第八章固定资产和无形资产业务会计制度的设计讲诉.docx

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第八章固定资产和无形资产业务会计制度的设计讲诉

第八章固定资产和无形资产会计业务制度的设计

一、学习目的与要求

　　通过本章的学习，了解固定资产和无形资产的概念与特点，固定资产基本业务的设计，熟悉固定资产和无形资产业务的设计目标及要求，无形资产业务核算规程的设计，掌握固定资产和无形资产业务内部控制制度的设计，固定资产业务核算规程的设计。

　　二、近三年考情分析

　　2005年2题14分，2006年2题12分，2007年1题5分，平均分10分。

2005年

2006年

2007年

单项选择题

多项选择题

1题2分

1题2分

判断题

简答题

1题5分

综合设计题

1题12分

1题10分

合计

2题14分

2题12分

1题5分

第一节　固定资产和无形资产业务会计制度设计概述

　　一、固定资产业务的概念与会计制度设计的目标

（一）固定资产的概念和特点（识记）

　　1.固定资产的概念。

　　固定资产是为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，使用寿命超过一个会计年度的有形资产。

包括房屋及建筑物、机器设备、运输设备、工具器具等。

固定资产业务环节涉及取得、增减、记录、保管、使用、维修、折旧和处置等。

　　2.固定资产的特点。

（1）占资产总额的比重大。

（2）风险性较大。

一方面表现为固定资产价值的固定性，使用价值的专用性与新工艺、新技术的层出不穷以及市场需求多变性的矛盾，使固定资产投资业务面临着巨大的投资风险；另一方面固定资产业务虽然发生不频繁，但与企业对内投资业务具有不可分性，一项固定资产投资只有达到相当规模才能形成有效的生产能力，如果固定资产投资的资金跟不上，前期投资就会变成企业的沉重负担；给企业带来巨大的财务风险。

　　（3）盈利性较强。

企业在生产经营过程中只有配置高效率的生产经营设备，使之与相应的流动资产相结合，才能生产出高效益的产品。

　　（4）资金耗费的缓慢性与价值补偿的任意性。

一方面表现为固定资产的使用价值是逐渐被消耗掉的，其周转期的长短取决于它的经济使用年限；另一方面表现为固定资产损耗价值的补偿是通过会计选用的折旧方法计算出来的，使用不同的计算方法，就会得出不同的计算结果，并直接影响着企业财务状况和经营成果的信息揭示。

（二）固定资产业务会计制度设计的目标和要求（领会）

　　1.固定资产业务会计制度设计的目标。

　　企业通过进行固定资产业务会计制度的设计，强化固定资产投资效益的管理、减少固定资产投资风险、保证固定资产的安全完整及合理使用。

具体地说，固定资产业务会计制度设计的目标为：

（1）保证固定资产取得的合理性。

固定资产的确认有两个条件：

该固定资产包含的经济利益很可能流入企业；该固定资产的成本能够可靠地计量。

企业的环保设备和安全设备等资产，虽然不能直接为企业带来经济利益，却有助于企业从相关资产中获得经济利益，也应当确认为固定资产，但这类资产与相关资产的账面价值之和不能超过这两类资产可收回金额总额。

对于固定资产的各个组成部分，如果各自具有不同的折旧率或折旧方法，应当单独确认固定资产，所以，在进行固定资产业务会计制度设计时首先要保证其确认的合理性。

（2）保证固定资产确认与计量的正确性。

企业的固定资产应按正确的标准进行计价，以便真实地反映它们的价值和正确地计提固定资产折旧。

固定资产应当按取得时的实际成本记账，包括在固定资产尚未交付使用或者已投入使用但尚未办理该工程决算之前发生的固定资产借款利息和有关费用以及外币借款的汇兑差额。

对固定资产会计制度的设计要体现会计准则的计量要求，正确对其进行计价，以保证会计工作的顺利进行。

　　（3）保证固定资产的安全和完整。

例如，企业应当在每年年末或期末对固定资产进行检查，计算固定资产可收回金额，以确定资产是否已经发生减值，对固定资产计提减值准备。

另外，固定资产增减登记表、固定资产清查盘点表、固定资产盘盈、盘亏表等表格的设计也是出于时其安全性和完整性的保证。

　　（4）保证折旧方法和处置措施的合理性。

会计准则规定对固定资产计提折旧有四种折旧方法：

年限平均法（直线法），产量和使用量法、使用年限总和法、双倍余额递减法。

因此，如何选择企业的折旧方法，以保证其合理性以及进行准确的计量，是企业在进行固定资产会计制度设计时必须考虑的。

　　2.固定资产业务会计制度设计的要求。

　　为保证实现固定资产业务会计制度设计的目标，在固定资产业务设计上要达到以下要求：

（1）根据固定资产特点和管理要求，固定资产业务会计处理程序设计的要求是能保证固定资产实物的安全和完整；

（2）准确反映固定资产的增减、处置、修理、更新和使用情况，将有利于正确计算固定资产折旧和修理费用；

　　（3）充分发挥固定资产的作用。

　　二、无形资产业务的概念与会计制度设计的目标

（一）无形资产业务的概念和特点（识记）

　　1.无形资产的概念。

　　无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。

包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权，特许权等。

随着科学技术的发展，在知识经济时代，无形资产在企业的经营管理中发挥着越来越大的作用，在资产负债表总额中所占的比重也会越来越大。

通过无形资产会计制度的设计，可以保证无形资产取得、摊销的真实、合法、客观，正确揭示无形资产信息，从而最大限度地发挥无形资产在企业经营管理中的作用。

　　2.无形资产的特点。

　　掌握无形资产的基本特点，有利于我们更加准确地认识和理解无形资产的内涵与外延。

（1）无形资产没有实物形态。

无形资产通常所体现的是一种专属权利、专有技术或者获得超额利润的综合能力。

所谓没有实物形态，就是指人们通过感觉器官不能直接触摸或感受到无形资产是否存在。

但是，却能实实在在地体会出它的威力，特别是在某些高新科技领域，无形资产往往显得功力无穷。

无形资产没有实物形态，却富有市场价值，能提高企业的经济效益，或使企业获取超额收益。

虽然某些无形资产的存在常常要依赖于有形的实物载体，比如计算机软件需要存储在磁盘中，但这并没有改变无形资产本身不具有实物形态的特性。

不具有实物形态是无形资产区别于其他资产的特征之一。

这一特征使无形资产的价值确认较为困难；而且其价值损耗也主要依赖于无形损耗的承载形式，而并非取决于有形损耗形式。

（2）无形资产属于非货币性长期资产。

　　（3）无形资产是为企业自用而非出售的资产。

企业持有无形资产的目的是用于自身生产商品或提供劳务、出租给他人，或是为了行使管理使命。

这一特征表明无形资产是为企业使用而非为销售所持有的资产。

如软件公司开发的、用于对外销售的计算机软件系统，对于购买方而言属于无形资产，而对于开发销售商而言却是多批次、大批量生产销售的存货。

无形资产为企业创造经济利益的方式，具体表现为销售产品或提供劳务取得的业务收入，让渡无形资产使用权给他人所取得的租金收入，也可能表现为因为使用无形资产而改进了生产工艺所节约的生产成本等。

　　（4）无形资产的获利性具有不确定性。

无形资产在创造经济利益方面存在着较大的不确定性，这表现为无形资产常常需要与企业的其他资产结合，才能为企业创造经济利益。

其他资产包括足够的人力资源、高素质的管理队伍、适当的硬件设备、相关的原材料等。

此外，无形资产创造经济利益的能力还较多地受外界因素的影响，比如相关新技术更新换代的速度、利用无形资产所生产产品的市场接受程度等。

有些无形资产随着市场竞争、科学技术的新发明会逐渐被代替。

因此，无形资产在创造经济利益方面存在着较大的不确定性，这种不确定性自然要求在对无形资产进行会计核算时应该采取更加谨慎的态度。

　　（5）无形资产具有可辨认性。

《企业会计准则第6号--------无形资产》对无形资产的范畴进行了重大变更，主要是将不可辨认的商誉排除在无形资产外，所以，无形资产具有强烈的可辨认性。

可辨认性的主要衡量标杆主要是，或者能够从企业中单独性地分离或划分出来，并能单独或与相关合同、资产或负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或交换；或者源自合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离。

当然，在认识上述特征的基础上，还需要特别强调，《企业会计准则第6号——无形资产》明确从无形资产准则范畴中排除了企业合并中产生的商誉、石油天然气矿区的权益、作为投资性房地产的土地使用权三类资产，这三类资产不适用无形资产准则，按照其他相关准则处理。

同时，《企业会计准则第6号——无形资产》规定，对企业自行创造的商誉、内部产生的品牌、报刊名称等，不论其是否富有市场价值，均不作为无形资产进行会计确认。

（二）无形资产业务会计制度设计的目标和要求（领会）

　　1.无形资产业务会计制度设计的目标。

　　无形资产业务的内容及其特点，决定了无形资产会计制度设计的目标。

具体地说，无形资产业务会计制度设计的目标为：

（1）保证无形资产取得的合理性。

合理确定无形资产是进行会计处理的先决条件。

无形资产在满足以下两个条件时，企业才能加以确认：

其一该资产产生的经济利益很可能流入企业；其二该资产的成本能够可靠地计量。

在进行无形资产业务会计制度设计时首先要保证其确认的合理性。

（2）保证无形资产确认与计量的正确性。

企业的无形资产应按正确的标准进行计价，以便真实地反映它们的价值和正确地进行无形资产的摊销。

我国《企业会计准则》规定，购入的无形资产，应以实际支付的价款作为入账价值。

另外，《企业会计准则》中对其的计价还有其他相关规定。

对无形资产会计制度的设计要体现会计准则的计量要求，正确对其进行计价，以保证会计工作的顺利进行。

　　（3）保证无形资产的安全和完整。

维护无形资产的安全和完整是保证企业持续有效经营的先决条件之一，是对企业会计制度和会计处理的要求。

在对无形资产会计制度进行设计时要考虑到资产的安全性和完整性。

例如，企业应当在每年年末或期末对无形资产进行检查，如果发现相关情况，应当计算无形资产的可收回金额，以确定资产是否已经发生减值，并对无形资产计提减值准备。

又如，在对无形资产进行出售时，应将所得价款与该无形资产的账面价值之间的差额计人当期损益。

企业出租无形资产时，所取得的租金应按相关规定予以确认，同时还应确认相关费用。

另外，无形资产增减登记表等表格的设计也是出于对其安全性和完整性的保证。

总之，保证无形资产的安全性和完整性是我们在设计相关会计制度时应该充分考虑的。

　　（4）保证摊销方法和处置措施的合理性。

会计准则规定对无形资产进行摊销。

无形资产的成本，应自取得当月起在预计使用年限内分期平均摊销。

因此，如何选择企业的摊销方法，以保证其合理性以及进行准确的计量，是在无形资产会计制度设计时要遵循的要求。

　　2.无形资产业务会计制度设计的要求。

　　为保证实现无形资产此条会计制度设计的月标，在设计无形资产会计制度时，应符合以下要求：

（1）确保无形资产取得的合理性。

对于无形资产的外购、投资者投入、自行研发等方面要设计严格的管理制度，对每项无形资产的取得，要认真调查分析，论证其可行性，避免给企业造成意外的风险。

同时对无形资产账面价值要定期核对，确保账账相符，以保证无形资产的安全、完整。

（2）为了验证无形资产的存在性及其所有权归属，要建立健全无形资产的原始凭证和管理制度，以保持账户记录的正确性。

　　（3）要保证无形资产信息的真实性和完整性以及在财务报表上的正确披露。

　　本节重点内容：

固定资产和无形资产业务的概念和特点，设计的目标和要求。

　　第二节　固定资产和无形资产内部会计控制制度的设计

　　一、固定资产内部会计控制制度的设计（领会）

（一）预算和审批程序的设计

　　1.加强预算控制

　　通常，企业应编制旨在预测与控制固定资产增减和合理运用资金的年度预算；对于有些企业即使没有正规的预算，对固定资产的购建也要事先加以计划。

设计时应注意保证固定资产的取得和处置均依据预算，对实际支出与预算之间的差异以及末列入预算的特殊事项，应查其是否履行特别询审批手续，使固定资产增减均能处于良好的经批准的预箕控制之下。

　　2.授权批准制度。

　　完善的授权批准制度包括：

企业的资本性预算只有经过董事会等高层管理机构批准方可生效；所有固定资产验收投产、报废清理、内部转移、调拨出租要由董事会审核批准，并经企业管理当局书面认可；设计时要保证固定资产授权批准制度尽量完善，授权审批制度能得到有效执行。

（二）权贵分配和职责分工制度的设计

　　对固定资产的取得、记录、保管、使用、维修，处置等，均应明确划分责任，由专门部门和专人负责。

固定资产的采购、保管、记账、付款职务应由不同人员分管，明确的职责分工制度有利于防止舞弊，降低企业资产损失风险。

　　（三）会计核算控制制度的设计

　　1.账簿记录的控制。

　　固定资产增减变动要及时反映记账，并均应有充分的原始凭证。

除固定资产总账外，还需设计固定资产明细分类账和固定资产登记卡，建立固定资产目录，做到账、卡、物相符。

正确选择固定资产折旧方法，并按规定人账。

设计一套完善的固定资产明细分类账和登记卡，可帮助管理者分析固定资产的取得和处置、复核折旧费用和修理支出。

　　2.固定资产维护保养的控制。

　　固定资产应有严密的维护保养制度，以防止其因各种自然和人为的因素而遭受损失，并建立固定资产日常维护、定期检修、保养制度，以保证固定资产的正常运行，有效延长固定资产的使用寿命。

　　3.固定资产定期盘点的控制。

　　对固定资产的定期盘点，是验证账面各项固定资产是否真实存在、了解固定资产放置地点和使用状况以及发现是否存在末入账固定资产的必要手段。

企业应建立固定资产盘点制度，并应重点设计好盘盈、盘亏固定资产的处理程序。

　　定期进行固定资产盘点清查，对盘盈、盘亏、毁损等情况要查明原因，弄清责任。

清理报废的固定资产残值应及时入账，实物要妥加保管和统一处理。

　　4.固定资产折旧的控制。

　　企业应根据固定资产的自身特点和使用情况选择恰当的折旧计算方法，正确计提固定资产折旧。

　　5.固定资产处置的控制。

　　固定资产的处置包括投资转出、报废、出售等，均要制定一定的审批程序。

　　要加强固定资产管理，对末使用、不需用固定资产及时办理封存和申报手续；发现多余、闲置或使用不当的固定资产，应及时反映汇报给有关部门。

　　（四）固定资产保险控制制度的设计

　　企业的固定资产一般数量少，但价值量大，在生产经营中占有重要的地位，同时，也存在着自然灾害相意外事故造成损失的风险。

严格来讲，固定资产保险不属于企业固定资产的内部控制范围，但它对企业非常重要。

因此，企业也应制定办理固定资产保险的制度和程序，由专门机构、专门人员负责保险的投报、赔付等运作，以减少意外事故给企业带来的损失。

　　二、无形资产内部会计控制制度的设计（领会）

（一）预算和审核控制制度的设计

　　企业无形资产主要有外购、自创取得，由于它具有提供未来经济效益的不确定性，因此，在购置或自创无形资产时，必须经过认真调查研究，反复论证其可行性，并与相应的生产经营策略统筹安排，编制支出预算。

要防止盲目投资造成意外损失。

（二）会计核算控制制度的设计

　　企业的无形资产，无论是专利权、商标权，还是专有技术往往是企业自创的，其中有的在正式形成无形资产之前（如专利权、专有技术）发生的大量研究开发费用都已作为期间费用入账，正式取得时花费的直接费用反而很小；有的（如商标权）正式取得时花费很小，一般作为期间费用人账，但随着企业的持续经营其价值反而迅速提高；也有的无法单独确认其形成成本，但可以为企业带来巨大利益。

这些无形资产确认、计量的复杂性都要求会计核算必须按会计准则、制度的规范，结合企业自身特点，建立一套严格、规范的无形资产审核人账控制制度，正确划分有关支出的资本化与费用化界限，以保证可靠地提供企业财务信息，正确计算经营成果。

　　（三）保密控制制度的设计

　　专有技术是一种技术秘密，它不受法律保护；专利权虽然与专有技术不同，法律保护其在有效年限内享有专利的独占权，但有时仍然会发生侵权行为。

因此，企业必须根据拥有的专有技术和专利权的自身特征，实施包括人事控制、资料保密、配方垄断、法律相关保护等一系列有效措施，防止泄密和侵权。

由于它直接影响着会计核算的准确性和提供财务信息的可靠性，因而也是会计管理、核算非常关注的一项内部监控制度。

　　（四）无形资产摊销控制制度的设计

　　一方面，无论是专利权、土地使用权、经营特许权，还是专有技术、商标权等，都会以各种方式表现出它的时效性，且这种时效性的表现又极其复杂；另一方面，这些无形资产的时效性有多长，对它的判断又决定了无形资产在各个期间的费用分摊金额，它直接影响着各个期间会计提供的财务状况和经营成果信息。

　　因此，同固定资产的审核入账控制制度一样，企业必须按《企业会计准则》的规定，结合企业各种无形资产的特点，建立一套严格、规范的无形资产摊销控制制度，以保证可靠地提供企业财务信息，正确计算财务成果。

　　本节重点内容：

固定资产和无形资产业务内部会计控制制度的设计。

第三节　固定资产和无形资产业务核算规程的设计

　　一、固定资产和无形资产业务原始凭证和账表的设计（领会）

（一）固定资产原始凭证和账表的设计

　　1.固定资产基础工作的设计。

　　固定资产基础工作设计包括：

规定固定资产构成条件；固定资产的分类；固定资产计价及固定资产折旧和修理费用处理方法等。

（1）固定资产的构成条件设计。

固定资产使用期限超过一年或长于一年的一个经营周期，且在使用过程中保持其原有的实物形态。

除土地以外的固定资产的使用寿命是有限的，所以，

　　要计提折旧，进行固定资产报废、更新等业务的处理。

企业拥有固定资产的目的是供生产经营活动使用，而不是为了出售。

固定资产可以给企业带来可衡量的未来经济利益。

　　在实际工作中，为了便于管理，企业应当根据企业会计准则规定，结合本单位的实际情况，设计固定资产目录，包括对每类或每项固定资产的使用寿命、预计净残值、折旧方法等编制成册，经股东大会或董事会、经理（厂长）会议或类似机构批准，按照法律、行政法规等的规定报送有关各方备案，同时备案置于企业所在地，以供投资者等有关各方查阅。

企业已经确定并对外报送或备案置于企业所在地的有关固定资产目录、分类方法、预计净残值、折旧年限、折旧方法等，一经确定不得随意变更（可比性要求）。

如需变更，仍然应当按照上述程序处理，并在财务报表附注中予以说明。

固定资产目录格式如表所示。

　　固定资产目录

编号

名称

型号规格

单位

价值

估计使用年限

折旧率

预计残值率

备注

（2）固定资产的分类设计。

企业的固定资产非常繁多，它们有着不同的用途，在生产经营过程中起着各种不同的作用。

为了便于管理和核算，必须对它们进行适当的分类。

　　（3）固定资产的计价设计。

企业的固定资产应按正确的标准进行计价，以便真实反映固定资产的价值和正确计提固定资产折旧。

固定资产的计价标准有三种：

原始价值、重置价值和净值。

　　我国《企业会计准则》规定，固定资产应按照成本进行初始计量。

外购固定资产的成本，包括购价、相关税费、运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。

自行建造固定资产的成本，包括由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成；还包括在固定资产尚末交付使用、或者已投人使用但尚未办理该工程决算之前发生的固定资产的借款利息和有关费用以及外币借款的汇兑差额。

接受捐赠的固定资产应按照同类资产的市场价格或有关凭据确定固定资产价值，接受捐赠固定资产时发生的各项费用，应计入固定资产价值。

　　（4）固定资产折旧方法的选择。

固定资产由于损耗而转移到产品成本申去的那部分价值称为固定资产折旧。

固定资产折旧应根据固定资产原值、预计净残值、预计使用年限或预计工作量采用相应的折旧方法。

固定资产的折旧方法有以下几种：

年限平均法（又称直线法）；产量、工作量或使用量法；年数总和法；双倍余额递减法。

企业根据实际情况确定固定资产折旧的方法。

　　（5）固定资产的后续支出等处理方法。

固定资产的后续支出是指固定资产使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。

后续支出的处理原则为：

与固定资产有关的更新改造等后续支出，符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除；与固定资产有关的修理费用等后续支出，不符合固定资产确认条件的，应当计入当期损益。

　　费用化支出设计。

固定资产的日常修理费用、大修理费用等支出在发生时应直接计入当期损益。

企业生产车间（部门）和行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出计入“管理费用”；企业专设销售机构发生的固定资产修理费用等后续支出计入“销售费用”。

对于处于修理、更新改造过程而停止使用的固定资产，如果其修理、更新改造支出不满足固定资产的确认条件，在发生时也应直接计入当期损益。

　　资本化的后续支出设计。

固定资产发生可资本化的后续支出时，企业一般应将该固定资产的原价、已计提的累计折旧和减值准备转销，将固定资产的账面价值转人在建工程，并停止计提折旧。

发生的后续支出，通过“在建工程”科目核算。

在固定资产发生的后续支出完工并达到预定使用状态时，再从在建工程转为固定资产，并按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。

　　固定资产期末计价的设计。

固定资产期末计价的设计是指在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象，固定资产减值是指固定资产的可收回金额低于其账面价值。

可收回金额是指资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者。

其中，处置费用包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及使资产达到可销售状态所发生的直接费用等。

根据我国《企业会计准则第8号-------资产减值》的有关规定，资产减值是指资产的可收回金额低于其账面价值，包括单项资产和资产组。

企业的固定资产应当在期末时按照其账面价值与可收回金额孰低计量，对可收回金额低于账面价值的差额，应当计提固定资产减值准备。

因此，企业应当在资产负债表日对于固定资产进行减值测试，计算可收回金额，可收回金额低于账面价值的，应当按照可收回金额低于账面价值的金额计提减值准备。

　　2.固定资产业务原始凭证和表格的设计。

　　要保证固定资产业务会计制度的有效实施，需要设计规范的固定资产业务处理的原始凭证和表格，应涉及各项固定资产的购建、调拨、报废清理及折旧和后续支出等业务，主要有固定资产交接证、固定资产卡片、固定资产报废证、固定资产内部转移单、固定资产折旧计算表等，下面简要说明这些凭证和表格的设计。

（简单应用）

（1）固定资产交接证设计。

企业固定资产的增加主要是通过基本建设来实现的，也可以企业自己购入。

无论是自行购建还是从其他单位拨入的固定资产，都必须在收入时填制凭证，办理验收交接手续。

　　从建设单位或从其他单位拨入的固定资产，应按每一固定资产项目填制“固定资产交接证”，办理验收交接手续。

在交接证中，应详细列明交接固定资产的名称、规格、技术特征、附属物、建造年月、原始价值、预计使用年限、预计清理费用和残余价值以及交接验收情况等资料。

经过验收以后，应由交接双方在交接证上签字。

企业自行购建的各项固定资产亦应填制固定资产交接证，在企业内部的购建部门与使用或保管部门之间办理验收交接手续。

固定资产交接证格式如表。

　　　　　　　　固定资产交接证

　移交单位：

　　　　　　　　　　　　接受单位：

　固定资产名称：