(含税级距)
税率(%)
速算扣除数
1
不超过1,500元
3
0
2
超过1,500元至4,500元的部分
10
105
3
超过4,500元至9,000元的部分
20
555
4
超过9,000元至35,000元的部分
25
1,005
5
超过35,000元至55,000元的部分
30
2,755
6
超过55,000元至80,000元的部分
35
5,505
7
超过80,000元的部分
45
13,505
2.个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得,适用5%至35%的超额累进税率。
级数
全月应纳税所得额(含税级距)
税率(%)
速算扣除数
1
不超过15,000元
5
0
2
超过15,000元至30,000元的部分
10
750
3
超过30,000元至60,000元的部分
20
3750
4
超过,60,000元至,100,000元的部分
30
9750
5
超过100,000元的部分
35
14750
3.劳务报酬所得,适用比例税率,税率为20%。
对劳务报酬所得一次收入畸高的,可以实行加成征收,具体办法由国务院规定。
(1)每次收入不超过4000元的,定额减去800元,适用税率20%。
应交个人所得税=(每次收入-800)×20%
(2)每次收入在4000元以上的,定率减除20%,适用税率20%。
一次劳务收入畸高的,可以实行加成征收,实际上相当于三级超额累进税率。
应交个人所得税=(每次收入-收入×20%)×税率-速算扣除数
级数
应纳税所得额(收入×80%)
税率(%)
速算扣除数
1
20,000元以下的部分
20
0
2
20,000元至50,000元的部分
30
2000
3
50,000元以上的部分
40
7000
4.稿酬所得,适用比例税率,税率为20%,并按应纳税额减征30%。
(1)每次收入不足4000元的
应交个人所得税=(每次收入-800)×20%×(1-30%)
(2)每次收入在4000元以上的
应交个人所得税=每次收入×(1-20%)×20%×(1-30%)
5.特许权使用费所得,利息、股息、红利所得,财产租赁所得,财产转让所得,偶然所得和其他所得,适用比例税率,税率为20%。
•免纳个人所得税的情形
1.省级人民政府、国务院部委和中国人民解放军军以上单位,以及外国组织、国际组织颁发的科学、教育、技术、文化、卫生、体育、环境保护等方面的奖金;
2.财政部发行的债券和经国务院批准发行的金融债券利息;
3.按照国务院规定发给的政府特殊津贴、院士津贴、资深院士津贴,以及国务院规定免纳个人所得税的其他补贴、津贴;
4.福利费、抚恤金、救济金;
所说的福利费,是指根据国家有关规定,从企业、事业单位、国家机关、社会团体提留的福利费或者工会经费中支付给个人的生活补助费;所说的救济金,是指国家民政部门支付给个人的生活困难补助费。
5.保险赔款;
6.军人的转业费、复员费;
7.按照国家统一规定发给干部、职工的安家费、退职费、退休工资、离休工资、离休生活补助费;
8.依照我国有关法律规定应予免税的各国驻华使馆、领事馆的外交代表、领事官员和其他人员的所得;
9.中国政府参加的国际公约、签订的协议中规定免税的所得;
10.经国务院财政部门批准免税的所得;
11.对个人转让上市公司股票取得的所得暂免征收个人所得税;
12.个人购买体育彩票一次中奖额在1万元以下的,免征个人所得税;对个人购买社会福利有奖募捐奖券一次中奖收入不超过1万元的,暂免征收个人所得税;
13.按照国家规定,单位为个人缴付和个人缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、住房公积金,从纳税义务人的应纳税所得额中扣除。
14.个人领取原提存的住房公积金、医疗保险金、基本养老保险金时,免予征收个人所得税;
15.按照国家或省级地方政府规定的比例缴付的住房公积金、医疗保险金、基本养老保险金、失业保险基金存入银行个人账户取得的利息收入免征个人所得税;
16.对个人转让自用5年以上、并且是家庭唯一生活用房取得的所得,继续免征个人所得税。
•减征个人所得税的情形
1.残疾、孤老人员和烈属的所得;
2.因严重自然灾害造成重大损失的;
3.其他经国务院财政部门批准减税的。
•应纳税所得额的计算
1.工资、薪金所得,以每月收入额减除费用3500元后的余额,为应纳税所得额。
2.个体工商户的生产、经营所得,以每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额,为应纳税所得额。
3.对企事业单位的承包经营、承租经营所得,以每一纳税年度的收入总额,减除必要费用后的余额,为应纳税所得额。
4.劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得,每次收入不超过4000元的,减除费用800元;4000元以上的,减除20%的费用,其余额为应纳税所得额。
5.财产转让所得,以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额,为应纳税所得额。
6.利息、股息、红利所得,偶然所得和其他所得,以每次收入额为应纳税所得额。
个人将其所得对教育事业和其他公益事业捐赠的部分,按照国务院有关规定从应纳税所得中扣除。
对在中国境内无住所而在中国境内取得工资、薪金所得的纳税义务人和在中国境内有住所而在中国境外取得工资、薪金所得的纳税义务人,可以根据其平均收入水平、生活水平以及汇率变化情况确定附加减除费用,附加减除费用适用的范围和标准由国务院规定。
•纳税义务人从中国境外取得的所得,准予其在应纳税额中扣除已在境外缴纳的个人所得税税额。
但扣除额不得超过该纳税义务人境外所得依照本法规定计算的应纳税额。
•个人所得税,以所得人为纳税义务人,以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。
个人所得超过国务院规定数额的,在两处以上取得工资、薪金所得或者没有扣缴义务人的,以及具有国务院规定的其他情形的,纳税义务人应当按照国家规定办理纳税申报。
扣缴义务人应当按照国家规定办理全员全额扣缴申报。
•扣缴义务人每月所扣的税款,自行申报纳税人每月应纳的税款,都应当在次月15日内缴入国库,并向税务机关报送纳税申报表。
工资、薪金所得应纳的税款,按月计征,由扣缴义务人或者纳税义务人在次月15日内缴入国库,并向税务机关报送纳税申报表。
特定行业的工资、薪金所得应纳的税款,可以实行按年计算、分月预缴的方式计征,具体办法由国务院规定。
个体工商户的生产、经营所得应纳的税款,按年计算,分月预缴,由纳税义务人在次月15日内预缴,年度终了后三个月内汇算清缴,多退少补。
对企事业单位的承包经营、承租经营所得应纳的税款,按年计算,由纳税义务人在年度终了后30日内缴入国库,并向税务机关报送纳税申报表。
纳税义务人在一年内分次取得承包经营、承租经营所得的,应当在取得每次所得后的15日内预缴,年度终了后三个月内汇算清缴,多退少补。
从中国境外取得所得的纳税义务人,应当在年度终了后30日内,将应纳的税款缴入国库,并向税务机关报送纳税申报表。
•各项所得的计算,以人民币为单位。
所得为外国货币的,按照国家外汇管理机关规定的外汇牌价折合成人民币缴纳税款。
•对扣缴义务人按照所扣缴的税款,付给2%的手续费。
•对储蓄存款利息所得开征、减征、停征个人所得税及其具体办法,由国务院规定。
•个人所得税的征收管理,依照《中华人民共和国税收征收管理法》的规定执行。
个人所得税计算举例
【案例-工资薪金计税】李立是在境内外资企业工作的中国公民,月工薪收入扣除“五险一金”后为20000元,其应交个人所得税为:
应纳税额=(工资薪金所得-“五险一金”-扣除数3500)×适用税率-速算扣除数
应纳税额=(20000-3500)×25%-1005=3120元
【案例-年终奖计税】
(1)个人取得全年一次性奖金且获取奖金当月个人的工资所得高于(或等于)税法规定的费用扣除额的。
计算方法是:
用全年一次性奖金总额除以12个月,按其商数对照工资、薪金所得项目税率表,确定适用税率和对应的速算扣除数,计算缴纳个人所得税。
年终奖应纳税额=年终奖金总额×年终奖适用税率-速算扣除数
[示例]新税制
如某员工2012年1月工资收入5000元,并同时获发2011年度年终奖总额10000元。
该员工2012年1月的个人所得税计算如下:
当月工资收入的个人所得税=[5000-3500-5000×10%(个人社保部分)-5000×5%(个人住房公积金部分)]×3%-0(速算扣除数)=22.5元。
该员工年度奖金的个人所得税适用的税率:
10000÷12=833.33元,其相对应的适用税率是3%,速算扣除数为0。
该员工年终奖金应纳个人所得税为:
10000×3%-0=300元。
新税制下,总纳税额:
2012年1月共应纳个人所得税22.5+300=322.5元。
(2)个人取得全年一次性奖金且获取奖金当月个人的工资、薪金所得低于税法规定的费用扣除额的。
计算方法是:
用全年一次性奖金减去“个人当月工资、薪金所得与费用扣除额的差额”后的余额除以12个月,按其商数对照工资、薪金所得项目税率表,确定适用税率和对应的速算扣除数,计算缴纳个人所得税。
计算公式为:
应纳个人所得税税额=(个人当月取得全年一次性奖金-个人当月工资、薪金所得与费用扣除额的差额)×适用税率-速算扣除数。
[示例]一个人的年终奖金为12000元,当月工资为3000元,则12000-(3500-3000)=11500,以11500除以12,其商数958.33对应的适用税率为3%,速算扣除数为0,年终奖金应纳税额为:
11500×3%=345(元)。
当月工资、薪金所得由于低于3500元的费用扣除标准,不再缴纳个人所得税。
该纳税人当月共计应纳个人所得税345元。
需要注意的是,单位对职工取得的除全年一次性奖金以外的其他各种名目的奖金,如半年奖、季度奖、加班奖、先进奖、考勤奖等,一律与当月工资、薪金收入合并,按税法规定缴纳个人所得税。
在一个纳税年度内(12个月),对每一个纳税人,全年一次性奖金计税方法只允许使用一次。
[示例]在月薪3500元情况下,以年终奖420000元与420001元计算个人所得税如下:
420000/12个月=35000元
420000×25%-1005=103995元
420000-103995=316005元(净得)
而420001/12=35000.08元
420001×30%-2755=123245.30元
420001-123245.30=296755.70(净得)
如果按年终奖430000元计算:
430000/12=35833.33元
430000×30%-2755=126245元
430000-126245=303755元(净得)
在税率为30%的情况下,令年终奖为x元,净得316005元
x-(30%x-2755)=316005
解得:
x=447500元
年终奖存在6个盲区
由于个人所得税税率有七档,因此每个临界点与平衡点之间形成了6个“盲区”。
因此,找出每一级税率对应的“盲区”,就能有效地避开“多发少得”的情况,这6个“盲区”分别为:
[18001元-19283.33元]
[54001元-60187.50元]
[108001元-114600元]
[420001元-447500元]
[660001元-706538.46元]
[960001元-1120000元]
【案例-劳务报酬计税】刘敏担任某上市公司的独立董事,每季度取得董事费50000元。
应纳税所得额=50000×(1-20%)=40000元
应交个人所得税=40000×30%-2000(速算扣除)=10000元
【案例-稿酬所得计税】宋、李两人合作出版一本专著,出版社支付稿酬15000元,宋分得3000元,李分得12000元。
计算出版社代扣代缴的个人所得税。
【解答】按照税法规定,几个人共同取得一项收入的,实行“先分后税”办法,计算缴纳个人所得税。
宋应交个人所得税=(3000-800)×20%×(1-30%)=308元
李应交个人所得税=12000×(1-20%)×20%×(1-30%)=1344元
【案例-财产租赁所得计税】王某出租省城住房一套,月租金4000元,全年租金48000元。
出租后的第2个月下水道维修,发生维修费1000元。
每月按规定缴纳税费。
【解析】自2001年1月1日起,对个人按市场价出租的居民住房取得的所得,按10%的税率征收;个人出租经营性房屋,适用20%的税率。
计算公式:
(1)扣除后月租金收入不超过4000元的
应交个人所得税=(月收入-准予扣除费用-800-修缮费用)×个人所得税税率
(2)扣除后月租金收入超过4000元的
应交个人所得税=(月收入-准予扣除费用-修缮费用)×(1-20%)×个人所得税税率
注:
在确定财产租赁的应纳税所得额时,准予扣除费用为房产税、营业税、城建税、教育费附加;修缮费用凭有效凭证每月扣除的最高限额为800元,一次不能扣完的,准予在以后月份继续扣除,直至扣完为止。
【解答】
如为个人出租住房,则:
应交房产税=4000×4%=160元
应交营业税=4000×3%=120元
应交城建税及教育费附加=120×(7%+3%)=12元
房产税+营业税+城建税及教育费附加=160+120+12=292元
第1个月应交个人所得税=(4000-292-800)×10%=290.8元
第2个月应交个人所得税=(4000-292-800-800修缮费用)×10%=210.8元
第3个月应交个人所得税=(4000-292-800-200修缮费用)×10%=270.8元
全年应交个人所得税=290.8×10个月+210.8+270.8=3389.6元
全年税负总额=292×12+3389.6=6893.6元
如为出租经营用房,则:
应交房产税=4000×12%=480元
应交营业税=4000×5%=200元
应交城建税及教育费附加=200×(7%+3%)=20元
房产税+营业税+城建税及教育费附加=480+200+20=700元
第1个月应交个人所得税=(4000-700-800)×20%=500元
第2个月应交个人所得税=(4000-700-800-800修缮费用)×20%=340元
第3个月应交个人所得税=(4000-700-800-200修缮费用)×20%=460元
全年应交个人所得税=500×10个月+340+460=5800元
全年税负总额=700×12+5800=14200元
出租经营用房和出租居住用房比较:
全年个人所得税相差:
5800-3389.6=2410.4元
全年总税负相差:
14200-6893.6=7306.4元
【案例-财产转让所得计税】王兰2000年购买经济适用房100平方米的普通住房,原购买价20万元,购房时支付其他税费5000元。
2011年1月王兰转让该唯一房产,转让价200万元,转让时支付土地出让金10%,交易费2.5%,评估费1%。
【解析】房产原值=20+0.5=20.5万元
此房转让环节免征营业税、城建税、教育费附加、土地增值税、印花税。
土地出让金=200×10%=20万元
交易费=200×2.5%=5万元
评估费=200×1%=2万元
个人所得税=(200-20.5-20-5-2)×20%=152.5×20%=30.5万元
%%%
【案例-不同收入项目转换的税务筹划】李林是公司营销部的经理和股东之一。
公司计划给与其年收入50万元。
这50万元怎样发放才能节税?
【解析】
第一种方式:
以工资+奖金的形式发放。
月工资3500元,年终奖458000元。
每月3500元,免税。
年终奖平均至各月:
458000/12=38166.67元,适用税率30%,速算扣除2755元。
全年应纳个人所得税=458000×30%-2755=134645元。
第二种方式:
年薪50万元,分12个月平均发放,每月发放41667元。
全年应纳个人所得税=[(41667-3500)×30%-2755]×12
=8695.1×12=104341.20元
第三种方式:
以工资+股利分配。
每月工资3500元,将458000元以股利形式发放。
股利属于税后分配,458000元属税后利润分配。
按企业所得税税率25%,计算出已纳企业所得税为:
458000÷(1-25%)×25%=152666.67元
应纳个人所得税=458000×20%=91600元
企业和个人纳税合计=152666.67+91600=244266.67元
第四种方式:
每月支付工资1万元,年终以7.6元/股的价格获得股票5万股,当时股票市价10元/股,5年后,预计股票市价40元/股,且以后年度股价将逐年降低,经营者将在股价40元/股时转让股票。
(不负担其他福利,经营者持股期间不能分配利润。
)
根据有关税收规定,经营者年终获得股票的应纳税额=(10-7.6)×50000=120000元
股票所得缴纳个人所得税=120000×45%-13505=40495元
工资每月纳税额=[(10000-3500)×20%-555]×12=8940元
全年纳税合计=40495+8940=49435元
股票期权的预期收入=40元×50000股×0.6806(5年,8%折现系数)-50000×7.6=1361200-380000=981200元
二级市场转让股票时,免征个人所得税。
对比上述几种方式,可以发现,以奖励股票期权最优。
当然也要看到其中的风险。
【案例-工薪所得的税务筹划】某公司欲以24万元人民币的年薪招聘一名税务筹划部经理,对其报酬的支付准备了两种方式:
第一种是月薪1万元,其余12万元在年终以奖金形式发放;第二种是月薪2万元,年终没有奖金。
注册会计师小李在应聘这个岗位时提出了自己的看法。
他首先与公司财务总监一起对上述两种方案进行了分析:
第一种方法:
每月应纳个人所得税=(10000-3500)×20%-555=745元
年终奖平均到各月:
120000/12个月=10000元,适用税率25%,速算扣除1005元。
应交个人所得税=120000×25%-1005=28995元
全年税后净收入=240000-745×12-28995=222120元
第二种方法:
每月应纳个人所得税=(20000-3500)×25%-1005=3120元
全年税后净收入=240000-3120×12=202560元
可见,第一种方法下的全年税后净收入比第二种方法多19560元,但该项工资激励制度在税收的影响下还是大打了折扣。
为此,小李提出利用非货币性支出进行个人所得税筹划,以达到最终提高个人实际所得的目的。
如为职工提供住房、给职工提供培训机会等。
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