初级会计职称《经济法基础》第五章.docx
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初级会计职称《经济法基础》第五章
第五章企业所得税、个人所得税法律制度
第一节企业所得税法律制度
一、企业所得税纳税人
(一)居民企业
1、居民企业,是指依法在中国境内成立,或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。
2、居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。
(二)非居民企业
1、非居民企业,是指依照外国(地区)法律成立且实际管理机构不在中国境内,但在中国境内设立机构、场所的,或者在中国境内未设立机构、场所,但有来源于中国境内所得的企业。
2、非居民企业在中国境内设立机构、场所的,应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得,以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得,缴纳企业所得税。
非居民企业在中国境内未设立机构、场所的,或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的,应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。
二、企业所得税征税对象
企业所得税的征税对象,是纳税人(包括居民企业和非居民企业)所取得的生产经营所得、其他所得和清算所得。
包括居民企业来源于境内和境外的各项所得,以及非居民企业来源于境内的应税所得。
来源于中国境内、境外的所得,按照以下原则确定:
1、销售货物所得,按照交易活动发生地确定;
2、提供劳务所得,按照劳务发生地确定;
3、转让财产所得,不动产转让所得按照不动产所在地确定,动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定,权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定;
4、股息、红利等权益性投资所得,按照分配所得的企业所在地确定;
5、利息所得、租金所得、特许权使用费所得.按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定,或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定;
6、其他所得,由国务院财政、税务主管部门确定。
三、企业所得税税率
企业所得税实行比例税率。
设有两档税率:
企业所得税的税率
四、企业所得税应纳税所得额的计算
1、企业所得税的计税依据是应纳税所得额,即指企业每一纳税年度的收入总额,减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额。
应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-以前年度亏损
2、企业应纳税所得额的计算,以权责发生制为原则。
(一)收入总额
企业收入总额是指以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入,包括纳税人来源于中国境内、境外的生产经营收入和其他收入。
1、销售货物收入:
除法律法规另有规定外,企业销售货物收入的确认,必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。
(1)符合上述收入确认条件,采取下列商品销售方式的,应按以下规定确认收入实现时间:
①销售商品采用托收承付方式的,在办妥托收手续时确认收入;
②销售商品采用预收款方式的,在发出商品时确认收入;
③销售商品需要安装和检验的,在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。
如果安装程序比较简单,可在发出商品时确认收入;
④销售商品采用支付手续费方式委托代销的,在收到代销清单时确认收入。
(2)采用售后回购方式销售商品的,销售的商品按售价确认收入,回购的商品作为购进商品处理。
有证据表明不符合销售收入确认条件的,如以销售商品方式进行融资,收到的款项应确认为负债,回购价格大于原售价的,差额应在回购期间确认为利息费用。
(3)销售商品以旧换新的,销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入,回收的商品作为购进商品处理。
(4)企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣,商品销售涉及商业折扣的,应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。
债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣,销售商品涉及现金折扣的,应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额,现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。
企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让;企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。
企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回,应当在发生当期冲减当期销售商品收入。
2、提供劳务收入:
企业在各个纳税期末,提供劳务交易的结果能够可靠估计的,应采用完工进度(百分比)法确认提供劳务收入。
3、转让财产收入:
是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。
转让财产收入应当按照从财产受让方已收或应收的合同或协议价款确认收入。
4、股息、红利等权益性投资收益:
除国务院财政、税务主管部门另有规定外,按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。
5、利息收入:
是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资,或者因他人占用本企业资金取得的收入,包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。
利息收入,按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。
6、租金收入:
是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。
按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。
如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度,且租金提前一次性支付的,出租人可对上述已确认的收入,在租赁期内,分期均匀计入相关年度收入。
7、特许权使用费收入:
是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入。
按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。
8、接受捐赠收入:
是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。
按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。
9、其他收入:
是指企业取得《企业所得税法》具体列举的收入外的其他收入,包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。
10、特殊收入的确认。
(1)以分期收款方式销售货物的,按照合同约定的收款日期确认收入的实现。
(2)企业委托加工制造大型机械设备、船舶、飞机,以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等,持续时间超过12个月的,按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。
(3)采取产品分成方式取得收入的,按照企业分得产品的日期确认收入的实现,其收入额按照产品的公允价值确定。
(4)企业发生非货币性资产交换,以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的,应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务,但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
(二)不征税收入
1、财政拨款。
(1)财政拨款,是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金,但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
(2)县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业,凡指定专用途并按规定进行管理的,企业可作为不征税收入进行企业所得税处理。
其中,该项资产属于非货币性资产的,应按政府确定的接收价值计算不征税收入。
2、依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金。
3、国务院规定的其他不征税收入。
(三)税前扣除项目
企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。
除另有规定外,企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出,不得重复扣除。
企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出。
收益性支出在发生当期直接扣除;资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本,不得在发生当期直接扣除。
企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产,不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。
1、成本,是指企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费。
即企业销售商品(产品、材料、下脚料、废料、废旧物资等)、提供劳务、转让固定资产、无形资产的成本。
2、费用,是指企业在生产经营活动中发生的销售费用、管理费用和财务费用。
已经计入成本的有关费用除外。
(1)销售费用,是指应由企业负担的为销售商品而发生的费用。
(2)管理费用,是指企业的行政管理部门为管理组织经营活动提供各项支援性服务而发生的费用。
(3)财务费用,是指企业筹集经营性资金而发生的费用。
3、税金,是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加。
即纳税人按照规定缴纳的消费税、营业税、资源税、土地增值税、关税、城市维护建设税、教育费附加,以及发生的房产税、车船税、城镇土地使用税、印花税、教育费附加等产品销售税金及附加。
企业缴纳的增值税属于价外税,故不在扣除之列。
4、损失,是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失,转让财产损失,呆账损失,坏账损失,以及自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。
5、其他支出,是指除成本、费用、税金、损失外,企业在生产经营活动中发生的与生产经营活动有关的、合理的支出。
(四)扣除标准
注:
手续费及佣金支出:
企业应予具有合法经营资格的中介服务企业或个人签订代办协议或合同,并按规定支付手续费及佣金。
除委托个人代理外,企业以现金等非转账方式支付的手续费及佣金不得在税前扣除。
企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除。
企业不得将手续费及佣金支出计入回扣、业务提成、返利、进场费等费用。
企业已计入固定资产、无形资产等相关资产的手续费及佣金支出,应当通过折旧、摊销等方式分期扣除,不得在发生当期直接扣除。
企业支付的手续费及佣金不得直接冲减服务协议或合同金额,并如实入账。
企业应当如实向当地主管税务机关提供当年手续费及佣金计算分配表和其他相关资料,并依法取得合法真实凭证。
(五)不得扣除项目
(六)亏损弥补
企业某一纳税年度发生的亏损可以用下一年度的所得弥补,下一年度的所得不足以弥补的,可以逐年延续弥补,但最长不得超过5年。
而且,企业在汇总计算缴纳企业所得税时,其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。
(七)非居民企业的应纳税所得额
1、股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得,以收入全额为应纳税所得额;
2、转让财产所得,以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额;
3、其他所得,参照前两项规定的方法计算应纳税所得额。
非居民企业在中国境内设立的机构、场所,就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用,能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件并合理分摊的,准予扣除。
五、资产的税收处理
企业的各项资产,包括固定资产、生产性生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等,以历史成本为计税基础。
(一)固定资产
1、在计算应纳税所得额时,企业按照规定计算的固定资产折旧,准予扣除。
下列固定资产不得计算折旧扣除:
(1)房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产;
(2)以经营租赁方式租入的固定资产;
(3)以融资租赁方式租出的固定资产;
(4)已足额提取折旧仍继续使用的固定资产;
(5)与经营活动无关的固定资产;
(6)单独估价作为固定资产入账的土地;
(7)其他不得计算折旧扣除的固定资产。
2、固定资产按照以下方法确定计税基础
3、固定资产按照直线法计算的折旧,准予扣除。
固定资产的预计净残值一经确定,不得变更。
4、除国务院财政、税务主管部门另有规定外,固定资产计算折旧的最低年限如下:
(二)生产性生物资产
生产性生物资产,是指企业为生产农产品、提供劳务或者出租等而持有的生物资产,包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。
1、生产性生物资产的计税基础:
(1)外购的生产性生物资产,以购买价款和支付的相关税费为计税基础;
(2)通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的生产性生物资产,以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。
2、生产性生物资产按照直线法计算的折旧,准予扣除。
企业应当自生产性生物资产投入使用月份的次月起计算折旧;停止使用的生产性生物资产,应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。
企业应当根据生产性生物资产的性质和使用情况,合理确定生产性生物资产的预计净残值。
生产性生物资产的预计净残值一经确定,不得变更。
3、生产性生物资产计算折旧的最低年限如下:
(1)林木类生产性生物资产,为10年;
(2)畜类生产性生物资产,为3年。
(三)无形资产
在计算应纳税所得额时,企业按照规定计算的无形资产摊销费用,准予扣除。
1、下列无形资产不得计算摊销费用扣除:
(1)自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产;
(2)自创商誉;
(3)与经营活动无关的无形资产;
(4)其他不得计算摊销费用扣除的无形资产。
2、无形资产的计税基础:
(1)外购的无形资产,以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础;
(2)自行开发的无形资产,以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础;
(3)通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产,以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。
3、无形资产的摊销
(1)无形资产按照直线法计算的摊销费用,准予扣除。
无形资产的摊销年限不得低于10年。
(2)作为投资或者受让的无形资产,有关法律规定或者合同约定了使用年限的,可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。
(3)外购商誉的支出,在企业整体转让或者清算时,准予扣除。
(四)长期待摊费用
1、长期待摊费用,是指企业发生的应在1个年度以上或几个年度进行摊销的费用。
2、在计算应纳税所得额时,企业发生的下列支出作为长期待摊费用,按照规定摊销的,准予扣除:
(1)已足额提取折旧的固定资产的改建支出,按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销;
(2)租入固定资产的改建支出,按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销;
(3)固定资产的大修理支出,按照固定资产尚可使用年限分期摊销,是指同时符合下列条件的支出:
①修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上;
②修理后固定资产的使用年限延长2年以上。
(4)其他应当作为长期待摊费用的支出,自支出发生月份的次月起,分期摊销,摊销年限不得低于3年。
(五)投资资产
1、企业对外投资期间,投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。
企业在转让或者处置投资资产时,投资资产的成本,准予扣除。
2、投资资产按照以下方式确定成本:
(1)通过支付现金方式取得的投资资产,以购买价款为成本;
(2)通过支付现金以外的方式取得的投资资产,以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。
(六)存货
1、存货的计税基础
(1)通过支付现金方式取得的存货,以购买价款和支付的相关税费为成本;
(2)通过支付现金以外的方式取得的存货,以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本;
(3)生产性生物资产收获的农产品,以产出或者采收过程中发生的材料费、人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本。
2、企业使用或者销售存货,按照规定计算的存货成本,准予在计算应纳税所得额时扣除。
3、企业使用或者销售的存货的成本计算方法,可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。
计价方法一经选用,不得随意变更。
(七)资产损失
企业以前年度发生的资产损失未能在当年税前扣除的,可以按照规定,向税务机关说明并进行专项申报扣除。
其中,属于实际资产损失,准予追补至该项损失发生年度扣除,其追补确认期限一般不得超过五年。
企业因以前年度实际资产损失未在税前扣除而多缴的企业所得税税款,可在追补确认年度企业所得税应纳税款中予以抵扣,不足抵扣的,向以后年度递延抵扣。
六、企业所得税应纳税额的计算
企业所得税的应纳税额的计算公式为:
应纳税额=应纳税所得额×适用税率-减免税额-抵免税额
抵免限额,是指企业来源于中国境外的所得,依照规定计算的应纳税额。
除国务院财政、税务主管部门另有规定外,该抵免限额应当分国(地区)不分项计算,计算公式如下:
抵免限额=中国境内、境外所得的应纳税总额×来源于某国(地区)的应纳税所得额÷中国境内、境外应纳税所得总额
七、企业所得税税收优惠
(一)免税收入
1、国债利息收入。
2、符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益。
3、在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益。
4、符合条件的非营利组织的收入。
(二)减、免税所得
1、免征企业所得税的项目。
(1)蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植;
(2)农作物新品种的选育;
(3)中药材的种植;
(4)林木的培育和种植;
(5)牲畜、家禽的饲养;
(6)林产品的采集;
(7)灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务业项目;
(8)远洋捕捞。
2、减半征收企业所得税的项目。
(1)花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植;
(2)海水养殖、内陆养殖。
3、从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得。
4、从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得。
5、符合条件的技术转让所得。
6、非居民企业所得。
7、小型微利企业。
为了进一步支持小型微利企业发展,经国务院批准,2015年1月1日至2017年12月31日,年应纳税所得额低于20万元(含20万元)的小型微利企业;2015年10月1日至2017年12月31日,年应纳税所得额在20万元到30万元(含30万元)之间的小型微利企业,其所得减按50%计入应纳税所得额,按20%的税率缴纳企业所得税。
8、高新技术企业。
9、从2014年11月17日起,对合格境外机构投资者(QFII)、人民币合格境外机构投资者(RQFII)取得来源于中国境内的股票等权益性投资资产转让所得,暂免征收企业所得税。
(三)民族自治地方的减免税
对民族自治地方内国家限制和禁止行业的企业,不得减征或者免征企业所得税。
(四)加计扣除
企业的下列支出,可以在计算应纳税所得额时加计扣除:
1、研究开发费用。
研究开发费用的加计扣除,是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用,未形成无形资产计入当期损益的,在按照规定据实扣除的基础上,按照研究开发费用的50%加计扣除;形成无形资产的,按照无形资产成本的150%摊销。
2、安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资。
企业安置残疾人员所支付的工资的加计扣除,是指企业安置残疾人员的,在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上,按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。
企业安置国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资的加计扣除办法,由国务院另行规定。
(五)应纳税所得额抵扣
创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资,可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。
抵扣应纳税所得额,是指创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业两年以上的,可以按照其投资额的70%在股权持有满两年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额;当年不足抵扣的,可以在以后纳税年度结转抵扣。
(六)加速折旧
企业的固定资产由于技术进步等原因,确需加速折旧的,可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。
采取缩短折旧年限方法的,最低折旧年限不得低于法定折旧年限的60%;采取加速折旧方法的,可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。
对符合相关条件的生物药品制造业,专用设备制造业,铁路、船舶、航空航天和其他运输设备制造业,计算机、通信和其他电子设备制造业,仪器仪表制造业,信息传输、软件和信息技术服务业等行业企业,2014年1月1日后购进的固定资产(包括自行建造);对符合相关条件的轻工、纺织、机械、汽车等四个领域重点行业的企业,2015年1月1日后新购进的固定资产,允许按不低于企业所得税法规定折旧年限的60%缩短折旧年限,或选择采取双倍余额递减法或年数总和法进行加速折旧。
上述重点行业企业是指以上述行业业务为主营业务,其固定资产投入使用当年的主营业务收入占企业收入总额50%(不含)以上的企业。
企业在2014年1月1日后购进并专门用于研发活动的仪器、设备,单位价值不超过100万元的,可以一次性在计算应纳税所得额时扣除;单位价值超过100万元的,允许按不低于企业所得税法规定折旧年限的60%缩短折旧年限,或选择采取双倍余额递减法或年数总和法进行加速折旧。
企业持有的固定资产,单位价值不超过5000元的,可以一次性在计算应纳税所得额时扣除。
企业在2013年12月31日前持有的单位价值不超过5000元的固定资产,其折余价值部分,2014年1月1日以后可以一次性在计算应纳税所得额时扣除。
(七)减计收入
企业以规定的资源作为主要原材料,生产国家非限制和禁止的并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入,减按90%计入收入总额。
(八)应纳税额抵免
企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的,该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免;当年不足抵免的,可以在以后5个纳税年度结转抵免。
享受上述规定的企业所得税优惠的企业,应当实际购置并自身实际投入使用上述规定的专用设备;企业购置上述专用设备在5年内转让、出租的,应当停止享受企业所得税优惠,并补缴已经抵免的企业所得税税款。
购置并实际使用的环境保护、节能节水和安全生产专用设备,包括承租方企业以融资租赁方式租入的、并在融资租赁合同中约定租赁期届满时租赁设备所有权转移给承租方企业,且符合规定条件的上述专用设备。
凡融资租赁期届满后租赁设备所有权未转移至承租方企业的,承租方企业应停止享受抵免企业所得税优惠,并补缴已经抵免的企业所得税税款。
(九)西部地区的减免税
对设在西部地区以《西部地区鼓励类产业目录》中新增鼓励类产业项目为主营业务,且其当年度主营业务收入占企业收入总额70%以上的企业,自2014年10月1日起,可减按15%税率缴纳企业所得税。
八、源泉扣缴
(一)扣缴义务人
在中国境内未设立机构、场所的,或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业,就其取得的来源于中国境内的所得应缴纳的所得税,实行源泉扣缴,以支付人为扣缴义务人。
可以指定扣缴义务人的情形,包括:
(1)预计工程作业或者提供劳务期限不足一个纳税年度,且有证据表明不履行纳税义务的;
(2)没有办理税务登记或者临时税务登记,且未委托中国境内的代理人履行纳税义务的;
(3)未按照规定期限办理企业所得税纳税申报或者预缴申报的。
(二)扣缴方法
扣缴企业所得税应纳税额的计算公式为:
扣缴企业所得税应纳税额=应纳税所得额×实际征收率
1、股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得,以收入全额为应纳税所得额,不得扣除税法规定之外的税费支出;
2、转让财产所得,以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额;
3、其他所得,参照前两项规定。
我国金融机构向境外外国银行支付贷款利息、我国境内外资金融机构向境外支付贷款利息应按照规定代扣代缴企业所得税。
(三)扣缴管理
扣缴义务人,由县级以上税务机关指定,并同时告知扣缴义务人所扣税款的计算依据、计算方法、扣缴期限和扣缴方式。
九、特别纳税调整
(一)特别纳税调整的范围
企业与其关联方之间的业务往来,不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的,税务机关有权按照合理方法调整。
企业发生关联交易以及税务机关审核、评估关联交易均应遵循独立交易原则,选用合理的转让定价方法。
选用合理的转让定价方法应进行可比性分析。
可比性分析因素包括交易
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