新度企业所得税新政策辅导.docx
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新度企业所得税新政策辅导
2010年度企业所得税新政策
2010年以来,财政部、国家税务总局按照新企业所得税制度体系的总体要求,继续出台了大量与企业所得税相关的配套政策文件(2010年出台的40多个政策规定、办法),为新企业所得税法及其实施条例的执行提供了进一步的操作依据。
现对2010年度陆续出台的主要政策进行了梳理,以供纳税人和税务部门2010年企业所得税汇算清缴作参考。
目录
一、收入(所得)方面新政策规定
二、税前扣除方面新政策规定
三、税收优惠方面新政策规定
四、其他重要政策规定
一、收入(所得)方面新政策规定
(一)一次性取得跨期租金,可递延确认收入
《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函[2010]79号)规定:
企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入,应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现(《实施条例》第十九条的规定)。
其中,如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度,且租金提前一次性支付的,根据收入与费用配比原则,出租人可对上述已确认的收入,在租赁期内,分期均匀计入相关年度收入。
本规定是对《实施条例》19条的实质性改变。
例如:
2010年A企业租赁房屋给B企业,租赁期3年,每年租金100万元,2010年一次收取了3年的租金300万。
会计处理:
2010年确认100万租金收入,这个文件出台之前税法根据条例第19条确认300万收入,属于税法同会计的差异,应在纳税申报表附表3《纳税调整项目明细表》第5行调增应纳税所得额调增200万元。
2011、2012两个年度应该调减100万元。
而本文件下发后,根据权责发生制原则,在税收上可以每年确认100万元收入,坚持了权责发生制原则和配比原则。
有些情况租金要在年度内按月均匀计入收入
例如:
某有限责任公司出租办公大楼房屋,2010年6月30日与承租方签订房屋租赁合同,从2010年7月1日生效。
租期5年,每年付款一次,付款日期每年7月1日,年租金200万元,如何确定收入,并计算企业所得税?
解答:
租金收入,按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。
因此,付款日期7月1日,应确认租金收入200万元。
满足租期是跨年度的,且租金提前一次性支付,该公司该项租金收入符合上述政策规定可递延确认的条件。
因此,该租金收入可以根据收入与费用配比原则,在租赁期内,分期均匀计入相关年度收入。
企业2010年计算应纳税所得时,该项租赁收入可确认100万元,另外100万元作为“递延收入”,待以后年度确认。
(2010年100万、2011年200万、2012年200万、2013年200万元、2014年200万元、2015年100万元)
相反,如果企业7月1日没有取得租金收入。
这时还必须按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。
(二)债务重组收入
国税函[2010]79号规定:
企业发生债务重组,应在债务重组合同或协议生效时确认收入的实现。
债务重组日可能发生在债务到期前、到期日、或到期后。
债务重组日是指债务重组完成日。
举例说明:
有当天、分批送到办妥手续、在建工程完工交付使用并办妥手续等。
《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59号)的相关规定:
债务重组,是指在债务人发生财务困难的情况下,债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书,就其债务人的债务作出让步的事项。
企业债务重组,相关交易应按以下规定处理:
1.以非货币资产清偿债务,应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务,确认相关资产的所得或损失。
(按计税收益和适用的所得税税率计算的乘积,计入应交税金——应交所得税,损失计入营业外支出——债务重组损失)
2.发生债权转股权的,应当分解为债务清偿和股权投资两项业务,确认有关债务清偿所得或损失。
3.债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额,确认债务重组所得;债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额,确认债务重组损失。
(三)股权转让所得确认和计算
国税函[2010]79号规定:
企业转让股权收入,应于转让协议生效、且完成股权变更手续时,确认收入的实现。
转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后,为股权转让所得。
企业在计算股权转让所得时,不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。
(四)股息、红利等权益性投资收益的确认
国税函[2010]79号规定:
企业权益性投资取得股息、红利等收入,应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期,确定收入的实现。
《实施条例》第十七条第二款的规定:
按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。
被投资企业将股权(票)溢价所形成的资本公积转为股本的,不作为投资方企业的股息、红利收入,投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。
上述3项收入(债务重组收入、股权转让所得和股息、红利等权益性投资收益)的确认时间,与会计处理趋于一致。
如果企业按《企业会计准则》确认了收入实现,一般就不存在时间上的差异。
(五)企业取得财产转让等所得企业所得税处理
《国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告》(国家税务总局公告2010年第19号)规定:
1、企业取得财产(包括各类资产、股权、债权等)转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等,不论是以货币形式、还是非货币形式体现,除另有规定外,均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。
2、本公告自发布之日起30日后施行(发布时间为2101年10月27日)。
2008年1月1日至本公告施行前,各地就上述收入计算的所得,已分5年平均计入各年度应纳税所得额计算纳税的,在本公告发布后,对尚未计算纳税的应纳税所得额,应一次性作为本年度应纳税所得额计算纳税。
理解:
根据19号公告的规定,对另有规定者,仍可递延确认收入计算缴纳企业所得税。
公告中提到的另有规定,到目前为止,新法实施后的文件规定有:
1、《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》(国税函[2009]118号)---企业从规划搬迁次年起的五年内,其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额。
2、《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59号)第六条---
(一)企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上,可以在5个纳税年度的期间内,均匀计入各年度的应纳税所得额。
公告对文件生效时间和有关新旧政策过渡衔接进行了明确。
第二条规定,自发布之日起30日后施行,即2010年11月26日起施行。
2008年1月1日至本公告施行前,各地就上述收入计算的所得,已分5年平均计入各年度应纳税所得额计算纳税的,在19号公告发布后,对尚未计算纳税的应纳税所得额,应一次性作为本年度应纳税所得额计算纳税。
对于2008年1月1日以前发生的收入,企业按原税法规定适用的递延收入的情况,适用于《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》(国税函[2009]98号)第二条规定,关于递延所得的处理,企业按原税法规定已作递延所得确认的项目,其余额可在原规定的递延期间的剩余期间内继续均匀计入各纳税期间的应纳税所得额。
也就是企业可继续在原税法规定的递延年度内分摊收入,分别计入各年度的应纳税所得额。
对于2008年1月1日~2010年11月25日之间取得的上述收入,已经作递延收入分期计税的部分不再调整,就未计入收入的剩余所得部分一次性作为2010年度应纳税所得额计算纳税。
对于2010年11月26日以后,再发生的上述收入除特别规定外不得再分摊,一律按照现行企业所得税法的规定一次性遵循权责发生制的原则计入当年的应纳税所得额中。
(六)金融企业贷款利息收入确认
国家税务总局关于金融企业贷款利息收入确认问题的公告
2010年第23号规定:
金融企业按规定发放的贷款,属于未逾期贷款(含展期,下同),应根据先收利息后收本金的原则,按贷款合同确认的利率和结算利息的期限计算利息,并于债务人应付利息的日期确认收入的实现;属于逾期贷款,其逾期后发生的应收利息,应于实际收到的日期,或者虽未实际收到,但会计上确认为利息收入的日期,确认收入的实现。
金融企业已确认为利息收入的应收利息,逾期90天仍未收回,且会计上已冲减了当期利息收入的,准予抵扣当期应纳税所得额。
金融企业已冲减了利息收入的应收未收利息,以后年度收回时,应计入当期应纳税所得额计算纳税。
本公告自发布之日起30日后施行。
二○一○年十一月五日公告
相关词义:
1、贷款展期是指贷款人在向贷款银行申请并获得批准的情况下延期偿还贷款的行为。
2.贷款人在贷款期间发生的资金周转困难,致使不能按期偿还贷款本金,且符合展期规定的条件,一般情况下,提前30个工作日向贷款银行申请展期。
二、税前扣除方面新政策规定
(一)免税收入所对应的费用可税前扣除
国税函[2010]79号规定:
根据《实施条例》第二十七条、第二十八条的规定,企业取得的各项免税收入所对应的各项成本费用,除另有规定者外,可以在计算企业应纳税所得额时扣除。
理解:
企业所得税法规定不征税收入支出形成的费用不允许在税前扣除,但是未规定免税收入对应的成本费用不允许扣除,在实务中纳税人对免税收入对应的费用成本是否可以税前扣除的争议很大。
此次对该问题进行了明确。
因此,纳税人在实务中须严格分清不征税收入和免税收入。
(二)公益性捐赠的税前扣除
对公益性捐赠税前扣除问题,在08年和09年分别有两个文件:
《财政部国家税务总局民政部关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》(财税[2008]160号)
《财政部国家税务总局关于通过公益性群众团体的公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》(财税[2009]124号)
分别对通过公益性社会团体(需经过民政部门登记)和公益性群众团体(不需登记或免于登记)的公益性捐赠税前扣除进行规定。
----实行名单管理
2010年新政策:
1、企业或个人通过获得公益性捐赠税前扣除资格的公益性社会团体或县级以上人民政府及其组成部门和直属机构,用于公益事业的捐赠支出,可以按规定进行所得税税前扣除。
公益性捐赠支出,企业或个人应提供省级以上(含省级)财政部门印制并加盖接受捐赠单位印章的公益性捐赠票据,或加盖接受捐赠单位印章的《非税收入一般缴款书》收据联,方可按规定进行税前扣除。
(财税[2010]45号)
2、县级以上人民政府及其组成部门和直属机构的公益性捐赠税前扣除资格不需要认定。
3、扣除必须符合两个基本条件:
名单和名单所属时间。
(通过政府及部门除外)主管税务机关应对照财政、税务、民政部门联合公布的名单予以办理,
企业或个人在名单所属年度内向名单内的公益性社会团体进行的公益性捐赠支出,可按规定进行税前扣除。
《财政部国家税务总局民政部关于公益性捐赠税前扣除有关问题的补充通知》(财税[2010]45号)
4、中国红十字会总会和中华全国总工会具有2008年度、2009年度和2010年度公益性捐赠税前扣除的资格。
财税[2010]37号97号
(三)股权投资损失可一次性扣除
《关于企业股权投资损失所得税处理问题的公告》(国家税务总局公告2010年第6号),对股权投资所发生的损失作出明确规范:
企业对外进行权益性(股权)投资所发生的损失,在经确认的损失发生年度,作为企业损失在计算企业应纳税所得额时一次性扣除。
该规定自2010年1月1日起执行。
该规定发布以前,企业发生的尚未处理的股权投资损失,按照本规定,准予在2010年度一次性扣除。
根据相关定义,企业股权投资转让所得或损失是指企业因收回、转让或清算处置股权投资的收入减除股权投资成本后的余额。
在旧税法中,股权投资损失是有扣除限额的。
2000年,国家税务总局出台的《有关企业股权投资业务若干所得税问题的通知》(国税发〔2000〕118号)第二条规定,企业股权投资转让所得和损失的所得税处理(三)企业因收回、转让或清算处置股权投资而发生的股权投资损失,可以在税前扣除,但每一纳税年度扣除的股权投资损失,不得超过当年实现的股权投资收益和投资转让所得,超过部分可无限期向以后纳税年度结转扣除。
结合国税发〔2009〕88号文件、国税函〔2010〕148号文件有关规定,6号公告再次强调对权益性投资损失一次性扣除时,但纳税人在具体扣除时还需注意两个方面:
一是虽然股权投资损失不再受限投资收益和投资转让所得,可以一次性税前扣除,但不能自行扣除,需要报税务机关审批确认。
二是6号公告要求以前年度剩余的股权投资损失要在2010年度一并结算,即企业对发生的尚未处理的股权投资损失,必须在2010年度一次性扣除,以后年度再出现非当年的损失不会给予扣除了。
(四)从事股权投资业务的企业业务招待费计算问题
国税函[2010]79号规定:
对从事股权投资业务的企业(包括集团公司总部、创业投资企业等),其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入,可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额。
(五)工会经费税前扣除凭证变更
《国家税务总局关于工会经费企业所得税税前扣除凭据问题的公告》(国家税务总局公告2010年第24号)规定:
对自2010年7月1日起,企业拨缴的职工工会经费,不超过工资薪金总额2%的部分,凭工会组织开具的《工会经费收入专用收据》在企业所得税税前扣除。
原凭据是《工会经费拨缴款专用收据》
(六)电信企业坏账损失税前扣除享受专项优惠
《关于电信企业坏账损失税前扣除问题的通知》(国税函[2010]196号)规定:
自2009年1月1日起,从事电信业务的企业,其用户应收话费,凡单笔数额较小、拖欠时间超过一年以上没有收回的,由企业统一做出说明后,可作为坏账损失在企业所得税税前扣除。
(七)信用合作社分摊的服务费扣除问题
国家税务总局关于农村信用社省级联合社收取服务费有关企业所得税税务处理问题的通知(国税函[2010]80号)规定:
省联社每年度为履行其职能所发生的各项费用支出,包括人员费用、办公费用、差旅费、利息支出、研究与开发费以及固定资产折旧费、无形资产摊销费等,应统一归集,作为其基层社共同发生的费用,按合理比例分摊后由基层社税前扣除。
(指服务性支出)
上款所指每年度固定资产折旧费、无形资产摊销费是指省联社购置的固定资产和无形资产按照税法规定每年度应提取的折旧额或摊销额。
各基层社本年度应分摊的费用=省联社本年度发生的各项费用×本年度该基层社营业收入/本年度各基层社营业总收入
省联社分摊给各基层社的上述费用,在按季或按月申报预缴所得税时,可以按季或按月计算扣除,年度汇算。
省联社自身从事其它业务取得收入所发生的相应费用,应该单独核算,不能作为基层社共同发生的费用进行分摊。
(八)电网企业输电铁塔和线路损失企业所得税税前扣除
《国家税务总局关于电网企业输电线路部分报废损失税前扣除问题的公告》国家税务总局公告2010年第30号规定:
由于加大水电送出和增强电网抵御冰雪能力需要等原因,电网企业对原有输电线路进行改造,部分铁塔和线路拆除报废,形成部分固定资产损失。
考虑到该部分资产已形成实质性损失,可以按照有关税收规定作为企业固定资产损失允许税前扣除。
上述部分固定资产损失,应按照该固定资产的总计税价格,计算每基铁塔和每公里线路的计税价格后,根据报废的铁塔数量和线路长度以及已计提折旧情况确定。
上述报废的部分固定资产,其中部分能够重新利用的,应合理计算价格,冲减当年度固定资产损失。
新投资建设的线路和铁塔,应单独作为固定资产,在投入使用后,按照税收的规定计提折旧。
本公告自2011年1月1日起施行。
2010年度没有处理的事项,按照本公告规定执行。
三、税收优惠方面新政策规定
(一)支持农村金融业务
《关于农村金融有关税收政策的通知》(财税[2010]4号)规定:
自2009年1月1日至2013年12月31日,对金融机构农户小额贷款的利息收入在计算应纳税所得额时,按90%计入收入总额;自2009年1月1日至2013年12月31日,对保险公司为种植业、养殖业提供保险业务取得的保费收入,在计算应纳税所得额时,按90%比例减计收入。
本通知所称农户,是指长期(一年以上)居住在乡镇(不包括城关镇)行政管理区域内的住户,还包括长期居住在城关镇所辖行政村范围内的住户和户口不在本地而在本地居住一年以上的住户,国有农场的职工和农村个体工商户。
位于乡镇(不包括城关镇)行政管理区域内和在城关镇所辖行政村范围内的国有经济的机关、团体、学校、企事业单位的集体户;有本地户口,但举家外出谋生一年以上的住户,无论是否保留承包耕地均不属于农户。
农户以户为统计单位,既可以从事农业生产经营,也可以从事非农业生产经营。
农户贷款的判定应以贷款发放时的承贷主体是否属于农户为准。
小额贷款,是指单笔且该户贷款余额总额在5万元以下(含5万元)的贷款。
金融机构应对符合条件的农户小额贷款利息收入进行单独核算,不能单独核算的不得适用优惠政策。
(二)新办的政府鼓励的文化企业免征3年企业所得税
《关于新办文化企业企业所得税有关政策问题的通》(国税函[2010]86号)规定:
对2008年12月31日前新办的政府鼓励的文化企业,自工商注册登记之日起,免征3年企业所得税,享受优惠的期限截止至2010年12月31日。
原有文化企业分立、改组、转产、合并、更名等形成的文化企业,都不能视为新办文化企业。
(三)增值税转型后如何确定享受抵免企业所得税的投资额问题
《关于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备投资抵免企业所得税有关问题的通知》(国税函[2010]256号)规定了对增值税转型后,如何确定投资额的有关问题:
企业进行税额抵免时,如增值税进项税额允许抵扣,其专用设备投资额不再包括增值税进项税额;如增值税进项税额不允许抵扣,其专用设备投资额应为增值税专用发票上注明的价税合计金额。
企业购买专用设备取得普通发票的,其专用设备投资额为普通发票上注明的金额。
《条例》100条规定:
该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免;
(四)企业所得税过渡期优惠政策执行口径问题
1、居民企业被认定为高新技术企业,同时又处于《国务院关于实施企业所得税过渡优惠政策的通知》(国发[2007]39号)第一条第三款规定享受企业所得税“两免三减半”、“五免五减半”等定期减免税优惠过渡期的,该居民企业的所得税适用税率可以选择依照过渡期适用税率并适用减半征税至期满,或者选择适用高新技术企业的15%税率,但不能享受15%税率的减半征税。
2、居民企业取得中华人民共和国企业所得税法实施条例第八十六条(农、林、牧、渔业项目的所得)、第八十七条(国家重点扶持的公共基础设施项目所得)第八十八条(符合条件的环境保护、节能节水项目的所得)和第九十条(符合条件的技术转让所得)规定可减半征收企业所得税的所得,是指居民企业应就该部分所得单独核算并依照25%的法定税率减半缴纳企业所得税。
3、居民企业被认定为高新技术企业,同时又符合软件生产企业和集成电路生产企业定期减半征收企业所得税优惠条件的,该居民企业的所得税适用税率可以选择适用高新技术企业的15%税率,也可以选择依照25%的法定税率减半征税,但不能享受15%税率的减半征税。
4、高新技术企业减低税率优惠属于变更适用条件的延续政策而未列入过渡政策,因此,凡居民企业经税务机关核准2007年度及以前享受高新技术企业或新技术企业所得税优惠,2008年及以后年度未被认定为高新技术企业的,自2008年起不得适用高新技术企业的15%税率,也不适用《国务院实施企业所得税过渡优惠政策的通知》(国发[2007]39号)第一条第二款规定的过渡税率,而应自2008年度起适用25%的法定税率。
(五)“公司+农户”经营模式企业所得税优惠问题
《国家税务总局关于“公司+农户”经营模式企业所得税优惠问题的公告》(国家税务总局公告2010年第2号)规定:
采取“公司+农户”经营模式的企业,虽不直接从事畜禽的养殖,但系委托农户饲养,并承担诸如市场、管理、采购、销售等经营职责及绝大部分经营管理风险,公司和农户是劳务外包关系。
为此,对此类以“公司+农户”经营模式从事农、林、牧、渔业项目生产的企业,可以按照《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第八十六条的有关规定,享受减免企业所得税优惠政策。
“公司+农户”经营模式从事牲畜、家禽的饲养,即公司与农户签订委托养殖合同,向农户提供畜禽苗、饲料、兽药及疫苗等(所有权〈产权〉仍属于公司),农户将畜禽养大成为成品后交付公司回收。
这个文件的伟大之处是使得公司+农户的所得税优惠政策拓展了空间,而且出色地运用了实质重于形式的原则,穿透了公司和农户之间的契约关系,将农户直接实施的农业活动的税收优惠权穿透给公司来享有。
(六)关于支持和促进就业有关税收政策优惠
《财政部国家税务总局关于支持和促进就业有关税收政策的通知》
财税[2010]84号规定:
对商贸企业、服务型企业(除广告业、房屋中介、典当、桑拿、按摩、氧吧外)、劳动就业服务企业中的加工型企业和街道社区具有加工性质的小型企业实体,在新增加的岗位中,当年新招用持《就业失业登记证》(注明“企业吸纳税收政策”)人员,与其签订1年以上期限劳动合同并依法缴纳社会保险费的,在3年内按实际招用人数予以定额依次扣减营业税、城市维护建设税、教育费附加和企业所得税优惠。
当年扣减不足的,不得结转下年使用。
定额标准为每人每年4000元,可上下浮动20%,由各省、自治区、直辖市人民政府根据本地区实际情况在此幅度内确定具体定额标准,并报财政部和国家税务总局备案。
本通知规定的税收优惠政策的审批期限为2011年1月1日至2013年12月31日,以纳税人到税务机关办理减免税手续之日起作为优惠政策起始时间。
税收优惠政策在2013年12月31日未执行到期的,可继续享受至3年期满为止。
下岗失业人员再就业税收优惠政策在2010年12月31日未执行到期的,可继续享受至3年期满为止。
(七)技术先进型服务企业有关企业所得税政策(减按15%的税率、职工教育经费资薪金总额8%)
《财政部国家税务总局商务部科技部国家发展改革委关于技术先进型服务企业有关企业所得税政策问题的通知》财税[2010]65号规定:
自2010年7月1日起至2013年12月31日止,在北京、天津、上海、重庆、大连、深圳、广州、武汉、哈尔滨、成都、南京、西安、济南、杭州、合肥、南昌、长沙、大庆、苏州、无锡、厦门等21个中国服务外包示范城市(以下简称示范城市)实行以下企业所得税优惠政策:
1.对经认定的技术先进型服务企业(符合6个条件下同),减按15%的税率征收企业所得税。
2.经认定的技术先进型服务企业发生的职工教育经费支出,不超过工资薪金总额8%的部分,准予在计算应纳税所得额时扣除;超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除。
四、 其他重要政策规定
(一)小型微利企业2010年度预缴与年度纳税申报
《国家税务总局关于小型微利企业预缴2010年度所得税有关问题的通知》(国税函[2010]185号)规定:
1、上一纳税年度年应纳税所得额低于3万元(含3万元),同时符合小型微利条件的企业,2010年纳税年度按实际利润额预缴所得
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