营改增应在试点的基础上不断完善.docx
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营改增应在试点的基础上不断完善
营改增:
应在试点的基础上不断完善
陕西省白水县国税局:
贺鸿儒
【内容提要】2012年1月1日,上海市作为首个试点城市,在交通运输业和部分现代服务业开展营改增工作。
2012年7月营改增试点扩大至北京等8省(直辖市),从一年多试点情况看,运行平稳,好于预期,渐行渐好,但也发现一些问题,本文就营改增试点中存在的问题与大家商榷,并从六个方面需要完善。
【关键词】营改增交通运输业物流业税制建议
2013年4月,国务院常务会议决定,自2013年8月1日起,将“营改增”试点在全国范围推进,适当扩大部分现代服务业范围,力争“十二五”期间全面完成“营改增”改革。
这是以“营改增”为契机,拉开财税改革与整体改革的大幕。
一、“营改增”试点成效
从试点地区一年多“营改增”的反馈情况看:
运行平稳、好于预期、渐行渐好。
从“营改增”的成效看:
一是解决了重复征税的问题,完善了税制;二是推动了经济结构的调整,如上海市三产增加值占全市生产总值比重首次超过60%;三是有助于推动经济增长和百姓就业,有数据显示,上海因为“营改增”的这一因素,经济增长了0.6%左右,增加就业约14万人;四是“营改增”向国际社会发出了中国政府坚定改革、扩大消费的积极信号,有助于提升我国国际形象和地位;五是以活生生的事例,印证了“改革是最大的红利,制度创新是红利的源泉
”。
实践证明,改革是成功的,但任何改革都是双刃剑,在税制改革推进的过程中还存在一些问题,需要完善与改进。
二、“营改增”试点发现的问题
(一)、交通运输等少量行业增值税一般纳税人存在“高征低扣”、“高征无扣”情形,导致抵扣不足,税负上升。
从上海的试点来看,在总体税负下降的同时,少量试点行业如交通运输业、物流业、有形动产租赁业的税负有所上升,没有达到原“设想试点行业总体税负将不增加或略有下降”的目标。
营业税改征增值税后,税负上升,究其原因:
1、交通运输业税率定为11%偏高。
2、虽然交通运输企业的进项大多按金额的17%计算抵扣进项税额,但由于该行业的进项税额主要是外购交通工具的所含税额,试点政策规定,试点前企业购入的交通工具的所含税额不得抵扣,事实是固定资产的更新有一定的周期,试点前购置的固定资产不能抵扣,这直接导致一些企业的税负有较大的上升。
3、部分外购的货物或劳务,因难以取得增值税专用发票,无法抵扣。
例如,在交通运输企业成本支出中占比较高的路桥费未纳入试点范围,购进的邮电通讯等尚未纳入试点的服务不能抵扣,而且虽然加油费、修理费已纳入增值税进项税额抵扣的范围,但在实际操作中难以从加油站、修理店取得增值税专用发票。
(二)、“营改增”后,交通运输业挂靠经营政策不明朗,涉税风险大。
改革开放以来,交通运输业挂靠经营现象普遍,实际车主和名义车主往往不一致,车籍所在地、企业注册地和实际经营地往往不一致。
通过挂靠,可以取得开具货运发票的资格,而且在事故处理、保险赔付等方面获得一定的便利。
“营改增”条件下,这种经营方式存在一定涉税风险。
就以这次“营改增”纳税人ⅹⅹ煤炭公司为例,该企业属国、地税共管户,主行业:
批发业。
附属行业:
道路运输业。
经营范围:
煤炭运销、普通货运、矿用设备、器材、木材销售。
运输经营即有自有车辆10辆,也有被挂靠车辆七百余辆,主要以挂靠车辆为主,在实践中有四个方面的问题无法准确确认。
1、纳税主体无法正确确认。
《财政部、国家税务总局关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》(财税〔2013〕37号)附件1第二条规定,单位以承包、承租、挂靠方式经营的,承包人、承租人、挂靠人(以下称承包人)以发包人、出租人、被挂靠人(以下称发包人)名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的,以该发包人为纳税人。
否则,以承包人为纳税人。
在现实中车辆挂靠经营一般有如下几种形式:
一是车辆不过户,仅收取管理费,为车主代办保险、代交各项税费;二是车主将车辆过户到公司,公司收取管理费,代办保险、代交各种税费,但收入不纳入财务核算;三是车主将车辆过户到公司,只将公司承揽的运输业务取得的收入入账,自行承揽的业务不入账等。
财税(2013)37号文件只是明确以被挂靠人名义对外经营并承担相关法律责任,被挂靠人为纳税人。
但对于无车辆所有权、不对挂靠户财务进行核算、只收取管理费的被挂靠企业,能否履行相关法律责任,能否为纳税人,值得疑问。
而且,以收取挂靠户的管理费计收入,而经营过程中发生的购车、汽(柴)油、修理修配等费用全部由挂靠人承担,挂靠人无法按增值税管理要求取得合法有效凭证。
此外,因运输车辆所有权不属于被挂靠人,被挂靠人无法计提车辆的折旧费用,无法取得经营过程中的其他成本、费用票据,收入与成本不匹配,被挂靠人收取的管理费无法承受企业所得税支出。
因此,纳税主体无法确认。
2、税目税率的适用不可判断。
该企业被挂靠的车辆适用什么税目?
适用什么税率?
“营改增”政策对提供运输服务和物流辅助服务规定了不同的税目税率。
《应税服务范围注释》明确,货物运输业务属于交通运输业,适用11%增值税税率;货运代理、仓储、装卸搬运、港口码头服务等物流业务属于物流辅助业,适用6%增值税税率。
判断货物运输还是货运代理则以是否直接提供货物运输劳务作为标准。
实务中,税务机关和纳税人在税目、税率的适用上产生分歧。
比如,该公司在向某发电公司调煤过程中,由于运输业务量不均衡,当货物大批量到达时,需委托其他承运单位或个人提供运力。
作者认为这种委托其他承运单位或个人提供运输的业务不能视为运输业务,而应属于物流辅助服务——货物运输代理服务。
又如,物流(配载)公司同时具有道路运输及货运代理的经营许可,其承接运输业务绝大部分实际转包给运输个体户或个人进行运输,该公司采取车辆挂靠、租赁等方式,以解决货运发票限额管理问题。
上述情况,是按货运11%征税?
还是按运输代理业6%征税?
纳税人有空子可钻,易引发涉税风险。
如果被挂靠企业仅收取管理费,而不管挂靠户其他事项,这种情况是否属于“营改增”交通运输业或者货物运输代理服务范围,实务操作很难把握。
3、应税服务年销售额如何确认?
该企业本身就是一般纳税人,但对类似的企业,一般纳税人认定时应税服务年销售额如何确认?
《国家税务总局关于交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点增值税一般纳税人资格认定有关事项的公告》(国家税务总局公告2013年第28号)明确,“营改增”试点实施前应税服务年销售额(连续不超过12个月)满500万元的试点纳税人,应申请办理增值税一般纳税人资格认定手续。
未在规定期限内申请办理一般纳税人认定的,按照销售额依照交通运输业增值税税率11%计算应纳税额,不得抵扣进项税额,也不得使用增值税专用发票。
但挂靠经营认定增值税一般纳税人的销售额如何确定,是以被挂靠企业收取的管理费确定,还是以所有挂靠户的运输收入确定?
政策未明示。
比如,以该公司为例,接受个人拥有的营运车辆挂靠,被挂靠企业仅收取挂靠管理费,挂靠人的经营收入全部归车主自有,名义车主(被挂靠企业)的利润分配与实际车主(挂靠人)无关。
2012年6—12月被挂靠企业收取的管理费收入为303.9万元,但其统计的挂靠车主开具货运发票的总收入6596.6万元,假如该企业原不是一般纳税人,是否须认定为一般纳税人?
如何申报纳税和使用发票?
4、实务中的操作难以把握。
(1)、对于类似情况新办企业,是按交通运输业税目中的陆路运输?
还是按部分现代服务业物流辅助服务中的货物运输代理服务?
(2)、发票开具。
一般情况下,运输业挂靠经营中被挂靠方对挂靠方的管理通常是松散的,挂靠方实际是个体经营。
“营改增”后,增值税专用发票有严格的管理规定,除税务机关外,不允许其他单位代开专用发票。
如果被挂靠企业为一般纳税人,只挂靠不管理,也不对挂靠户进行财务核算,仅为挂靠户代开专用发票,成为“开票”公司,与国家税务总局关于修订《增值税专用发票使用规定》的通知(国税发〔2006〕156号)规定不一致,也与“票、货、款”一致的要求相悖,可能涉嫌虚开专用发票。
(3)、销售额确定。
实际上,被挂靠企业根本无法掌控挂靠户的经营收入,且对应的成本费用也分散在挂靠户中无法入账,相应的进项税又无法抵扣,被挂靠一般纳税人企业按11%计算销项税,税负大幅增加。
同时,是按收取的管理费确定应税收入,还是按所有挂靠户开具的发票收入确定应税收入,需要政策明确。
(4)、进项抵扣。
如果被挂靠人为一般纳税人,一方面,由于车辆、油料、修理等归挂靠户负责,其属于个体运输经营,无法也无需取得专用发票,相应的进项税无法抵扣;另一方面,即使挂靠户以被挂靠企业名义取得进项发票用于抵扣,也蕴含较大的税收风险。
(三)增值税税率复杂
增值税实行严密的前后环节税款抵扣制度,从8月1日起扩大增值税征收范围,增加了税率档次,除出口产品税率为0外,在原征税率17%、13%的基础上增加11%和6%两个档次,形成了多档税率的制度,导致高征低扣或低征高扣现象的产生,将人为中断抵扣链条,有违增值税的原理。
(四)、重复征税
1、小规模纳税人进项税额无法抵扣,存在重复征税的问题。
2、小规模纳税人的下游企业无法从小规模纳税人获得专用发票,致使进项税额抵扣无法进行,因此,以小规模纳税人为主的纳税人格局在一定程度上限制了增值税功能的发挥。
三、积极推进增值税制度的体系改革
(一)积极推进增值税的立法
目前,增值税在法律级次上,还仅是《增值税暂行条例》这样一个行政法规,这与当前经济社会发展的需要极为不相适应,增值税法律制度缺乏应有的权威性和规范性,不能有效地发挥增值税的调节作用。
为确保“十二五”末期在完成服务业全面推行增值税,增值税立法应与包括服务业改征增值税、扩大增值税征税范围、增值税税率调整等在内的增值税制度改革同步进行。
(二)在推进“营改增”进程的过程中,要通过调整税制,解决试点中存在的问题
1、进一步完善增值税抵扣链条,尽量减少和不断规范增值税的减免税制度,避免因减免税而中断增值税抵扣链条。
2、按照增值税原理,减少增值税率的档次。
尽快将四档征税率简并为两档或暂时为三档,积极创造条件实行单一税率,避免因多档税率造成征抵不科学、税负不公平的现象。
3、下调增值税税率,降低增值税的宏观税负水平;下调部分与居民基本生活消费密切相关的货物的税率。
在普遍下调增值税基本税率的同时,应继续扩大低税率货物的适用范围,将所有居民基本生活必需品全部纳入低税率范畴,并进一步调低税率,可以考虑与试点服务企业的低税率进行整合,比如说,对居民生活必需品统一适用11%甚至更低的税率。
4、完善小规模纳税人的增值税制度。
采取分行业确定毛利率、再按固定征收率征税的办法。
在此基础上,彻底取消税务机关为小规模纳税人代开增值税发票的制度。
5、进一步提高增值税的起征点,将规模较小的纳税人尽可能排除在增值税征税范围之外,以体现对社会弱势群体的倾斜。
(三)出台、明确有利于交通运输企业发展的更合理的政策
1、出台有利于交通运输企业发展的更合理的抵扣细则。
可移动固定资产是影响交通运输企业税负的最大因素:
(1)对运输业等固定资产比重较大的行业,应允许按折旧比例抵扣试点前一定时期比如五年之内购入的固定资产所含税额。
(2)由于交通运输企业购进固定资产具有单次批量大的特点,新增可移动固定资产会造成各年间税负大的波动,因此,对新增固定资产只允许企业抵扣当期新增固定资产的折旧部分,这样不仅可以防止企业的税负在各年间剧烈波动,而且维护了企业的稳定性,也保证了国家的税收安全。
(3)可以参考张川(2001)提出的“修正的消费型增值税概念”即国家应对交通运输企业新增固定资产的特点区分金额巨大和金额较小的固定资产,对前者应分行业、分用途统一规定折旧年限,要求对运输企业分次抵扣税款;对于后者可允许按消费型增值税的做法一次性抵扣进项税额。
2、对交通运输企业被挂靠经营政策予以明确。
可采用被挂靠企业回购挂靠户车辆,使个体运输户成为企业员工,所实现的运营收入纳入企业收入核算,以企业取得的全部收入缴纳税款,发生的购车、油耗等费用由企业抵扣。
这样,名义车主和实际车主相一致,纳税主体、管理体制和法律责任等均主体明确,能较好地管控风险。
(四)对物流业实行统一的增值税税率,增加抵扣项目。
1、税收政策应体现交通运输企业“一体化”发展思路,统一主辅业税率。
“一体化”是交通运输业今后的发展趋势,即交通运输业相关企业要整合各类资源,实行供应链式管理,开展一票到底业务、一站式服务、一体化式运作。
事实上,在交通运输行业的实际经营中,各项业务上下联动,各项服务并不是单独提供的,而是作为一个组合同时提供,一并收取费用,具有混合销售的性质。
物流服务事实是一种以提供运输服务为主体的混合销售行为,本文认为应对物流业实行统一的增值税税率,将物流辅助服务以及信息处理服务等看做交通运输服务的混合销售行为。
为降低物流企业的税负,应设置“物流综合服务”统一税目,物流相关各环节同意按6%征收增值税。
2、适当增加物流企业的进项税抵扣项目。
因为在营业税改增值税推广至全国后,高速公路公司、保险公司等服务企业都将缴纳增值税,进入增值税的抵扣链条。
所以,可以考虑将物流企业的过路过桥费、保险费等提前纳入进项税抵扣范围。
对于物流企业的存量运输工具,应允许物流企业按当期计提的折旧额纳入进项税额抵扣。
(五)合理调整中央与地方的财政分配关系,确立中央与地方的主体税种,完善中央、地方税收体系。
要根据改革试点对分税制度的影响,尽快调整中央与地方的财政管理体制,建立健全中央税体系和地方税体系,理顺中央与地方的财政分配关系,依据事权,确定财权,划分财力。
适当提高地方分成比例,杜绝地方财力不足,混库、调库,以不正当手段截留中央级收入。
同时,合理调整国家税务局与地方税务局的征管范围。
(六)进一步强化增值税的征收管理,减少逃骗税。
增值税的征收管理难度较大,为了减少税收流失,应改革征管模式,理顺征纳关系,构建以明晰征纳双方权利义务为前提,以依法征管为主线,以优化服务为基础,以信息化为支撑,以专业化管理为特征,以加强税源管理为着力点的税收征管体系。
1、要改“以票管税”为“信息管税”,通过全国计算机联网实现信息共享。
2、借鉴国外许多国家行之有效的做法,改革银行现金管理制度,通过法律规定,鼓励和全面推行非现金结算和刷卡消费,加强现金管理,减少现金流通,掌握税源信息,加强税源监控,减少逃税,公平税负。
3、差额征税政策及其他大量的过渡性税收优惠政策将使税收管理进一步复杂化。
因此,国税部门不但要学好增值税政策规定,还需要对原营业税的政策有所涉猎,防止税收优惠政策的过渡运用往往容易滋生偷逃骗税问题。
参考文献
国家税务总局局长王军在2013年4月16日在财政部接受中央媒体采访时的发言。
杨卫华《营业税改增值税:
问题与建议》《税务研究》2013第1期。
- 配套讲稿:
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