税务师考试笔记税法二.docx
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税务师考试笔记税法二
第一章 企业所得税
【知识点】企业所得税概述
一、概念:
企业所得税是对我国境内的企业和其他取得收入的组织的生产经营所得和其他所得征收的所得税。
二、特点:
1.通常以纯所得为征税对象;
2.通常以经过计算得出的应纳税所得额为计税依据;
3.纳税人和实际负担人通常是一致的。
(直接税)
三、各国的一般性做法
对法人所得税影响较大的几个因素是纳税人、税基、税率和税收优惠。
1.纳税义务人:
各国在规定纳税义务人上大致是相同的,只对法人企业和其他组织征税。
2.税基:
各国在确定税基上的差异主要表现在资产的折旧方法及损失处理上。
3.税率:
税率结构分为比例税率和累进税率;绝大多数国家采用超额累进税率,该税率对小企业比较公平,对大企业发挥税收调节作用。
4.税收优惠:
主要方法:
(1)税收抵免:
主要有投资抵免和国外税收抵免两种形式。
(2)税收豁免:
分为豁免期和豁免税收项目。
(3)加速折旧。
各国所得税优惠的共同特点是淡化区域优惠,突出行业优惠和产业优惠。
【知识点】纳税义务人、征税对象及税率
一、纳税义务人
企业所得税的纳税义务人是指在中华人民共和国境内的企业和其他取得收入的组织。
注意:
1.取得收入的组织也要缴纳企业所得税;包括依法注册、登记的事业单位和社会团体;【考】
2.个人独资企业、合伙企业不适用企业所得税法。
【考】2
按纳税义务人纳税义务不同,分为居民企业和非居民企业:
(依据注册地标准和实际管理机构标准)
(一)居民企业
居民企业是指依法在中国境内成立,或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。
【考】
实际管理机构是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。
(二)非居民企业
非居民企业是指依照外国(地区)法律成立且实际管理机构不在中国境内,但在中国境内设立机构,场所的,或者在中国境内未设立机构、场所,但有来源于中国境内所得的企业。
【考】
二、征税对象
征税对象:
包括生产经营所得、其他所得和清算所得。
(一)居民企业的征税对象:
就来源于中国境内、境外的所得作为征税对象。
(二)非居民企业的征税对象:
1.在中国境内设立机构、场所的,应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得,以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得,缴纳企业所得税。
2.在中国境内未设立机构、场所的,或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的,应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。
【考】
相关概念:
(一)机构、场所:
1.管理机构、营业机构、办事机构。
2.工厂、农场、开采自然资源的场所。
3.提供劳务的场所。
【考】
4.从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所。
5.其他从事生产经营活动的机构、场所。
6.非居民企业委托营业代理人在中国境内从事生产经营活动的,包括委托单位或者个人经常代其签订合同,或者储存、交付货物等,该营业代理人视为非居民企业在中国境内设立的机构、场所。
(二)所得来源地的确定:
【考】
1.销售货物所得,按照交易活动发生地确定。
【考】
2.提供劳务所得,按照劳务发生地确定。
【考】2
3.转让财产所得:
①不动产转让所得按照不动产所在地确定。
【考】
②动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定。
【考】
③权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定。
【考】
4.股息、红利等权益性投资所得,按照分配所得的企业所在地确定。
【考】2
5.利息所得、租金所得、特许权使用费所得,按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定,或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定。
【考】
6.其他所得,由国务院财政、税务主管部门确定。
三、税率
税率
适用范围
25%
居民企业
在中国境内设有机构、场所且所得与机构、场所有关联的非居民企业
20%(实际10%)
中国境内未设立机构、场所的,有来自于中国境内的所得
虽设立机构、场所但取得的所得与其所设构、场所没有实际联系的非居民企业【考】
20%
小型微利企业
15%
高新技术企业
【知识点】应纳税所得额的计算
计算公式:
直接法:
应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-以前年度亏损
间接法:
应纳税所得额=会计利润总额±纳税调整项目金额
【知识点】收入总额:
—般收入的确认
收入的货币形式:
现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等;
收入的非货币形式:
包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。
(按公允价值确定收入额)
1.销售货物收入。
销售商品、产品、原材料、包装物、低值易耗品以及其他存货的收入。
【知识链接】
①流转税:
增值税、消费税
②会计:
主营业务收入
2.劳务收入。
是指企业从事建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、金融保险、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动取得的收入。
【知识链接】
①流转税:
营业税、增值税
②会计:
主营业务收入、其他业务收入
3.转让财产收入。
是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。
【知识链接】
①流转税:
增值税、营业税
②会计:
营业外收入、投资收益【考】
转让股权收入应于转让协议生效且完成股权变更手续时,确认收入实现。
【考】
股权转让所得=转让股权收入—股权成本【考】
计算时不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配金额。
【考】3
4.股息、红利等权益性投资收益。
是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。
【知识链接】
①流转税:
——
②会计:
投资收益
除国务院财政、税务主管部门另有规定外,应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期,确认收入的实现。
【考】
被投资企业将股权(票)溢价所形成的资本公积转为股本的,不作为投资方企业的股息、红利收入,投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。
【考】2
5.利息收入。
是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资,或者因他人占用本企业资金取得的收入,包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。
【知识链接】
①流转税:
营业税
②会计:
主营业务收入、投资收益、财务费用
按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。
【链接】混合性投资业务企业所得税处理:
企业混合性投资业务,是指兼具权益和债权双重特性的投资业务。
【条件】
①被投资企业接受投资后,需要按投资合同或协议约定的利率定期支付利息(或定期支付保底利息、固定利润、固定股息,下同);
②有明确的投资期限或特定的投资条件,并在投资期满或者满足特定投资条件后,被投资企业需要赎回投资或偿还本金;
③投资企业对被投资企业净资产不拥有所有权;
④投资企业不具有选举权和被选举权;
⑤投资企业不参与被投资企业日常生产经营活动。
【所得税处理】
①对于被投资企业支付的利息,投资企业应于被投资企业应付利息的日期,确认收入的实现并计入当期应纳税所得额;被投资企业应于应付利息的日期,确认利息支出,并按“非金融企业向非金融企业借款利息支出”的规定进行税前扣除。
【考】
②对于被投资企业赎回的投资,投资双方应于赎回时将赎价与投资成本之间的差额确认为债务重组损益,分别计入当期应纳税所得额。
【考】
6.租金收入。
是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。
【知识链接】
①流转税:
增值税、营业税
②会计:
其他业务收入
【提示】
(1)按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。
(2)如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度,且租金提前一次性支付的,出租人可对上述已确认的收入,在租赁期内,分期均匀计入相关年度收入。
【考】
7.特许权使用费收入。
是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入。
【知识链接】
①流转税:
增值税
②会计:
其他业务收入
【提示】按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认。
8.接受捐赠收入。
是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。
【知识链接】
①流转税:
增值税
②会计:
营业外收入【考】
【提示】按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。
9.其他收入。
是指企业取得的除以上收入外的其他收入,包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入(其他业务收入)、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。
【考】
【知识点】特殊收入和处置资产收入的确认
一、特殊收入和处置资产收入的确认
1.分期收款方式销售货物的,按照合同约定的收款日期确认收入的实现。
2.企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机,以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等,持续时间超过12个月的,按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。
3.采取产品分成方式取得收入的,按照企业分得产品的日期确认收入的实现,其收入额按产品的公允价值确定。
4.企业发生非货币性资产交换,以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的,应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务。
二、处置资产收入的确认
内部处置,不视同销售(资产转移至境外除外)
不属于内部处置,视同销售
(1)将资产用于生产、制造、加工另一产品;【考】
(2)改变资产形状、结构或性能;
(3)改变资产用途(如,自建商品房转为自用或经营);
(4)将资产在总机构及其分支机构之间转移;【考】2
(5)上述两种或两种以上情形的混合;
(6)其他不改变资产所有权属的用途。
(1)用于市场推广或销售;【考】2
(2)用于交际应酬;
(3)用于职工奖励或福利;【考】
(4)用于股息分配;【考】2
(5)用于对外捐赠;【考】2
(6)其他改变资产所有权属的用途。
说明:
1.区分的关键看资产所有权属在形式和实质上是否发生改变;
2.视同销售在确认收入时:
属于企业自制的资产,应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入;属于外购的资产,不以销售为目的,具有代替职工福利等费用支出性质,且购买后在一个纳税年度内处置的,可按购入时的价格确定销售收入;【考】
3.注意和增值税的区分。
【知识点】相关收入实现的确认
一、收入确认一般原则
销售商品
提供劳务(完工进度法)
(1)商品销售合同已经签订,企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方【考】
(2)企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有实施有效控制;
(3)收入的金额能够可靠地计量;【考】
(4)已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。
【考】
(1)收入的金额能够可靠地计量;
(2)交易的完工进度能够可靠地确定;
(3)交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。
说明:
1.企业销售收入必须遵循权责发生制和实质重于形式原则;
2.与会计的确认原则比少一条:
相关的经济利益很可能流入企业。
【考】
3.完工进度法(完工百分比法):
当期劳务收入=合同或协议价款×完工进度-以前年度累计已确认劳务收入
当期劳务成本=劳务估计总成本×完工进度-以前年度累计已确认
4.劳务成本完工进度的确定:
已完工作的测量、以提供劳务占劳务总量的比例、发生成本占总成本的比例。
【考】
二、销售商品:
收入实现时间的确认:
1.托收承付方式
办妥托收手续时
2.预收款方式
发出商品时【考】
3.需要安装和检验
购买方接受商品及安装和检验完毕时
4.如安装程序比较简单
发出商品时
5.支付手续费方式委托代销
收到代销清单时
收入金额确认:
1.售后回购
销售的商品按售价确认收入,回购的商品作为购进商品处理。
有证据表明不符合销售收入确认条件的,如以销售商品方式进行融资,收到的款项确认为负债,回购价格大于原售价的,差额在回购期间确认利息费用
2.商业折扣
扣除商业折扣后的金额【考】
3.现金折扣
扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额,现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除【考】2
4.销售折让
发生当期冲减当期销售商品收入
5.以旧换新
销售商品按收入确认条件确认收入,回收商品作为购进商品处理
6.买一赠一
不属于捐赠,将总的销售金额按各商品公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入【考】
三、提供劳务
安装费
依安装完工进度确认。
安装是商品销售附带条件的确认商品销售实现时确认
宣传媒介收费
相关的广告或商业行为出现于公众面前时确认。
广告的制作费根据制作完工进度确认
软件费
为特定客户开发软件的根据开发的完工进度确认【考】
服务费
含在商品售价内可区分的服务费在提供服务期间分期确认
艺术表演、招待宴会和其他特殊活动收费
在相关活动发生时确认。
收费涉及几项活动的,预收的款项应合理分配给每项活动分别确认
会员费
只有会籍,其他服务或商品另收费的取得该会员费时确认。
【考】
入会员后,不再付费或低于非会员的价格销售商品或提供服务的会员费应在整个受益期内分期确认【考】
特许权费
提供设备和其他有形资产的特许权费,在交付资产或转移资产所有权时确认;提供初始及后续服务的特许权费,在提供服务时确认【考】2
劳务费
长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费在相关劳务活动发生时确认
【知识点】不征税收入和免税收入
一、不征税收入
财政拨款
各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金。
【考】
依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金。
1.企业按照规定缴纳的符合审批权限的政府性基金和行政事业性收费,准予在计算应纳税所得额时扣除。
2.企业收取的各种基金、收费,应计入企业当年收入总额。
对企业依照法律、法规及国务院有关规定收取并上缴财政的政府性基金和行政事业性收费,准予作为不征税收入,于上缴财政的当年在计算应纳税所得额时从收入总额中减除;未上缴财政的部分,不得从收入总额中减除。
国务院规定的其他不征税收入
1.企业取得的由国务院财税主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。
财政性资金指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息,以及其他各类财政专项资金,包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收,但不包括企业按规定取得的出口退税款。
2.企业取得的各类财政性资金,除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外,均应计入企业当年收入总额。
对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金,准予作为不征税收入,在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。
专项用途财政性资金企业所得税处理:
1.企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金,凡同时符合以下条件的作为不征税收入,在计算应纳税所得额时从收入总额中减除:
(1)企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件;【考】
(2)财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求;【考】
(3)企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。
【考】
2.不征税收入用于支出所形成的费用,不得在计算应纳税所得额时扣除;用于支出所形成的资产,其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。
3.企业将符合条件的财政性资金作不征税收入处理后,在5年(60个月)内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分,应计入取得该资金第六年的应税收入总额;计入应税收入总额的财政性资金发生的支出,允许在计算应纳税所得额时扣除。
二、免税收入
1.国债利息收入【考】4
2.符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性收益。
指居民企业直接投资于其他居民企业的投资收益。
【考】2
3.在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益。
【考】2
居民企业和非居民企业取得的上述免税收益不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。
【考】2
新增:
对内地企业投资者通过沪港通投资香港联交所上市股票取得的股息红利所得,计入其收入总额,依法计征企业所得税。
其中,内地居民企业连续持有H股满12个月取得的股息红利所得,依法免征企业所得税。
4.符合条件的非营利组织的收入。
5.非营利组织的下列收入为免税收入:
(1)接受其他单位或者个人捐赠的收入;
(2)财政拨款以外的其他政府补助收入,但不包括因政府购买服务取得的收入;【考】
(3)按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费;【考】2
(4)不征税收入和免税收入孳生的银行存款利息收入;【考】2
(5)财政部、国家税务总局规定的其他收入。
6.对企业取得的2009年及以后年度发行的地方政府债券利息所得,免征企业所得税。
【考】
三、新增:
企业接收政府和股东划入资产的所得税处理
(一)企业接收政府划入资产的企业所得税处理
1.县级以上人民政府(包括政府有关部门,下同)将国有资产明确以股权投资方式投入企业,企业应作为国家资本金(包括资本公积)处理。
该项资产如为非货币性资产,应按政府确定的接收价值确定计税基础。
2.县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业,凡指定专门用途并按规定进行管理的,企业可作为不征税收入进行企业所得税处理。
该项资产属于非货币性资产的,应按政府确定的接收价值计算不征税收入。
3.县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业,属于上述1.2项以外情形的,应按政府确定的接收价值计入当期收入总额计算缴纳企业所得税。
政府没有确定接收价值的,按资产的公允价值计算确定应税收入。
(二)企业接收股东划入资产的企业所得税处理
1.企业接收股东划入资产(包括股东赠予资产、上市公司在股权分置改革过程中接收原非流通股股东和新非流通股股东赠予的资产、股东放弃本企业的股权,下同),凡合同、协议约定作为资本金(包括资本公积)且在会计上已做实际处理的,不计入企业的收入总额,企业应按公允价值确定该项资产的计税基础。
2.企业接收股东划入资产,凡作为收入处理的,应按公允价值计入收入总额,计算缴纳企业所得税,同时按公允价值确定该项资产的计税基础。
【知识点】扣除原则和范围
一、扣除项目的原则
1.权责发生制原则。
2.配比原则。
3.合理性原则。
二、扣除项目的范围
1.成本。
包括销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费。
即销售商品、提供劳务、转让固定资产、无形资产(包括技术转让)的成本。
【考】
2.费用。
指企业在生产经营活动中发生的销售费用、管理费用和财务费用。
【注意】销售佣金能直接认定的进口佣金调整商品进价成本。
3.税金。
计入管理费用
房产税、车船税、城镇土地使用税、印花税【考】
计入营业税金及附加
消费税、营业税、城市维护建设税和教育费附加、出口关税、资源税、土地增值税【考】
计入相关资产的成本
车辆购置税、契税、进口关税、不得抵扣的增值税
通过损失扣除
购进货物发生非正常损失的增值税进项税额转出
不得税前扣除的税金
企业所得税、增值税【考】
4.损失。
损失减除责任人赔偿和保险赔款后的余额扣除。
已做损失处理的资产以后年度又全部或部分收回时,应计入当期收入。
【考】
5.扣除的其他支出。
除了成本、费用、税金、损失外,企业在生产经营活动中发生的与生产经营活动有关的、合理的支出。
【知识点】工资、薪金支出及居民企业实行股权激励计划的所得税处理
一、工资、薪金支出:
企业发生的合理的工资薪金支出准予据实扣除。
【提示1】工资薪金,是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金或者非现金形式的劳动报酬,包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资,以及与任职或者受雇有关的其他支出。
【提示2】“合理工资薪金”,是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。
税务机关在对工资、薪金进行合理性确认时,可按以下原则掌握:
1-5条【考】
(6)属于国有性质的企业,其工资薪金,不得超过政府有关部门给予的限定数额;超过部分,不得计入企业工资薪金总额,也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。
(7)企业因雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员以及接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用,应区分为工资薪金支出和职工福利费支出,并按规定在企业所得税前扣除。
其中属于工资薪金支出的,准予计入企业工资薪金总额的基数,作为计算其他各项相关费用扣除的依据。
二、关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题
1.对股权激励计划实行后立即可以行权的,上市公司可以根据实际行权时该股票的公允价格与激励对象实际行权支付价格的差额和数量,计算确定作为当年上市公司工资薪金支出在税前扣除。
2.对股权激励计划实行后,需待一定等待期方可行权的。
上市公司等待期内会计上计算确认的相关成本费用,不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣除。
在股权激励计划可行权后按上述1处理。
【考】3
3.上述所指股票实际行权时的公允价格,以实际行权日该股票的收盘价格确定。
【知识点】扣除项目的标准—职工福利费、工会经费、职工教育经费
项目
第一步:
实际发生额A
第二步:
标准额B
第三步:
比较确定
备注
税前扣除额
纳税调整额
福利费
1.已知条件中的金额;
2.需要调整的金额
工资薪金总额×14%【考】
1.A>B时=B
2.A
1.A>B时=A-B
2.A
1.注意福利费包括的内容、“工资总额”含义。
2.职工教育经费支出,超过部分准予结转以后纳税年度扣除。
工会经费
已知条件中的金额
工资薪金总额×2%【考】
职工教育经费
已知条件中的金额
工资薪金总额×2.5%【考】
【注意】
1.企业职工福利费,包括以下内容:
(a)为职工卫生保健、生活等发放或支付的各项现金补贴和非货币性福利,包括职工因公外地就医费用、暂未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、职工疗养费用、自办职工食堂经费补贴或未办职工食堂统一供应午餐支出、符合国家有关财务规定的供暖费补贴、防暑降温费等。
(b)企业尚未分离的内设集体福利部门所发生的设备、设施和人员费用,包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院、集体宿舍等集体福利部门设备、设施的折旧、维修保养费用以及集体福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等人工费用。
【考】2
(c)职工困难补助,或者企业统筹建立和管理的专门用于帮助、救济困难职工的基金支出。
【考】
(d)离退休
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