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MBA会计学

MBA课程：

会计学

专题一会计学的基本原理

一、什么是会计？

（一）会计的产生

会计是伴随人类的生产实践而产生的。

生产实践活动一方面要创造物质财富，另一方面又要发生劳动消耗。

自然，人们会很关心耗费带来的成果，力求以可能少的劳动消耗，取得可能多的成果。

这样就需要采取一定的方法对生产活动进行管理，当生产活动日益复杂、广泛时，单凭头脑记忆来管理生产活动已不能适应客观要求时，就产生了原始计量、记录行为，继而产生了会计。

随着生产活动的日益复杂，会计又从原来的“生产职能的附带部分”中分离出来，逐渐形成为一种专职的、独立的管理生产活动的工作。

很显然，会计是社会生产发展到一定阶段的产物。

会计的产生有两个基本前提：

（1）一定数量的剩余产品；

（2）有文字、数字和计量单位。

直接从事社会生产的人员提供的剩余产品，一方面成为会计反映的重要内容，另一方面用以供给专门从事会计管理活动人员的的需要。

文字、数字和计量单位是记录、计算的基本手段。

（二）会计的发展

会计是一门古老而崭新的科学。

根据会计发展过程中会计技术方法革新为依据，可将会计分为古代、近代和现代会计。

1、古代会计

从时间上看经历了旧石器时代中、晚期到封建社会末期。

会计技术方法上主要是原始记录计量法、单式簿记法和复式簿记的萌芽及初创时期。

（1）原始记录计量法

原始记录计量行为的表现形式有：

A、绘图记事（数）；B、刻记记事（数）；C、结绳记事（数）

这时的记录计量行为不单纯是会计行为。

而是一种综合性的与数学、统计学、管理学等有关的综合管理行为。

这种行为刚开始并没有表现出独立意义上的会计特征，所以只能将这种原始的记录计量行为和方法称为会计发展史上的胚胎阶段——原始记录计量时代。

（2）单式簿记的形成

在以私有制为基础的奴隶、封建社会，人们普遍关心私有财产不受侵犯，这不仅要求有相应的生产关系作保证，而且要求有较先进科学的计量记录方法，

这种客观需要促使人们加紧对计量、记录行为与方法进行革新，结果催生了单式簿记法。

所谓“簿记”是由日本人在明治维新时，从欧美会计中的英文单词“Bookkeeping”一词直译过来的，其意义有帐簿记录、管理帐簿、保存帐册等意思，我国从日本引进时亦沿用，且这种用法与我国传统上将帐簿称为“簿记”的习惯较为吻合。

严格地讲，现代人们相互混用的“簿记”（Bookkeeping）与会计“Accounting”是有区别的。

一般认为，在19世纪50年代前，会计只能叫簿记，在此以后簿记才逐步变成会计中的记录部分。

因为在簿记时期会计的主要任务是记录，而在此之后，会计才有了成本核算、报表分析、货币计量及审计等。

以序时记录为主要特征的流水帐是世界上最早设置的帐簿。

（3）借贷复式簿记的萌芽及初步发展

借贷记帐法是会计发展史上一种科学的复式簿记，它突破了单式簿记的局限，使会计记录体现了全面、辨证的思想。

对每一笔经济业务都必须在两个或两个以上相互联系的帐户上进行相互联系、对立统一地反映，使传统簿记有了质的飞跃。

1）复式簿记的特征

美国会计学家A.C.Littleton将其概括为：

A、会计记录的两重性B、全部帐户的自动平衡性

2）复式簿记产生的客观经济条件

资本主义性质的商品货币经济的萌芽和初步发展。

3）意大利北方城市——复式簿记的发源地

公元12至13世纪是意大利北方城市经济繁荣时期。

当时其贸易十分发达，地方手工业交易范围超出地区界限，海上交通及十字军东征后，使其海上贸易迅速发展，并具有全欧洲意义，成为欧洲经济中心，比较着名的商业中心威尼斯、热那亚和比萨，工业与银行业发达的佛罗伦萨对会计发展均具有重要意义。

其中佛罗伦萨式簿记、热那亚式簿记和威尼斯式簿记是早期簿记演变的着名典型，至今仍然很有影响。

2、近代会计的发展

近代会计从1494年—20世纪40年代末。

这一时期是复式记帐法不断演进和发展的时期。

（1）会计发展史上的第一个里程碑

1494年是会计发展史上有划时代意义的一年。

这一年意大利数学家，现代会计学公认的会计之父—卢卡.巴其阿勒（LucaPacioli）在威尼斯出版了着作《算术、几何、比及比例概要》。

这部着作在会计界备受关注：

它的问世，会计界才从会计实务的研究摆脱出来，开始致力于会计理论研究，会计也因此才成为一门科学。

所以世界会计史界将该书的出版视作近代会计产生的标志，并誉为第一个里程碑（Milestone）。

巴氏着作对意大利会计科学产生了深刻影响，继巴氏后，另一会计名家多梅科.曼佐尼在1534年出版了《威尼斯总帐与分录帐》一书，对巴氏理论有了继承和新的发展，使威尼斯簿记迅速普及，同时，世界上第一个会计学院——威尼斯会计学院应运而生，最早的会计师组织也成立起来。

（2）复式簿记的传播与发展

1543年及其以后，巴氏和曼氏会计着作被译成多种文字在欧洲迅速传播，由于哥伦布发现新大陆后商路的改变以及意大利北方城市在政治上不统一，意大利在16世纪经济开始衰退，复式簿记中心由意大利先后转移到荷兰、德国、法国和英国。

1）“英式会计”的诞生

一般认为，15—19世纪簿记学的发展十分缓慢，到20世纪初，簿记成为了会计的记录部分，而把簿记推进到会计阶段的是英国人，并且在英国形成了真正意义上的会计学。

英国的爱德华.T.琼斯（）是英式会计的奠基人。

1796年他出版了《琼斯的英式单式和复式簿记》，对意大利簿记中的弱点及问题进行了毫无顾忌的指责，并倡导以特殊分录帐为主要特征的英式簿记组织，从此英国会计与意大利簿记鼎足而立，后来被命名为“英式会计”，以区别于意大利簿记系统。

英国对会计理论的发展也是巨大的，其中：

狄克西的《高等会计学》、里斯尔的《会计学全书》和毕克斯雷的《会计学》最有影响，是近代会计着作中的经典。

2）会计发展史第二个里程碑——爱丁堡会计师协会成立

1854年，苏格兰成立了世界上第一个会计师协会——爱丁堡会计师协会。

被史学家称为会计史上的第二个里程碑，其成立说明了会计人员开始执行公证业务，使会计服务范围有了重大变化，会计师事业的发展，促进了审计和公共会计师（CPA）理论的发展，对当今财务会计的形成与公证会计发展有极其重大的意义。

3）复式簿记在美国的完善

美国是一个新兴国家，19世纪80年代，它先后超过德国、法国和英国而成为世界头号强国，并长期保持这种地位，这就是世界会计发展中心转移至美国的经济背景。

A、复式簿记引进与提高

19世纪中叶之前，美国处于对欧洲簿记的引进、消化和普及时期，到19世纪末，美国会计界则在对国外会计方法引进上有明显的选择性，但在簿记实务、理论和审计等方面则主要师承英国。

20世纪初，是美国会计学奠基时期，开端者为美国着名会计学家哈特菲尔德（Hatfield）（1866—1945），其着作《近代会计学》，是美国第一部系统论述会计理论的优秀着作，被视为美国会计的典范。

他认为：

会计的本质在于首先是表示某一时期的财产物资状态，其次表现某一时期的经营活动结果。

它对世界会计理论，特别是资产负债表理论影响深远。

B、会计师事业与审计学的发展

美国AICPA（AmericanInstituteofCertifiedPublicAccountants）发端于代理记帐业务，后来发展到会计记录审计和编制财务报告。

19世纪末，由于英国等欧洲投资涌入美国，英国会计师行业进入美国会计市场，这时的英式审计为“详细审计”。

即将会计记录逐笔核对，考虑各种记录的正确性。

20世纪20年代形成的美式审计的特点是报表审计，在会计发展史上有重要地位。

其特点有三：

①记录与事实核对；②考虑安全性（报表的整体安全性）③抽查或试查（审计测试）方式。

C、成本会计的发展与完善

美国成本会计真正发展是在19—20世纪交接时期，即美国经济起飞时期。

成本会计的发展还凝结着工程师的心血，泰罗是成本会计的先驱者之一，惠特莫尔的标准成本思想等对成本会计的发展有重大影响。

史学家认为，自从标准成本与会计系统结合之后，会计理论研究就由商业为重点转移为以工业为重点。

D、会计教育事业

美国会计实务、CPA、审计与会计理论的发展与完善速度是无与伦比的，这一方面与其经济发展水平有关，同时也与会计教育发展以及公民对该学科的重视有关。

总之，当今美国会计代表着世界水平。

通过以上分析，我们可以概括地讲，近代会计发源于意大利，发展于英国，改进提高于美国。

在会计发展史上，会计研究和实务的国际性中心经历了三次大迁移：

意大利18世纪，以威尼斯、米兰、热那亚等城市为中心的依托海运技术而发展起来的贸易十分发达，个人资本常常不能满足交易规模和支付的需要，因而借贷业务迅速发展，信用工具的广泛运用，催生了现代会计的雏形――近代会计的产生，标志就是借贷记帐法和第一部具有开拓意义的会计学着作《算术、几何、比及比例概要》（LucaPaciola）的出版。

这时意大利成为会计的国际中心，其会计技术经由欧洲大陆的荷兰、法国、德国传播到世界各地；

英国产业革命前，英国是农业国，工业、贸易水平落后欧洲大陆。

产业革命极大地提升了英国的生产率，产业革命的成果之一，机械化大工业及其海外市场的扩张，使英国成为盛极一时的全球霸主。

商品经济的繁荣，有力地推动了会计技术的发展，为满足需要，英国人在吸收意大利簿记系统（Bookkeeping）的优势基础上，将近代会计（Accounting）推进到现代会计阶段：

以CPA为标志的职业化阶段，会计工作重心由帐务记录推进到报表体系。

美国英国的会计中心地位维持到一战前，两次大战使英国元气大伤，随着经济实力的衰落，全球会计研究中心的地位也因此而转移到全球经济中心的美国。

美国对现代会计的贡献巨大：

1）管理会计与财务会计的分野；2）信息技术在科技领域的大量运用。

因此简单的回顾，可以形成如下结论：

1）全球会计中心总是与经济中心一起转移；由此，

2）会计标准制定是经济实力的体现，如IASC（InternationalAccountingStandardCommittee）制定的IAS就非常接近US－FASB（FinancialAccountingStandardBoard）—FAS；

3、现代会计的发展趋势

二战之后，会计发生了一系列重大变化：

①普遍引入现代科技方法，会计处理范围与速度大幅度提高；

②会计服务范围由内向外，内外结合日益紧密；

③会计信息地位日益重要，从事后记帐、算帐转变为事前预测与事后控制。

这些重大变化，使会计在内容和结构上发生了质的飞跃：

一是会计工艺同现代电子技术结合，由手写簿记系统发展为电子数据处理系统（即EDP会计）。

二是会计理论与方法随着企业内部和外部对会计信息的不同要求而分化为两大领域——财务会计（FinancialAccounting）与管理会计（ManagerialAccountingorManagementAccounting）。

上述两个飞跃的完成被认为是会计发展史上的第三个里程碑。

（1）会计在计算、记录技术上的重大革命——会计工艺与电算机结合

会计工艺就是把经济数据加工成会计信息的工序、方法、手段与操作技术的总称。

工艺的进步受到数据处理工具与手段的影响，有什么样的工具与记录方式，就有什么样的工艺与其相适应。

计算机与会计系统结合及其普遍运用意义在于：

①提高了会计信息的精确性和及时性；

②扩大了会计信息的范围（过去、现在、将来）；

③为数学方法的运用提供了条件；

④增强了审计的难度，对公证会计提出了更高要求，从而促进审计的发展。

（2）财务会计与管理会计的分野

企业组织形式经历了独资、合伙、公司制三种发展阶段，在独资、合伙制下，企业一般由一个或少数业主集资，并在需要时从金融机构贷入资本，而公司企业则不同，它要向社会大众筹集资本，从事更为广泛的经营活动，其规模之大、范围之广、资金之巨、内部外部联系之复杂都远非独资、合伙企业所能比拟的。

公司作为法人和独立的纳税人，更多地受到政府规范和管制，对广大投资者、债权人或社会公众的影响也更大，因此，在公司外部形成了比独资、合伙企业更为庞大的多样化的利害关系集团，他们至少包括：

①现在或潜在的投资者（资本市场上）；

②债权人（公司债券购入者、金融机构等）；

③供应商、顾客、雇员及工会组织；

④政府有关机构：

工商、税务、财政、海关；

⑤执业会计师、律师、财务咨询机构

⑥经济、财务、金融等媒介组织；

⑦社会公众。

上述外部关系人并不参与企业内部经营和管理，但都是企业财务会计信息的使用者，他们都直接或间接地关心企业财务状况和经营成果，从而构成企业外部会计信息使用者集团，这个集团与企业内部会计信息使用者（业主、投资者、经理层）并立，两者对会计信息的要求不完全相同：

企业外部利害关系集团：

因只能从企业定期发布的财务报表中取得对其决策有用的信息，故要求会计信息公开、公正、客观、不允许任何重大遗漏或产生严重误导；

企业内部管理当局：

为了达到其管理目标（如减少纳税、限制股利发放或掩盖其恶化的财务状况及盈亏以及出于竞争考虑而保密等），常常蓄意地歪曲或不愿意披露详细信息，也可能应用不同的会计方法而造成会计信息失实等。

同时，企业外部利益集团基于不同的决策需要（投资、征税、政府干预等）对会计中某些方法往往有不同的“偏好”，从而使会计信息无法客观公正地反映企业实际情况。

当然，政府机构可凭借其权威制定有关法律和制度，要求企业遵循，如《公司法》、《税法》、《证券法》等，这些具有强制力，但其他组织和个人则无法将其意志体现在会计信息中，从而矛盾重重。

在这种矛盾日益尖锐的情况下，一些民间组织制定了某些会计规则，如“公认会计原则（GAAP）”它综合了会计实务中的惯例，对会计数据的选择、计量、分类、整理、记录、调整以及报表的表述等提出了一系列的见解，GAAP最早形成于美国，大约在1939年。

GAAP概念形成后，以向企业外部投资者、债权人和其他利害关系人提供财务信息为目标，并受GAAP支配的财务会计便产生了。

管理会计则产生于20世纪20年代，但在50年代后则日渐成熟，管理会计不仅能够描述过去和分析过去，更重要的是它能够科学地规划未来，这样就不再是原来意义上的以记帐、算帐为特征的会计了，而是从传统会计中分离出来的一种以内部服务为主的特殊会计，即管理会计。

总之，关于什么是会计，中外学者的回答有所不同。

中国会计学界主流观点是：

会计是一项管理活动，即管理活动论，代表人物是杨纪琬、阎达五等学者；另一比较有影响的观点是信息系统论（AIS），以葛家澍、杨时展等学者为代表；理论界曾有“南北二杨”一说。

争论自80’s初开始，实质是“会计国家化－国际化关系问题”在理论界的对垒：

管理活动论倾向于坚持会计的中国特色，而信息系统论则更接近国际惯例；管理活动论者较多考虑中国的政治现实（官员/治理角色）；

信息系统论则主要基于理论演绎（学者角色）。

目前争论稍有降温，因为中国会计改革实践的方向，已经越来越走向以美国为代表的国际惯例接轨的道路，并力图将会计信息变成“国际通用的商业语言”。

西方多数学者认为，会计是一个信息系统，主要是为股东、债权人、社会公众以及潜在利害关系人提供决策有用的信息。

INPUTOUTPUT

原始数据会计信息

会计信息系统图

专栏：

问题与讨论

由于会计信息由企业内部生成，外部投资人只能通过公开信息了解企业状况，外部环境压力及信息不对称，容易滋生“内部人控制”问题：

如通过成本、利润操纵，提供虚假会计信息，而道德风险和逆向选择等都在一定程度上与会计信息生成环境有关，这也是现代会计面临最严重的挑战之一：

从中国（东方锅炉、银广厦）到美国（安然、世通、施乐）到欧洲大陆（ABB），会计舞弊或造假案层出不穷，会计职业界的诚信问题因此也成为最有争议话题，治理会计信息失真任重道远。

二、会计要素

（一）会计对象

会计对象是指会计所反映和控制的内容。

我们这里研究营利组织（企业）。

归纳起来会计的对象是基层单位组织以货币表现的经济活动（即资本的运动）。

（二）会计要素

会计要素就是会计核算对象的具体化，通常也叫会计报表要素。

我国会计准则将其分为两大类、六个要素：

1、静态要素：

资产、负债、所有者权益。

主要用来反映会计主体某一时刻有关财务状况，属于时点指标，静态要素构成资产负债表（BalanceSheet）。

2、动态要素：

收入、费用、利润。

主要用来反映某一时期财务状况，属于时期指标，动态要素构成利润表（IncomeStatement）。

下面分别说明：

1、资产（Assets）

是指过去的交易或事项形成并由企业拥有或者控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益。

其确认标准（资产的特征）：

（1）资产能够给企业带来经济利益。

（2）资产都是为企业所拥有或控制的。

（3）资产都是企业在过去发生的交易或事项中发生的。

会计上的资产与经济学上的意义有所不同：

1）资产是对企业当前和未来经营有用的资源，由其带来的好处归属于企业；2）资产可以是货币，也可以是非货币，只要能够用货币度量；3）资产可以有形，也可以无形；4）可以是主体拥有的，也可以是实际控制的，如土地。

资产按按其流动性，划分为流动资产和长期资产。

流动资产（CurrentAssets）是指在一年或者超过一年的一个营业周期内变现或耗用的资产，如现金、存货等；

长期资产（非流动资产）（Non-currentAssets）是指不符合流动资产定义的资产，或是超过一年或者超过一个营业周期才变现、耗用的资产。

如：

固定资产、长期投资、无形资产等。

营业周期（businesscycle）：

“现金→实物（原材料、机器设备）→产成品→销售→现金”，这个过程所经历的时间。

2、负债（Liabilities）

是指过去的交易、事项形成的现时义务，履行该义务预期会导致经济利益流出企业。

其实质是债权人对企业资产的一种要求权（Claim）。

负债可以按照债务的偿还期，可划分为流动负债和长期负债。

流动负债（CurrentLiabilities）是指将在一年或者超过一年的一个营业周期内偿还的债务。

如短期借款、应付帐款、应付票据、应付工资、应付股利、应交税金等。

长期负债（Long-termLiabilities）是指偿还期在一年或者超过一年的一个营业周期以上的债务。

如长期借款、长期应付款、应付债券等。

企业流动资产与流动负债存在密切联系，通常表达为：

CA－CL=营运资本（WorkingCapital），表示企业当前可实际动用的资金净额，若营运资本不足，则企业资金必然紧张。

3、所有者权益（Owner’sEquities）

是指所有者在企业资产中享有的经济利益。

在股份公司中，被称为“股东权益（Stockholder’sEquities）”，独资企业中被称为“业主权益（Owner’sEquities）”，合伙企业则称为“合伙人权益（Partner’sEquities）”。

实质是股东对企业净资产（NetAssets）的要求权，其金额为资产减去负债后的余额。

NA=全部资产－全部负债。

所以我们有时也将其称为留剩权益（ResidualEquities）。

它包括两个来源：

一是原始投入；二是经营积累。

在会计上，“要求权”被称作“权益”，实际上：

权益＝债权人权益＋所有者权益，习惯上人们把前者称为债权，将后者称为权益。

很显然，留剩权益＝全部资产－特别要求权（债权）。

4、收入（Revenues）

指企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中所形成的经济利益的总流入。

它包括主营业务收入、其它业务收入。

收入特征有二：

一是经营活动的结果，否则就是偶然或意外收入，只能称为“利得（Gains）”；二是具有重复性、连续性。

5、费用（Expenses）

是指企业为销售商品、提供劳务等日常活动中所发生的经济利益的流出。

也有两个特征：

一是经营活动的结果，否则就是偶然或意外损失；二是具有重复性、连续性。

6、利润（Profits）

也称作净收益（NetEarnings），是指企业一定会计期间的经营成果，全部收入减去全部费用的结果。

企业利润由营业利润（operationprofit）、投资净收益（netearnings）、补贴收入和营业外收支净额四个部分构成：

（1）营业利润＝营业收入－营业成本－营业税金

（2）投资净收益＝投资收入－投资损失

（3）补贴收入（如出口退税）

（4）营业外收支净额＝营业外收入－营业外支出

以上是我国会计准则定义的六个要素。

在西方则将财务报表要素分为十类：

资产、负债、业主权益、业主投资（investmentbyowners）、业主派得（distributionstoowners）、全面收益（comprehensiveincome）、收入、费用、利得和损失（losses）。

（三）会计方程式及平衡原理

会计要素之间的关系即会计方程式或会计恒等式。

在数量上，静态要素存在如下衡等关系：

资产=负债+所有者权益（静态方程式）

动态要素存在如此衡等关系：

收入－费用=利润（动态方程式）

全部要素构成的会计方程式：

资产+费用=负债+所有者权益+收入（动静结合方程式）

经济业务的发生不会打破会计方程式的平衡。

综合考察企业经济业务，不外乎以下情形：

1、等式两边同时增加：

如向银行借入100万元，则银行存款和长期借款同时增加；（资金流入企业）

2、等式两边同时减少：

以现金偿付一笔借款10万元，则现金和负债同时减少；（资金流出企业）

3、等式一边的要素项目有增有减：

如存货间的转换－生产领用材料：

原材料减少，在产品增加；（资金循环与周转）

这些变化不影响会计方程式的平衡。

三、公认会计原则（GAAP—GeneralAcceptedAccountingPrinciples）及中国会计准则体系

（一）会计原则的概念

广义的理解：

从会计理论、会计方法到会计程序的一种指导性见解；

狭义的理解：

正确理解会计概念、恰当、公允进行会计处理的规范。

建立会计原则的作用和意义表现在：

1、正确地进行资产、负债和所有者权益的计量（measurement）和收入、费用的确认（recognition）；

2、真实、客观地报告财务状况和经营成果。

（二）产生与发展

最早的会计原则（GAAP）形成与美国，时间大致为1939年，由AICPA正式编制，会计原则形成并广泛应用后，使会计程序和规则有了较为统一的模式。

历史上，美国GAAP制定机构不断变化：

1939年：

AICPA下属的CAP（CommitteeonAccountingProcedure，1936－1959）

1959年：

APB（AccountingPrincipleBoard，1959－1973）

1973年：

FASB（FinancialAccountingStandardBoard，1973－？

）

（三）国际会计准则及国际会计协调

由于各国历史不同，法律环境和政治制度差异，使得各国会计信息在编报报表的格式、内容、口径和标准上差别很大，会计信息不可比问题使国际资本流动和交易存在较大障碍。

因此，国际会计协调显得十分重要。

担负协调功能的国际性组织包括：

UN（UnitedNations）

OECD（OrganizationEconomicCooperation&Development）

IASC（InternationalAccountingStandardCommittee）

以及IFAC（国际会计师联合会）、EC（欧盟）等。

（四）我国会计准则

我国会计准则起步很晚，直到上个世纪80年代末才开始系统研究，1992年出台，1993年7月1日开始实施。

这标志着我国会计制度进入重大变革和与国际惯例接轨时期。

我国会计准则借鉴IAS有关成果，特别注意吸收以美国为代表的国际会计惯例。

总体来说，体现了国际特色与国际接轨的改革思路。

1、国会计准则的基本结构

会计准则是用来指导和规范会计