剖析财务造假的手段及防范措施终稿.docx
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剖析财务造假的手段及防范措施终稿
中央广播电视大学毕业论文
题目:
剖析财务造假的手段及防范措施
专业:
会计学
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日期:
2011、11、14
摘 要
全球财务造假问题普遍存在,政府和专业人士采用了很多的手段,但一直未能解决财务造假问题。
相比国外的财务造假状况,我国财务造假问题更为严重。
这些财务造假事件中国的对资本市场造成了非常恶劣的影响,不仅给投资者带来巨大的损失,而且对社会资源配置和金融市场的健康发展产生了巨大的危害。
因此,识别财务造假的手段并有效的防止财务舞弊已成为经济健康发展的重要保障。
本文系运用规范研究方法进行专题研究。
全文分四个部分:
第一部分阐述了财务造假的概念;第二部对财务造假形成的原因进行了分析;第三部分主要介绍了财务造假的手段;最后,讨论了防范财务造假的措施。
关键词:
财务造假;会计核算;防范措施
引论……………………………………………………………………5
一、财务造假的概念……………………………………………………5
(一)财务造假的概念…………………………………………………………5
(二)财务造假的特征…………………………………………………………5
二、财务造假的形成原因分析………………………………………6
(一)财务造假的内部原因…………………………………………………6
(二)财务造假的外部原因…………………………………………………7
三、财务造假的手段…………………………………………………8
(一)多记或少记收入…………………………………………………………8
(二)调节费用…………………………………………………………………8
(三)利用关联方操纵利润……………………………………………………9
(四)利用法律或会计准则不完善……………………………………………9
(五)其他手段…………………………………………………………………9
四、财务造假的防范措施……………………………………………11
(一)营造会计诚信环境………………………………………………………11
(二)建立、健全企业内部控制制度…………………………………………11
(三)完善会计规则,减少会计操纵空间……………………………………12
(四)加强法制建设……………………………………………………………12
(五)提高会计人员业务素质…………………………………………………12
(六)强化审计的监督作用……………………………………………………13
结语…………………………………………………………………13
主要参考文献…………………………………………………………14
引论
经济的良好发展对于整个社会的进步起着巨大的推动作用。
为了使经济健康发展此人们想了许多方法来对它进行有效地管理。
而会计是以货币为主要计量单位,以凭证为依据,采用专门的技术方法,对一定经济主体的活动进行全面、综合、连续、系统的核算与监督,并向有关方面提供会计信息的一种经济管理活动。
由此可见,只要会计能如实地发挥其职能,那就能为使用者提供准确、有用的信息。
然而,财务造假却成为我国当前经济生活中非常突出的问题,并已成为我国市场经济发展的严重障碍之一。
一、财务造假的概念
(一)财务造假的概念
财务造假,是指在有关会计行为人为实现其行为目标,达到某种目的,利用会计法规、准则的灵活性以及其中尚存的漏洞和未涉及的领域,有目的的选择会计程序和方法,甚至凭空捏造,修饰其财务报表和数据,使之显示出对其有利的会计信息的行为,财务造假是一种不规范的会计行为,它将致使提供的会计信息失去真实性和可靠性。
财务造假行为包含造假的主体、造假的动机、造假的主要手段和造假的影响等要素。
财务造假是行为人为了实现不良动机或企图而实施的故意行为,表现为主观故意,为谋取个人或小团体利益,在财务和会计核算上利用管理上的漏洞而策划和实施违法违纪活动,并采取销毁证据、转移财物、混淆视听、虚假陈述等手法。
而会计错误(也称差错)并非行为人预谋或故意所为,而是由于会计自身因素的限制(如重要性和谨慎性原则)或由于行为人不精通会计业务技术和财务政策,不精心操作以及组织管理不善所致,且在其发生后行为人也不实施任何举措加以掩盖。
可见,财务造假在性质上属于故意行为,而会计错误系过失行为。
(二)财务造假的特征
1.财务造假的隐蔽性强
尽管公司财务造假可能出现在各个层面,但造假的主体是上市公司的管理层。
管理层舞弊通常经过精心设计并且事后极力隐瞒,注册会计师难以有效识别。
上市公司财务造假属集体舞弊,往往动用组织的资源和力量,有计划、有步骤地实施造假。
2.财务造假的对象是会计数据
财务造假活动不论其目的和形式如何,最终都要反映到会计信息载体之中。
造假的方式主要有伪造、变造公司的会计凭证,应用不恰当的会计方法和会计政策等,但最终还是要在对外财务报告的会计数据上做文章。
3.财务造假不会改变真实盈利情况
财务造假是虚构或者篡改真实的财务数据,因此造假不会也不能改变企业的真实盈利状况,相反,造假带来的虚假信息反面会干扰、破坏正常的经营决策,恶化企业的盈利情况。
二、财务造假的形成原因分析
(一)财务造假的内部原因
1.所有者与管理者信息不对称
两权分离所形成的受托经济责任关系,系内部控制中的外部委托代理关系。
在公司内部,大都实行集中领导下的多层次分权管理或分权经营,于是存在事前及事后信息的不对称,委托者与受托者或代理者之间有着重量不等的博弈法码,尤其是受托者或代理者具有信息上的相对优势,并有可能发生财务造假,而委托者对受托者或和代理者的财务欺诈在事前有可能难以防止或预防,在事后也有可能难以完全明了或察觉。
2.会计信息编制者和信息之间存在直接利益关系
会计信息编制者和信息之间的利益关系就是财务造假产生的内在动因。
这里所讲的“利益”,既包括企业单位利益,也包括企业负责人、财务会计人员及其他相关人员的个人利益;既包括直接利益,也包括间接利益。
在与财务会计信息相关的利益中,最主要是企业利益,企业单位通过财务造假、提供虚假的财务会计信息,可骗取投资者、债权人及国家相关管理机关的信任,并因此获得投资、贷款或减税等经济利益
3.财务工作涉及的主观判断为造假提供了便利
会计核算方法、核算程序的选择及财务价值的评估等,需要财务会计人员做出判断,此时,就容易在财务会计信息上作假、形成财务造假。
4.内部控制不完善
正常情况下,企业单位内部董事会、监事会和内部审计机构应对企业财务会计资料的真实性和合法性进行监督,但许多含有虚假财务会计信息的财务报告中并不复杂的手法没有被独立董事、监事会和内部审计机构识破,做出应有的反映,原因不言自明,首先,独立董事和监事会不独立,他们与企业单位的管理层决策层一样,很可能从其担任的职务中获得非金钱收益,这是很难察觉的;其次,内部审计部门作为企业的职能部门,受本部门本单位直接领导,独立性最弱,所以很多企业单位的内部审计部门对同级的财务会计部门来说形同虚设。
(二)财务造假的外部原因
1.法律环境的缺陷是财务造假行为得以产生的关键因素
一般来说,要想通过法律手段治理财务造假行为,必须以法律形式明确财务造假行为的非法性,财务造假行为的产生,在很大程度上取决于一定时期法律环境的具体情况。
财务会计法规中关于财务会计信息质量的判定和判定标准要有良好的可操作性,只有这样,才便于执法部门对财务造假行为的认定和管理,这就要求制定财务会计法规不仅要有原则要求,还要制定体现各种原则的具体措施和手段,为财务会计法规的贯彻执行奠定良好基础。
另外,对财务会计法规违法行为的处罚力度和处罚的执行情况是影响会计信息质量的关键。
2.中介机构未能有效披露财务会计报表中的造假行为
中介机构主要是指会计师事务所,也包括资产评估事务所、律师事务所和证券商。
会计师事务所是替委托人鉴证企业经营管理层业绩的代理人,对企业的财务会计报表发表审计意见,但目前我国会计师事务所在对企业的审计监督过程中明显处于被动地位,在现行审计关系格局和现行注册会计师执业监管与制裁机制下,在激烈的市场竞争中迁就被审计企业,有的对企业的财务欺诈行为视而不见,甚至与被审计企业共谋造假。
4.政府行政监督管理不到位,也是产生财务造假的重要原因
我国目前的对企业财务会计信息进行监督的部门主要有财政、审计、证监会、银监会、保监会等,而这些监督部门又按一定的权限分别划定监管范围。
财政部门按《会计法》的规定对所有企业单位的财务会计工作进行监督,但实际上限于人力物力不可能对所有的财务欺诈行为进行监督。
监督部门对其监管对象也受制于成本效益原则,不可能有足够的人力物力去实现事事调查,也不应该细管到不会有任何违规发生的程度。
三、财务造假的手段
(一)多记或少记收入
我国会计准则中的收入确认准则基本借鉴了国际会计准则的做法,对各种类别交易事项的确认规定了很严格的标准,但这些标准虽然看上去很明确,但是基于判断的成分依然很大。
基于估计和判断的领域总是容易被作为操纵的空间,因此收入确认的弹性很大,这一也是经常被用来作为利润规划手段的原因。
一些公司使用提前或推迟确认收入的做法确认收入,给外部信息使用者造成很大误导。
1.虚构收入
常用的做法包括白条出库,作销售入帐;对开发票确认收入;虚开发票确认收入。
2.提前确认收入
通常包括存在重大不确定性时确认收入;完工百分比法的不适当运用;在仍需提供未来服务时确认收入;提前开具销售发票,以美化业绩。
3.推迟确认收入
推迟确认收入是将应由本期确认的收入递延到未来期间确认。
这种手法一般在企业当前收益较充裕,而未来收益预计可能减少的情况下时有发生。
(二)调节费用
1.转移费用
比如上市公司为了虚增利润,有些费用根本不入帐,或由母公司承担。
另外其他企业往往通过计提折旧、存货计价、待处理挂帐等跨期摊配项目来调节利润。
2.费用资本化、递延费用及推迟确认费用
费用资本化主要是借款费用及研发费用,尤其递延费用非常之多。
例如将研究发展支出列为递延资产;或将一般性广告费、修缮维护费用或试车失败损失等递延。
在新建工厂实际已投入运营时仍按未完工投入使用状态进行会计核算,或费用不及时报帐列支而虚挂往来等。
3.将费用资本化来调节利润
费用必须与发生的收入配比,不符合资本化条件的费用必须抵减收入。
如果把不符合资本化条件的费用资本化,会由于资本化费用转化为资本而在以后的多个会计期间摊销而夸大当期利润。
4.多提或少提资产减值准备
在企业法人治理结构和内部控制不健全的状况下,计提资产减值准备有较大的利润调节空间。
目前,上市公司利用资产减值玩会计数字游戏,主要游戏规则是利用资产减值准备推迟或提前损失,典型表现为某个年度出现巨额亏损。
(三)利用关联方操纵利润
关联交易并非为法律所禁止,也不是所有的关联交易都违背市场规则,但却曾经被上市公司广泛用来进行利润造假。
在利润操纵、资本运营领域,子公司、空壳公司等虚拟公司有非常神奇的作用。
美国安然公司堪称典范,子公司数目达3000家以上,银广夏在北京的两家商贸公司和一家研究所、东方电子的烟台振东高新技术发展公司、一条龙作假的黎明股份等,在运作过程中都晃动着虚拟公司的影子。
(四)利用法律或会计准则不完善
1.会计估计方法的不恰当利用
会计估计指企业对结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。
由于企业经营活动中内在不确定因素的影响,某些会计报表项目不可能精确地计量,而只能加以估计。
如果赖以估计的基础发生了变化,或者由于取得新的信息、积累更多的经验,可能需要对会计估计进行更正。
需要进行会计估计的项目很多,例如:
坏账比例、存货毁损、固定资产的使用年限和净残值、无形资产的受益年限、资产减值等。
由于会计估计的特点是依靠估计和判断,使用会计估计规划利润的概率很大,比如利用会计估计的巨额准备计提、各种秘密准备等,如果使用灵活,可以成为利润调节和规划的强有力的武器。
2.会计原则的不恰当利用
利用会计原则规划利润都是在实务中扭曲业务的实质情况,却以会计原则为盾牌达到利润操纵的目的。
无论会计制度和会计准则对各种交易和事项会计处理的规定多么详细,都不可能包罗实务中的所有情况,特别是科技发展如此快、金融衍生工具层出不穷的今天,这样就给那些想操纵会计行为、制作失真会计信息的会计师和企业管理当局留下了可乘之机。
只要存在估计和判断的领域,就可能被利用来制作失真会计信息。
(五)其他手段
1.制造非经常性损益项目
非经常性损益是指公司正常经营损益之外的、一次性或偶发性损益,例如资产处置损益、临时性获得的补贴收入、新股申购冻结资金利息、合并价差摊入等。
非经常性损益虽然也是公司利润总额的一个组成部分,但由于它不具备长期性和稳定性,因而对利润的影响是暂时的。
非经常性损益项目的特殊性质,为公司管理盈利提供了机会,特别应关注的是,有些非经常性损益本身就是虚列的。
2.虚增资产和漏列负债
操作手法有:
多计存货价值:
对存货成本或评价故意计算错误以增加存货价值,从而降低销售成本,增加营业利益。
或虚列存货,以隐瞒存货减少的事实;多计应收帐款:
由于虚列销售收入,导致应收帐款虚列;或应收帐款少提备抵坏帐,导致应收帐款净变现价值虚增;多计固定资产:
例如少提折旧、收益性支出列为资本性支出、利息资本化不当、固定资产虚增等;漏列负债:
例如漏列对外欠款或短估应付费用。
3.潜亏挂帐
许多企业出于夸大资产总值、彰现自身实力的需要,虚增了一块资产,可能挂在应收款项上,也可能虚增存货、固定资产、无形资产等,一些投资项目根本就是虚的或为不良资产,但也挂在账上。
4.资产重组创造利润
企业为了优化资本结构,调整产业结构,完成战略转移等目的而实施的资产置换和股权置换便是资产重组。
然而,近年来的资产重组老是使人联想到做假帐。
许多上市公司扭亏为盈的秘诀便在于资产重组。
通过不等价的资产置换,为上市公司输送利润,目前仍然是利润操纵的主要手法之一,虽然因“非公允的关联交易差价不能计入利润”新规定而受限制,但上市公司仍可以通过非关联交易的资产重组方式为上市公司输送利润。
5.不按规定披露重大信息
企业的一些重大事项,如委托理财、重大诉讼、关联交易、抵押、担保、兼并收购、大股东高额占用资金等,必须全面及时地按照要求披露,否则将出现误导投资者的会计信息。
目前,上市公司的信息披露常存在以下几个主要问题:
(1)信息披露不真实;
(2)信息披露不充分;(3)信息披露不及时;(4)信息披露不公平;(5)信息披露不对称;(6)信息披露与国际会计惯例不协调。
例如,“ST春都”存在严重的隐瞒实情与虚假披露,“南华西”推迟重大事项的披露,“三九医药”避重就轻披露等现象,都严重影响会计信息使用者对企业真实价值的判断,误导他们的决策,导致重大损失。
6.私设小金库
小金库问题在企业中非常普遍,即使上市公司也不能避免。
企业常通过下列手段将资金转移到小金库账上。
(1)获得的现金折扣不入账。
(2)投资收益等不固定的收入部分或全部不入账。
(3)虚假研究开发费用、虚假广告费、虚假会议费等各种虚假费用抵账。
(4)直接收集各种费用性质的发票抽取单位资金。
小金库的存在,虽然很少影响到企业的持续经营能力,但在一定程度上造成了会计信息的失真,纵容了管理层道德的缺失。
四、财务造假的防范措施
(一)营造会计诚信环境
1.实施诚信工程,营造一个人人讲诚信的良好社会环境
会计诚信是市场经济正常运行的基础,是市场经济条件下的会计之本。
会计诚信表达了会计对社会的一种基本承诺,即客观公正,不偏不倚地把客观经济活动反映出来,并忠实地为会计信息使用者服务。
诚信在会计行业尤为重要,为了减少、避免财务造假现象的泛滥,我们应提高会计诚信,把信用作为会计工作的生命线,净化社会环境。
2.加强社会诚信教育
诚信不仅仅是道德要求,更是市场经济中企业和个人必须遵循的基本游戏规则,因此要利用各种渠道广泛开展宣传教育活动,使全社会的人们都认识到诚信的重要性、不诚信的危害性,形成诚信者受尊重、不诚信者遭受鄙视的社会环境和舆论氛围,使“人无信不立、国无信则衰”,“君子爱财、取之有道”,“不义之财、取之有害”等观念深入人心。
因此,只有让诚信深入人心,才能使会计人员树立高尚的职业道德情操,才能消除财务造假的主观意识,从根本上抑制财务造假现象。
(二)建立、健全企业内部控制制度
1.建立完善内部控制的整体框架——从源头上消除产生财务造假
财务造假的存在与发生,说明组织管理上有漏洞,内部控制存在薄弱环节。
从总体上看,内部控制是一个完整的系统,是一个组织为完成其任务和目标而使用的控制系统的综合整体,意指管理当局为了增强完成所制定的任务和目标的可能性而采取的行动,包括其恰当地进行防止性的、检查性的或指导性的计划、组织和领导工作。
组织管理当局应当贯彻实施其内部控制,承担防止发生、及时发现并纠正造假行为的责任。
2.健全企业内部控制制度
内部会计控制制度是企业内部控制整体框架的核心,它是为了提高会计信息质量保护资产的安全完整,确保有关法律法规和规章制度的贯彻执行而制定和实施的一个控制系统。
设计内部会计控制系统应以控制目标为导向,以业务流程控制为基础,以控制程序和确定关键控制点为手段来进行内部会计控制系统的实务设计。
主要包括筹资业务控制、对外投资业务控制、采购与付款控制、货币资金控制、销售与收款控制、成本费用控制、工程项目控制、对外担保控制等内容。
(三)完善会计规则,减少会计操纵空间
1.改善会计准则的制定程序
首先,会计准则制定者应向社会公众公开更多的己有的相关会计知识,特别是世界各国和国际会计准则委员会的成熟经验,以便社会公众结合其所处环境,理解会计准则及其相应的利益关系。
其次,应建立更加公开化、制度化的征求意见制度,即使是会计准则正式颁布之后,这种制度仍然是必要的,因为知识不是一个静态的概念,会计准则随着环境的变化而不断进行修订则是必然的。
2.完善会计规则
为了提高会计信息质量,我国先后制订和修订了一系列相关的会计法规和制度,如《会计法》、《企业会计准则》、《企业财务会计报告条例》、《企业会计制度》、《会计基础工作规范》、《上市公司财务报表披露细则》等,这些法规和制度的执行,基本保证了会计信息的质量,抑制了会计蓄意造假的现象,但会计规则自身的漏洞给财务造假者提供了充分施展的空间。
因此要治理会计信息失真,必须完善会计法规、制度。
(四)加强法制建设
1.加强法律法规对财务造假行为的威慑作用
加强法规制度建设,是治理和防范财务造假行为的主要措施,在财务会计法规制定过程中,一是要充分考虑与财务会计信息有一定利益关系的人员对财务会计信息的影响,制定相应的措施对其行为加以限制;二是在确认财务造假行为的主要责任者时,应将考虑的重点集中在财务造假行为的利益获得者身上,从根源上防止有关人员通过财务欺诈行为谋取利益。
2.加大处罚力度
企业作为经济主体,其一切行为应遵循成本效益原则。
企业财务造假本质上是一种违约行为,企业是否会选择违约,主要还是看违约成本的高低。
当财务造假的预期成本大大低于造假的预期收益时,企业很难不产生造假的冲动。
因此,加大对财务造假的惩罚力度,提高财务造假成本,无疑是遏制财务造假屡禁不止的重要措施。
3.完善会计法规的内容
随着经济国际化进程的加快,会计国际化已成为必然,我国必须加快深化会计改革的步伐,进一步完善会计准则及相关会计制度,规范会计行为,避免主观随意性,缩小会计信息与实际情况的差距,这是确保会计信息质量的前提条件。
(五)提高会计人员业务素质
1.提高会计人员业务素质
会计人员是会计活动的主体,只有提高了会计人员业务素质,其业务水平、职业判断能力相应提高,才能保证会计信息真实性。
首先,应严格执行《会计人员从业资格管理办法》,只有按照一定条件通过一定程序取得从业资格的人员才能从事会计工作,把好会计人员的“进门关”。
其次,逐步完善统一的、具有刚性的会计人员职业道德规范,加大对违反职业道德规范的处理力度,以约束和管理会计人员的职业行为。
第三,加强会计人员继续教育制度,各单位有责任、有义务支持和督促会计人员参加继续教育,切实帮助他们提高素质,积累经验,更新知识。
2.提高会计信息外部使用者中专业人员的素质和责任心
在提高会计人员素质的同时,一定不能忽视对会计信息外部使用者中专业人员(如银行信贷管理人员、担保从业人员)的素质和责任心的要求,也要把好“进门”关,对在职专业人员推行强化财务专业知识培训,提高对容易出现财务造假单位会计信息的警惕度。
同时,对于不能识别企业财务报表中的的重大虚报、瞒报因而造成损失,甚至于与企业内勾外联进行骗贷、骗保等非法活动的专业人员,应加大力度严厉处罚,并追究相应的法律责任,切实提高从业人员的责任心,从而大幅度降低财务造假行为得逞的几率,彻底铲除滋生财务造假行为的温床。
(六)强化审计的监督作用
1.加强注册会计师行业监管
政府部门应为注册会计师行业创造良好的外部环境,促进其健康发展。
政府监管应重在监控和预防,利用行政手段和强制力,发挥政府监管的优势,规范行业运行秩序。
同时,注册会计师协会应切实加强自律管理体制的建设,通过丰富和完善自律性服务、监督、管理、协调职能,推动行业更加走向成熟。
以会员为中心建立行业自律管理体系,做好为会员提供技术支持、法律援助、教育培训和改善职业环境等各项服务工作,强化对会员的诚信意识、职业道德和职业质量的自律监管约束。
2.强化注册会计师审计独立性
独立性是注册会计师审计的灵魂,它包括形式上的独立和实质上的独立。
形式上的独立是指注册会计师必须与被审查企业或个人没有任何特殊的利益关系。
实质上的独立,又称为精神状态或自信心,它要求注册会计师在执业过程中严格保持超然性,不能袒护任何一方当事人,尤其不能使自己的结论依附或屈从于持反对意见利益集团或人士的影响和压力。
注册会计师执行审计、审核和审阅等鉴证业务,应当恪守独立、客观、公正的原则。
应当保持应有的职业谨慎,保持和提高专业胜任能力,遵守独立审计准则等职业规范,勤勉尽责。
结束语
上市公司财务造假的手法可谓花样繁多,财务造假行为的蔓延与发展是与其手法的更新和变化相互依赖的。
造假手段是财务造假各要素中变化最快、最为活跃的因素,对造假手段的总结提炼具有特别重要的实战意义,“知已知彼,百战不殆”。
造假手段虽然繁多,但最终都要通过财务报表和信息披露来实现,调节利润等数字。
因此,强化会计监管,有效地发挥会计监管的职能,是对当前经济领域中,出现的财务造假现象的有力打击,也是防止和发现财务造假的有力措施。
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