出口退税概述.docx

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出口退税概述

出口货物退（免）税

第一节出口货物退（免）税概述

一、出口货物退（免）税基本知识

（一）出口货物退（免）税的基本概念

出口货物退（免）税，一般意义是指，对报关出口的货物退还在国内各生产环节和流转环节按税法规定已缴纳的增值税和消费税，或免征应缴纳的增值税和消费税。

它是国际贸易中通常采用并为各国所接受的、目的在于鼓励出口货物公平竞争的一种税收措施。

（二）出口货物退（免）税的理论依据

商品税的消费地课税原则是出口货物退（免）税的理论依据。

（三）出口货物退（免）税的法律依据

世界贸易组织（WTO）的前身是关税与贸易总协定（GATT）。

关贸总协定第六条规定：

“一缔约国领土的产品输出到另一缔约国领土，不得因其免纳相同产品在原产国或输出国用于消费时所须完纳的税捐或因这种税捐已经退税，即对它征收反倾销税或反补贴税”。

《中华人民共和国增值税暂行条例》第二条规定：

“纳税人出口货物，税率为零；但是，国务院另有规定的除外”。

这里讲的税率是征税率，即出口货物的征税率为零。

经过对现行的出口退税率文库进行统计，在1万3千多税号的出口商品中，仅有约1000个是“零税率”，约占7.5%左右，也就是说，绝大多数（92%以上）的出口货物“税率”不为零。

按照这种逻辑推理，大多数出口货物是要征税的，税率为法定征税率与退税率之差。

从这个层面上讲，税务部门对出口货物实施征税是有理论依据的，甚至说有法律依据的。

这也是我们在增值税条例中没有使用出口退税率概念的主要考虑。

《中华人民共和国消费税暂行条例》第十一条规定：

“对纳税人出口应税消费品，免征消费税；国务院另有规定的除外”。

（四）出口货物退（免）税的基本原则

出口货物退（免）税主要遵循四个基本原则：

国际惯例原则、属地管理原则、宏观调控原则和零税率原则。

（五）出口退（免）税的意义和作用

从国际税收理论的角度，出口退（免）税的意义：

一是体现了国家间税收公平原则的要求；二是体现了税收中性原则的要求；三是提高出口货物国际竞争力的要求。

出口退（免）税作用：

促进了我国外贸出口的增长，促进了对外贸易的健康发展，促进了出口商品结构的优化。

二、出口货物退（免）税的基本要素

出口货物退（免）税的基本要素包括：

退免税范围、税种、退税率、计税依据、申报期限和地点、预算级次等。

（一）出口货物退（免）税的企业范围

出口企业，一般是指商务部及其授权单位批准，享有进出口经营权的企业和委托外贸企业出口自产货物的生产企业。

具体可分为，外贸企业、有进出口经营权的生产企业、工贸公司、外商投资企业、委托外贸企业代理出口的生产企业、经批准成立的中外合资商业企业、特准退税企业和个人。

修订后的《中华人民共和国对外贸易法》自2004年7月1日起实施。

从事对外贸易经营活动的法人、其他组织和个人，均可按照法定程序取得进出口经营资格。

按照现行规定，除了特殊情况外，个人须注册登记为个体工商户、个人独资企业或合伙企业，方可申请出口退（免）税。

（二）出口货物退（免）税的货物范围

对出口的凡属于已征或应征增值税、消费税的货物，除国家明确规定不予退（免）税的货物和出口企业从小规模纳税人购进并持普通发票的货物外，都可以向税务机关申请退（免）税。

可以退（免）税的出口货物一般应具备以下四个条件：

一必须是属于增值税、消费税征税范围的货物，二必须是报关离境的货物，三必须是在财务上作销售处理的货物，四必须是出口收汇并已核销的货物。

此外，参照国际惯例，对一些特定货物虽不完全符合上述四个条件，也准予退（免）税。

（三）出口货物退（免）税的税种

目前我国出口货物退（免）税的税种仅限于增值税和消费税。

（四）出口货物的退税率

出口货物的退税率是出口货物的应退税额与计税依据之间的比例。

它体现国家在一定时期的产业政策，是重要的经济杠杆之一。

出口货物退税率的确定和调整由国务院决定。

我国现行的增值税出口退税率一般为：

17%、16%、15%、13%、9%、5%，具体出口货物退税率按国家税务总局正式发布的《出口货物退税率文库》确定。

从1985年至1993年间，经测算这期间出口产品的平均退税率在11.2％左右，可以说在流转税方面实行了彻底退税。

1996年以后，平均税率降至8.29％，降到历史最低水平

1999年以后，平均退税率已达15%左右。

2004年，平均退税率降为12%左右。

经过2006年、2007年、2008年以及今年的多次反复调整后，目前的平均退税率约为13%。

若除去“两高一资”产品，平均退税率已达14.5%左右。

从属于增值税小规模纳税人的生产企业购进准予退税的货物，出口退税率为3%。

消费税的退税率按《中华人民共和国消费税暂行条例规定的征税率（税额）确定。

（五）出口货物退（免）税的计税依据

现行规定，外贸企业出口货物退（免）税以出口数量和货物购进金额作为计税依据。

外贸企业委托生产企业加工收回后报关出口的货物，退税计税依据为购买加工货物的原材料、支付加工货物的工缴费等专用发票所列明的进项金额。

生产企业出口货物退（免）税以出口货物出口发票上的离岸价为计税依据。

若出口发票不能如实反映离岸价的，企业应按实际离岸价申报。

（六）出口货物退（免）税的申报期限和地点

出口企业应在货物报关出口之日（以《出口货物报关单（出口退税专用）上注明的出口日期为准》）起90天后的第一个增值税纳税申报期内，向主管出口退（免）税的税务机关申报办理出口货物退（免）税手续。

退（免）税地点时出口企业按规定申报退（免）税的所在地，一般为出口企业的主管出口退（免）税的税务机关。

（七）出口货物退（免）税的预算级次

出口退税的预算级次是指出口退税款的财政负担级次。

2004年1月1日前，出口货物退还增值税、消费税的预算级次全部为中央级。

2004年1月1日后，退还消费税的预算级次仍为中央级；退还增值税的预算级次改由中央和地方财政共同负担。

目前规定超基数部分，中央负担92.5%，地方负担7.5%。

三、出口货物退（免）税方法

出口货物退（免）增值税的方法：

一是“先征后退”（也称免、退税）方法；二是免、抵、退税方法；三是免税方法。

此外，对出口国家规定不予退（免）税的货物要视同内销计提销项税额或计算应纳税额。

“先征后退”是指出口货物在生产供货环节按规定交纳增值税，货物出口后由收购出口的企业向税务机关申请办理出口货物退税，目前主要适用于外贸企业。

免、抵、退税是指对生产企业出口的自产货物，免征本企业生产销售环节增值税；生产企业出口自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等所含进项税额，抵顶内销货物的应纳税额；生产企业出口自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，对未抵顶完的部分予以退税。

出口免税是指在出口货物在出口环节实行免税，其耗用的进项税额不得抵扣，应转入成本。

这种方法适用于增值税小规模纳税人出口货物，企业以来料加工贸易方式出口的货物，出口的特定货物（卷烟、软件等）以及在国内生产流通环节均已免税的出口货物。

视同内销征税的货物按以下公式计提销项税额：

销项税额=出口货物离岸价格×外汇人民币牌价÷（1+法定增值税税率）×法定增值税税率

出口货物退（免）消费税的方法：

先征后退和免税。

先征后退适用于外贸企业，免税方法是指生产企业自产的应征消费税货物出口实行免税。

四、出口货物退（免）税信息化管理系统

出口货物退（免）税信息化管理系统是国家“金关工程”和“金税工程”的重要组成部分。

现行的出口货物退（免）税信息化管理系统包括三个子系统：

外贸企业出口货物退税信息化管理系统，生产企业出口货物退（免）税信息化管理系统，口岸电子执法系统出口退税子系统。

第二节外贸企业出口货物的退税

一、出口退税计算

（一）一般贸易增值税退税计算

外贸企业单独设立库存账和销售账的，计税金额为购进出口货物增值税专用发票所列明的进项金额；

应退税额=购进货物金额×适用退税率

对库存商品采用加权平均价核算的企业，也可按适用不同退税率的货物分别依下列公式确定：

计税依据=出口货物数量×加权平均购进单价

应退税额=计税金额×适用退税率

例1：

某外贸公司2005年5月购进服装一批，购进金额150000元，并于当月全部出口。

适用退税率13%。

该企业应退税额=购进货物金额×适用退税率=150000×13%=19500元。

例2：

某外贸公司2006年3月份共三批购进女士裙，数量、单价、计税金额分别是1000件、80元和80000元；2000件、50元和100000元；3000件、120元和360000元。

当月出口6000件，退税率13%。

加权平均单价=（80000+100000+360000）÷（1000+2000+3000）=90元

应退税额=6000×90×13%=70200元

（二）外贸企业委托复出口货物退税计算

外贸企业委托生产企业加工收回后报关出口的货物，退税计税依据为购买加工货物的原材料、支付加工货物的工缴费等专用发票所列明的进项金额。

应按原材料的退税率和加工费的退税率分别计算应退税款，加工费的退税率按出口货物的退税率确定。

即：

应退税额=购进原材料进项金额×原材料适用退税率+专用发票注明的加工费金额×复出口货物退税率

（三）进料加工出口货物增值税退税计算

进料加工指从境外保税进口全部或部分原辅材料、零部件、元器件包装物料，经境内企业加工或装配后，将制成品复出口的一种经营活动。

1、作价加工的复出口货物退税计算

外贸企业将减免税进口的原材料、零部件转售给生产企业加工出口产品时，应先填具《进料加工贸易申报表》，报经主管退税税务机关签章同意后，再将申报表报送其主管征税机关，并据此在开具增值税专用发票时，可按规定的税率计算注明销售料件的税款，征税机关对这部分销售料件应缴增值税不计征入库，而是由退税机关在外贸企业办理出口退税时在当期应退税额中抵扣。

公式如下：

出口退税额=购进复出口货物的应退税额-销售进口料件应抵扣税额

购进复出口货物的应退税额=增值税专用发票上注明的购进金额×适用退税率

销售进口料件应抵扣税额=销售进口料件金额×复出口货物退税率-海关实征的进口料件增值税额

2、委托加工复出口货物退税计算

由于进料加工贸易中，海关对进口料件采取了保税方法（实征税额为0），因此加工贸易委托加工的与一般贸易计算公式是相同的。

例3：

某外贸公司以进料加工方式进口布料一批，到岸价100000美元，以作价方式销售给某服装厂。

开具增值税专用发票注明金额830000元，税额141100元，并向退税机关申请开具了《进料加工贸易免税证明》。

次月服装厂加工成衣后，外贸公司收回该成品复出口，服装厂开具增值税专用发票，注明销售金额1000000元。

计算其应退税额，退税率13%。

进料加工应抵扣税额=销售进口料件金额×复出口货物退税率-海关实征税额=830000×13%-0=107900元

出口货物应退税额=增值税专用发票上注明的购进金额×适用退税率-进料加工应抵扣税额=1000000×13%-107900=22100元

（四）外贸企业收购小规模纳税人货物出口退税计算

应退税额=增值税专用发票上注明的购进货物金额×适用退税率

（五）外贸企业消费税退税计算

凡属从价定率计征消费税的货物应以外贸企业从工厂购进货物时征收消费税的价格为依据，即：

应退税额=工厂销售价格×消费税税率

凡属从量定额计征消费税的货物以购进和报关出口的数量为依据。

应退税额=出口数量×单位税额

复合计税征收的应退税额=工厂销售价格×消费税税率+出口数量×单位税额

第三节生产企业出口货物退（免）税管理

一、生产企业“免抵退”税计算

（一）计算公式

生产企业出口货物免抵退税应根据出口货物离岸价、购进免税原材料价格和出口货物退税率计算。

出口货物若以其他价格条件成交的，应扣除按会计制度规定允许冲减出口销售收入的运费、保险费、佣金等。

若申报数与实际支付数有差额的，在下次申报退税时调整。

若出口发票不能如实反映离岸价，税务机关有权按征管法、增值税条例有关规定予以核定。

1．当期应纳税额的计算

当期应纳税额=当期内销货物的销项税额-（当期进项税额-当期免抵退税不得免征和抵扣税额）-上期留抵税额

免抵退税不得免征和抵扣税额=出口货物离岸价格×外汇人民币牌价×（征税率-退税率）-免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额

免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=免税购进原材料价格×（征税率-退税率）

2．免抵退税额的计算

免抵退税额=出口货物离岸价格×外汇人民币牌价×退税率-免抵退税额抵减额

免抵退税额抵减额=免税购进原材料价格×退税率

进料加工免税进口料件的价格为组成计税价格。

当期免税进口原材料的组成价格的确定有两种方式：

一种是按“购进法”处理；另一种是按“实耗法”处理。

实耗法先按计划分配率计算，待《进料加工登记手册》核销后，用实际分配率来调整。

其具体计算公式为：

当期免税进口原材料组成价格=当期出口货物离岸价×计划分配率

计划分配率=（计划进口总值÷计划出口总值）×100%

3．应退税额和免抵税额的计算

当出现留抵税额时

如当期期末留抵税额≤当期免抵退税额时，则

当期应退税额=当期期末留抵税额

当期免抵税额=当期免抵退税额-当期应退税额

如当期期末留抵税额≥当期免抵退税额时，则

当期应退税额=当期免抵退税额

当期免抵税额=0

当期期末留抵税额根据《增值税纳税申报表》中“期末留抵税额”确定。

（二）具体计算案例：

例4：

某自营出口生产企业是增值税一般纳税人，出口货物的征税税率为17%，退税税率为13%。

2002年3月外购货物准予抵扣进项税额60万元，货已入库。

上期期末留抵税额3万元。

当月内销货物销售额100万元。

本月出口货物销售折合人民币200万元，其中来料加工复出口货物90万元。

试计算该企业本期免、抵、退税额。

如前所述，来料加工出口货物实行免税政策，其进项税额应转入成本。

先计算来料加工复出口货物所耗进项税额转出=60×90÷300=18万元

当期免抵退税不得免征和抵扣税额=（200-90）×（17%-13%）=4.4万元

应纳增值税额（留抵税额）=100×17%-（60-18-4.4）-3=-23.6万元

出口货物免抵退税额=110×13%=14.3万元

留抵税额>免抵退税额，故应退税额为14.3万元，免抵税额为0。

例2：

某企业2005年4月进料加工方式免税进口料件90万美元，以加工贸易方式复出口货物100万美元，内销销售收入200万元，本期进项税金50万元，出口货物征税率17%，退税率13%，美元汇率8.27，企业加工贸易手册中的计划进口600万美元，出口1000万美元。

当月单证齐全。

——购进法计算

1、计算免抵退税不得免征和抵扣税额

免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=免税进口料件计税价格×（征税率-退税率）=90×8.27×4%=29.772万元

免抵退税不得免征和抵扣税额=出口价格×（征税率-退税率）-免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=100×8.27×4%-29.772=3.308万元

2、应纳税额（留抵税额）=销项税额-进项税额-免抵退税不得免征和抵扣税额=200×17%-50-3.308=-12.692万元

3、计算免抵退税

免抵退税抵减额=免税进口料件价格×退税率=900×8.27×13%=96.759万元

免抵退税额=出口价格×退税率-免抵退税抵减额=10.751万元

由于留抵税额大于免抵退税额，所以应退税额=免抵退税额=10.751万元。

免抵税额为0。

——采取实耗法计算

1、计划分配率=600/1000×100%=60%

免税进口料件计税价格=当期复出口货物价格×分配率=100×8.27×60%=49.62万元

免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=免税进口料件计税价格×（征税率-退税率）=49.62×4%=19.848万元

免抵退税不得免征和抵扣税额=出口价格×（征税率-退税率）-免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=100×8.27×4%-19.848=13.232万元

2、应纳税额（留抵税额）=销项税额-进项税额-进项转出=200×17%-50-13.232=-2.768万元

3、计算免抵退税

免抵退税抵减额=免税进口料件价格×退税率=49.62×13%=64.506万元

免抵退税额=出口价格×退税率-免抵退税抵减额=43.004万元

应退税额=留抵税额=2.768万元；免抵税额=43.004-2.768=40.236万元

（三）对新办企业和小型企业出口货物退（免）税的规定

退税审核期为12个月的新发生出口业务的企业和小型出口企业，在审核期期间出口的货物，应按统一的按月计算免抵退税的办法分别计算免抵税额和应退税额。

税务机关对审核无误的免抵税额可按现行规定办理调库手续，对审核无误的应退税额暂不办理退库。

对新发生出口业务的企业的应退税款，可在退税审核期期满后的当月将上述各月的审核无误的应退税额一次性退给企业；对小型企业的各月累计应退税款，可在次年一月一次性办理退税。

（四）生产企业出口货物实行免税的规定

生产企业如属于增值税小规模纳税人其出口的货物或实行增值税简易办法征税的货物出口，以及增值税暂行条例和现行增值税管理规定免税的货物出口，实行免征出口环节增值税政策，其耗用国内原材料、燃料动力等进项税额转入成本。

三、生产企业出口视同自产产品的免抵退税管理

（一）生产企业出口视同自产产品的范围

1．生产企业出口外购产品，必须同时符合以下三个条件：

（1）与本企业生产的产品名称、性能相同；

（2）使用本企业注册商标或外商提供给本企业使用的商标；

（3）出口给进口本企业自产产品的外商。

2．生产企业外购的产品与本企业所生产的产品配套出口的，若出口给进口本企业自产产品的外商，必须符合下列条件之一：

（1）用于维修本企业出口的自产产品的工具、零部件、配件；

（2）不经过本企业加工或组装，出口后能直接与本企业自产产品组合成成套产品的。

3．主管出口退税的税务机关认定为集团成员的，集团公司（或总厂）收购成员企业（或分厂）生产的产品必须同时符合下列条件：

（1）经县级以上政府主管部门批准为集团公司成员的企业或由集团公司控股的生产企业；

（2）集团公司及其成员企业均实行生产企业财务会计制度；

（3）集团公司必须将有关成员企业的证明材料报送主管出口退税的税务机关；

生产型企业集团公司（或总厂）代理成员企业（或分厂）出口货物后，企业集团（或总厂）可向主管税务机关申请开具《代理出口证明》，由成员企业（或分厂）实行免抵退税办法。

4．生产企业委托加工收回的产品，必须同时符合下列条件：

（1）必须与本企业生产的产品名称、性能相同，或者是用本企业生产的产品再委托深加工收回的产品；

（2）出口给进口本企业自产产品的外商；

（3）委托方实行生产企业财务会计制度；

（4）委托方与受托方必须签订委托加工协议，主要原材料必须有委托方提供。

受托方不垫付资金，只收取加工费，开具加工费（含代垫的辅助材料）的增值税专用发票。

（二）生产企业出口视同自产产品的管理

生产企业向税务机关申报免抵退税时，须按当月实际出口情况注明视同自产产品的出口额。

主管税务机关按照规定予以审核、审批。

四、列名生产企业外购产品出口试行免抵退税的有关规定

（一）免抵退税的规定

列名生产企业在外购产品出口并按规定在财务上作销售后，在规定的申报期内，按照现行免抵退税管理操作规程向主管税务机关进行免抵退税申报。

税务机关接到企业申请后，要按照政策规定进行审核。

审核无误的予以办理退税和调库手续。

对列名生产企业外购产品出口税收管理上要求是：

1．列名试点的生产企业，需将自产出口货物与外购出口货物分别做账，并对外购产品单独申报；

2．列名试点生产企业外购的产品出口，须凭购进货物的增值税专用发票及规定的其他相关凭证等办理免抵退税。

3．列名试点生产企业从农业生产者直接收购的农副产品未经加工出口的，不予退税。

列名试点生产企业从享受增值税返还政策的农资生产企业、福利企业等收购的产品出口，不得享受抵退税政策。

（二）出口应税消费品的规定

列名生产企业出口的外购产品如属于应税消费品，税务机关可比照外贸企业退还消费税办法予以退税。

列名生产企业出口的自产应税消费品仍实行免税政策。

第四节特定企业或特准退税货物的出口退（免）税管理

一、小规模纳税人出口货物退（免）税管理

小规模纳税人自营或委托出口货物，除国家规定不予退免税的货物外，一律免征增值税、消费税，其进项税额不予抵扣或退税。

出口企业从小规模纳税人购进货物出口属于退税范围的，一律凭税务机关代开的增值税专用发票及有关凭证申报办理退（免）税。

二、代理出口货物的退（免）税

代理出口是指出口企业受其他企业的委托，代办出口货物的报关、收汇及外汇核销等手续，并收取一定代理费用的出口业务。

代理出口货物一律在委托方退（免）税。

委托出口的货物，委托方不得向受托方开具增值税专用发票。

出口企业代理其他企业出口后，除另有规定者外，须在自货物报关出口之日起60天内凭出口货物报关单和代出口协议，向主管税务机关申请开具《代理出口货物证明》，并及时转给委托出口企业。

如因资料不齐等特殊原因，代理出口企业无法在60天内申请开具代理出口证明的，代理出口企业应在60天内提出书面合理理由，经地市及以上税务机关核准后，可延期30天申请开具代理出口证明。

主管税务机关在开具《代理出口货物证明》后，要及时上传有关电子信息，并在规定期限对《代理出口货物证明》进行清理。

代理出口企业须在货物报关出口之日起180天内，向签发代理出口证明的税务机关提供出口收汇核销单（远期收汇除外）。

对出口企业未按期收齐《出口收汇核销单》的及出口收汇核销单审核有误的，签发代理出口证明的税务机关要函告委托企业所在地税务机关。

委托企业所在地税务机关须对该笔货物按内销征税。

生产企业委托出口的货物，按免抵退税办法执行；外贸企业委托出口货物，应退税款依照购进货物增值税专用发票的金额和相关退税率计算确定。

三、出口样品、展品退税规定

对出口企业报关出口的样品、展品，如出口企业最终在境外将其销售的。

准予凭出口报关单、出口收汇核销单、增值税专用发票等凭证办理退税。

四、出口免税卷烟

（一）范围。

出口计划内免税卷烟在生产环节免征增值税、消费税，其增值税进项税额不得抵扣内销货物的应纳税额，应计入产品成本处理。

转入成本的进项税额按出口卷烟销售金额（含消费税）占全部销售额的比例计算分摊。

出口免税卷烟的企业，是国家下达计划和列名的企业。

有出口卷烟经营权的企业出口国家免税出口卷烟计划内的卷烟，按规定办法免税，其他非计划内出口的卷烟照章征收增值税和消费税，出口后不予退税。

（二）管理。

免税卷烟计划有国家税务总局编制，分季度下达。

其内容包括：

出口合同号码、出口数量、生产企业名称、品牌、运地国（地区）等。

各地主管税务机关应按照国家税务总局下达的免税出口卷烟计划开具《准予免税购进出口卷烟证明》。

免税出口卷烟必须在指定的口岸直接报关出口，不得转关出口。

对指定口岸以外的海关报关出口的免税卷烟，卷烟出口企业的主管退税机关不得核签《准予免税购进出口卷烟证明》，并通知主管卷烟生产企业征税的税务机关依法予以补税。

免税卷烟出口后，卷烟出口企业按月填报《出口卷烟核销情况表》向主管退税机关申报办理免税出口卷烟核销手续。

主管退税机关审核无误后准予办理免税核销。

五、援外出口货物退（免）税规定

（一）范围。

我国对利用中国政府的援外优惠贷款和合资合作项目基金方式下出口的货物，比照一般贸易出口，实行出口退税。

（二）管理。

援外企业须在国家外经贸主管部门批准使用援外优惠贷款或合资合作项目基金30日之内，携带有关批文到主管退税机关办理退税认定手续。

援外企业属于外贸企业的，按现行外贸企业出口退税办法管理；属于生产企业的按免抵退税办法管理。

援外企业申请出口退税应提供以下凭证：

1．援外优惠贷款的批