房地产开发企业会计实务.docx

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房地产开发企业会计实务

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房地产开发企业会计实务

一、认识房地产及房地产开发企业　　

（一）房地产　　房地产又称不动产，是房产与地产的总称。

其中，房产是指各种房屋财产，包括民用住宅、工业厂房、商业店铺以及文化、教育、卫生、体育、餐饮、娱乐、办公用房等；地产是指土地财产，包括土地和地下各种基础设施，如供水、供电、供气、供热、排水、排污、通讯等地下管线以及地面道路等。

　　由于房地产是土地和房屋及其权属的总称，对于土地和房屋可以按以下方法分类：

（1）根据《城市用地分类与规划建设用地标准的规定》，城市用地可以分为9类：

①居住用地；②公用设施用地（含商业用地）；③工业用地；④仓储用地；⑤对外交通用地；⑥道路广场用地；⑦市政公用设施用地；⑧绿化用地；⑨特殊用地。

（2）按照房屋的使用功能可以分为6类：

①居住用途的房屋；②工业用途的房屋；③商业用途的房屋；④文体娱乐设施；⑤政府和公用设施；⑥多功能建筑（综合楼宇，又叫城市综合体）。

（二）房地产开发企业　　1.房地产开发企业的概念　　房地产开发企业的前身称为城市建设综合开发企业，是指具有法人资格，以营利为目的，实行自主经营、独立核算、自负盈亏，主要从事房地产开发和经营活动的经济组织。

它从购买土地使用权开始，经过项目策划、规划设计、施工建设等过程，建成房地产商品并对外出售或出租。

　　2.房地产开发企业的经营范围　　房地产开发企业的经营范围主要包括以下几方面：

（1）土地开发和经营。

（2）房屋开发和经营。

已开发完工的房屋，按其用途不同可以分为商品房、投资房、周转房和代建房等。

其中，商品房是指为销售而开发建设的各种房屋；投资房是指用于出租经营的各种房屋；周转房是指用于安置动迁居民周转使用的房屋；代建房是指接受地方政府和其他单位的委托而开发建设的各种房屋。

　　（3）城市基础设施和公共配套设施的开发。

　　（4）代建工程的开发，是指房地产开发企业接受当地人民政府或其他单位的委托，代为开发建设的各类工程，包括土地开发工程、房屋建筑工程、道路修筑工程，供水、供电、供气、供热管道敷设工程，园林绿化工程、旅游风景工程，以及其他市政公用设施等工程。

　　此外，许多房地产开发企业具备自行施工的能力，从事建筑安装施工活动，并广泛开展工业、商业、旅游、饮食服务业以及商品房售后服务等多种经营业务。

　　3.房地产开发企业的经营特点　　房地产开发企业的开发经营活动主要具有如下特点：

（1）业务内容的复杂性；　　

（2）协作关系的广泛性；　　（3）交易方式的多样性；　　（4）结算关系的复杂性；　　（5）开发市场的区域性；　　（6）政策法规的制约性；　　（7）投资金额的大量性和开发建设的长期性；　　（8）开发经营的高风险性。

　　二、房地产项目的运作流程　　房地产开发企业将资金投资于具体的房地产项目，包括立项、规划、土地出让或转让、建设、销售或自营等一系列的经济行为，其运作流程主要包括以下几个阶段：

（一）前期准备阶段　　前期的准备工作主要包括房地产项目的立项规划审批、设计施工、市场规划、土地出让或转让等。

前期准备阶段是项目运作的首要环节，也是决定项目成败的关键因素。

前期准备阶段的特点如下：

（1）开发的前提是取得土地，目前主要实行招、拍、挂方式，向政府缴纳土地出让金并取得国有土地使用权证。

（2）房地产开发企业的开发产品在建设前须经政府审批。

一般企业在生产产品或提供服务之前无须报政府审批，具有充分的自主权，而房地产开发企业在开工前，要通过政府的立项审批和规划审批。

　　（3）用地审批要对企业产品的规模、种类进行审批，取得用地规划许可证、建设工程规划许可证及施工许可证。

（二）建设施工阶段　　在该阶段，房地产开发企业要根据已经确定的规划和设计方案，通过自建、委托代建、发包等方式完成开发产品的建设过程，并使其达到验收标准。

该阶段是房地产项目运作的中心环节。

建设施工阶段的特点如下：

（1）开发过程中受到政府相关部门的控制。

在建设过程中受到环保、卫生、城管、建委、土地管理等行政部门的监控。

（2）开发产品只有通过政府的验收才可交付购买者。

经过消防审批、卫生审批、工程验收、竣工备案等环节后，开发产品才可上市交易。

　　（3）市政部门的产品和服务是开发产品的重要组成部分。

水、电、热、燃气、通信等配套设施必须达到使用条件，房地产开发企业的开发产品才能交付使用。

　　（4）对产品的设计要委托专业的规划设计和建筑设计机构来完成。

　　（5）建设周期长，投资大。

房地产项目的建设周期一般都很长，整个过程往往几年才能全部完成。

　　（三）销售或自持阶段　　对于销售物业模式，是指房地产开发企业通过出售房地产，回笼资金、实现利润；而对于自持物业模式，是指房地产开发企业通过招商、招租、开办企业等方式，取得租金或经营收入。

　　1.销售阶段的特点　　

（1）销售分为预售和现房销售两个阶段。

预售即通常所说的期房销售，是指开发商在建设工程竣工之前进行销售。

现房销售即开发商在开发产品完工后进行销售。

由于预售可以提前回收资金，目前开发商大多采用此种销售方式。

（2）商品房预售实行许可证制度。

开发商进行商品房预售，应当向政府房产管理部门办理预售登记。

取得“商品房预售许可证”。

　　（3）产品交付应以开发产品通过政府审批，即取得政府的竣工验收后才得以实现。

另外，开发商还要落实物业管理公司及物业管理方案。

　　2.自持阶段的特点　　一般情况下，房地产开发企业长期持有的物业仅包括经营性物业，而不包括住宅物业。

　　所谓经营性物业，就是指经营性、收益性房屋，如写字楼、商场、购物中心、购物广场以及工业厂房和仓库等。

相对于作为最终消费品的住宅而言，经营性物业具有长期收益的特点。

房地产开发企业持有物业的特点如下：

（1）为了规避经营性物业分割销售带来的经营风险，一般情况下，房地产开发企业持有的经营性物业规模较大。

（2）房地产开发企业对持有的经营性物业，存在两种经营方式，一是对外出租，取得租金收入；二是进行自营，取得自营收入。

　　（3）持有物业一般具有增值的特性。

房地产开发企业一般是长期持有经营性物业，而不是短期持有。

持有物业在开发建设完成时，因不具备商业氛围，一般价值较低，但经过较长的培育期后，持有物业将产生很大幅度的增值。

　　（4）持有物业可以产生并为房地产开发企业提供充足的现金流。

　　三、房地产开发企业会计核算　　

（一）房地产开发项目投资费用估算　　由于房地产开发项目的投资过程就是房地产商品的生产过程，因而其投资估算与成本费用估算不可截然分开，应合二为一。

房地产开发项目投资与成本费用估算的范围包括土地购置成本、土地开发成本、建筑安装工程造价、管理费用、销售费用、财务费用及开发期间的税费等全部投资。

　　对于一般房地产开发项目而言，投资及成本费用由开发成本和开发费用两大部分组成。

　　1.开发成本　　

（1）土地使用权出让金。

（2）土地征用及拆迁安置补偿费。

　　①土地征用费。

国家建设征用农村土地发生的费用主要有土地补偿费、劳动力安置补助费、水利设施维修分摊、青苗补偿费、耕地占用税、耕地垦复基金、征地管理费等。

农村土地征用费的估算可参照国家和地方有关规定进行。

　　②拆迁安置补偿费。

在城镇地区，国家和地方政府可以依据法定程序，将国有储备土地或已由企、事业单位或个人使用的土地出让给房地产开发项目或其他建设项目使用。

因出让土地使原用地单位或个人造成经济损失，新用地单位应按规定给予补偿。

它包括两部分费用，即拆迁安置费和拆迁补偿费。

　　（3）前期工程费，是指房地产开发企业在开发项目前期准备阶段所发生的各项费用，包括规划、设计、项目可行性研究、水文、地质、勘察、测绘、“三通一平”（即通水、通电、通路和平整建设场地）等支出。

　　（4）建安工程费，是指直接用于建筑安装工程的总成本费用，主要包括建筑工程费（建筑、特殊装修工程费）、设备及安装工程费（给排水、电气照明、电梯、空调、燃气管道、消防、防雷、弱电等设备及安装）以及室内装修工程费等。

在可行性研究阶段，建安工程费可采用单元估算法、单位指标估算法、工程量近似匡算法、概算指标估算法以及类似工程经验估算法等估算。

　　（5）基础设施费，又称红线内工程费，包括供水、供电、供气、道路、绿化、排污、排洪、电信、环卫等工程费用，通常采用单位指标估算法来计算。

　　（6）公共配套设施费。

它主要包括不能有偿转让的开发小区内公共配套设施发生的各项费用，包括居委会、派出所、幼儿园、锅炉房、水塔、自行车棚、消防、公共厕所等设施的支出。

其估算可参照建安工程费的估算方法。

　　（7）不可预见费。

它包括基本预备费和涨价预备费。

依据项目的复杂程度和前述各项费用估算的准确程度，以上述

（1）～（6）项之和为基数，按3%～5%计算。

　　（8）开发期间税费。

开发项目投资估算应考虑项目在开发过程中所负担的各种税金和地方政府或有关部门征收的费用。

在一些大中城市，这部分费用在开发建设项目投资构成中占较大比重。

应根据当地有关法规标准估算。

　　2.开发费用　　开发费用是指与房地产开发项目有关的管理费用、销售费用和财务费用。

（1）管理费用。

可以项目开发成本构成中前

（1）～（6）项之和为基数，按3%左右计算。

（2）销售费用。

它指开发建设项目在销售产品过程中发生的各项费用以及专设销售机构或委托销售代理的各项费用。

主要包括以下3项：

　　①广告宣传费。

约为销售收入的2%～3%；　　②销售代理费。

约为销售收入的1.5%～2%；　　③其他销售费用。

约为销售收入的0.5%～1%。

　　以上各项销售费用合计约占销售收入的4%～6%。

　　（3）财务费用。

它指为筹集资金而发生的各项费用，主要为借款利息和其他财务费用（如汇兑损失等）。

　　为了便于对房地产建设项目各项支出进行分析和比较，常把估算结果以汇总表的形式列出。

（二）房地产开发企业会计核算的特点　　（三）房地产开发企业会计科目设置　　2006年，财政部发布了《企业会计准则（2006）》，2007年1月1日起首先在上市公司范围内执行，鼓励其他企业执行。

到2010年，除小企业外，基本上所有大中型企业已全面执行新企业会计准则。

按照财政部的部署，2011年底全面废止行业会计制度、企业会计制度等原有规定，实现在全社会范围内统一会计标准和指标口径。

因此，原执行《房地产开发企业会计制度》和《企业会计制度》的非上市房地产开发企业，将逐步过渡到执行新的企业会计准则。

本书顺应趋势，在后面的内容中将以《企业会计准则（2006）》及其应用指南、讲解为依据进行介绍。

　　根据《企业会计准则——应用指南（2006）》的规定，结合房地产开发企业的实际情况，房地产开发企业常用的会计科目如表1所示。

　　表1房地产开发企业常用会计科目表　　

顺序号

会计科目名称

顺序号

会计科目名称

一、资产类

44

应付票据

1

库存现金

45

应付账款

2

银行存款

46

预收账款

3

其他货币资金

47

应付职工薪酬

4

交易性金融资产

48

应交税费

5

应收票据

49

应付利息

6

应收账款

50

应付股利

7

预付账款

51

其他应付款

8

应收股利

52

递延收益

9

应收利息

53

长期借款

10

其他应收款

54

应付债券

11

坏账准备

55

长期应付款

12

材料采购

56

未确认融资费用

13

在途物资

57

专项应付款

14

原材料

58

预计负债

15

库存设备

59

递延所得税负债

16

材料成本差异

三、所有者权益类

17

开发产品

60

实收资本

18

委托加工物资

61

资本公积

19

周转材料

62

盈余公积

20

存货跌价准备

63

本年利润

21

持有至到期投资

64

利润分配

22

持有至到期投资减值准备

65

库存股

23

可供出售金融资产

四、成本类

24

长期股权投资

66

开发成本

25

长期股权投资减值准备　

67

开发间接费用

26

投资性房地产

68

劳务成本

27

长期应收款

69

研发支出

28

未实现融资收益

五、损益类

29

固定资产

70

主营业务收入

30

累计折旧

71

其他业务收入

31

固定资产减值准备

72

公允价值变动损益

32

在建工程

73

投资收益

33

工程物资

74

营业外收入

34

固定资产清理

75

主营业务成本

35

无形资产

76

其他业务成本

36

累计摊销

77

营业税金及附加

37

无形资产减值准备

78

销售费用

38

商誉

79

管理费用

39

长期待摊费用

80

财务费用

40

递延所得税资产

81

资产减值损失

41

待处理财产损溢

82

营业外支出

二、负债类

83

所得税费用

42

短期借款

84

以前年度损益调整

43

交易性金融负债

　　注：

房地产开发企业在不违反会计准则确认、计量和报告规定的前提下，可以根据本企业的实际情况自行增设、分拆、合并会计科目。

企业不存在的交易或者事项，可不设置相关会计科目。

　　（四）房地产开发企业会计账簿设置　　房屋开发成本明细账　　开发项目名称：

年

凭证

摘要

借方

贷方

余额

借方明细项目

月

日

字

号

土地征用及拆迁补偿费

前期工程费

基础设施费

建安工程费

公共配套设施费

开发间接费

　　四、房地产开发企业成本核算及纳税　　

（一）房地产开发企业的成本核算　　前已述及，房地产投资项目具有资金投入大、建设周期长、投资风险高等特点，同时，成本核算环节也比较多且复杂，这就更需要精打细算，规避风险，力求以最少的成本耗费获取最大的经济利益。

鉴于房地产开发企业的成本核算工作是一项复杂的会计核算工作，为便于读者学习，本书将在第七章中分五个部分进行详细介绍：

土地开发成本核算；房屋开发成本核算；公共配套设施开发成本核算；代建工程开发成本核算；开发间接费用核算。

（二）房地产开发企业纳税　　房地产开发企业涉及的税种较多，主要有契税、房产税、城镇土地使用税、营业税、城市维护建设税、教育费附加、土地增值税、耕地占用税、印花税、个人所得税、企业所得税等。

鉴于房地产开发企业在开发经营各阶段所纳税种及税率等有所变化，本书将在第十章按照房地产开发经营的不同阶段分别进行详细介绍。

第一章

第一节　房地产开发企业的设立

　　一、房地产开发企业设立的条件　　

（一）《公司法》的具体规定　　房地产开发企业的主要形式为有限责任公司和股份有限公司，根据《公司法》规定，这两种形式的公司的设立条件有一定的区别。

　　1.有限责任公司的设立条件　　有限责任公司由50个以下股东出资设立，应当具备下列条件：

（1）股东符合法定人数；　　

（2）股东出资达到法定资本最低限额；　　（3）股东共同制定公司章程；　　（4）有公司名称，建立符合有限责任公司要求的组织机构；　　（5）有公司住所。

　　有限责任公司的注册资本为在公司登记机关登记的全体股东认缴的出资额。

注册资本的最低限额为人民币3万元，公司全体股东的首次出资额不得低于注册资本的20%，也不得低于法定的注册资本最低限额，其余部分由股东自公司成立之日起2年内缴足；其中，投资公司可以在5年内缴足。

全体股东的货币出资金额不得低于有限责任公司注册资本的30%。

　　2.股份有限公司的设立条件　　股份有限公司应当有2人以上200人以下为发起人，其中须有半数以上的发起人在中国境内有住所，还应当具备下列条件：

（1）发起人符合法定人数；　　

（2）发起人认购和募集的股本达到法定资本最低限额；　　（3）股份发行、筹办事项符合法律规定；　　（4）发起人制订公司章程，采用募集方式设立的经创立大会通过；　　（5）有公司名称，建立符合股份有限公司要求的组织机构；　　（6）有公司住所。

　　股份有限公司的注册资本为在公司登记机关登记的实收股本总额。

注册资本的最低限额为人民币500万元。

以募集设立方式设立股份有限公司的，发起人认购的股份不得少于公司股份总数的35%。

以发起设立方式设立股份有限公司的，发起人认购公司应发行的全部股份。

　　股份有限公司采取发起设立方式设立的，公司全体发起人的首次出资额不得低于注册资本的20%，其余部分由发起人自公司成立之日起2年内缴足；其中，投资公司可以在5年内缴足。

在缴足前，不得向他人募集股份。

（二）《城市房地产管理法》的具体规定　　设立房地产开发企业，应当具备下列条件：

（1）有自己的名称和组织机构；　　

（2）有固定的经营场所；　　（3）有符合国务院规定的注册资本；　　（4）有足够的专业技术人员；　　（5）法律、行政法规规定的其他条件。

　　（三）《城市房地产开发经营管理条例》的具体规定　　设立房地产开发企业，除应当符合有关法律、行政法规规定的企业设立条件外，还应当具备下列条件：

（1）有100万元以上的注册资本；　　

（2）有4名以上持有资格证书的房地产专业、建筑工程专业的专职技术人员，2名以上持有资格证书的专职会计人员。

　　省、自治区、直辖市人民政府可以根据本地方的实际情况，对设立房地产开发企业的注册资本和专业技术人员的条件做出高于上述

（1）和

（2）项的规定。

　　外商投资设立房地产开发企业的，除应当符合上述条件外，还应当依照外商投资企业法律、行政法规的规定，办理有关审批手续。

　　设立房地产开发企业，应当向县级以上人民政府工商行政管理部门申请登记。

房地产开发企业应当自领取营业执照之日起30日内，持下列文件到登记机关所在地的房地产开发主管部门备案：

（1）营业执照复印件；　　

（2）企业章程；　　（3）验资证明；　　（4）企业法定代表人的身份证明；　　（5）专业技术人员的资格证书和聘用合同。

　　（四）外商投资房地产企业　　外商投资房地产，是指外国投资者（以下简称“外商”）通过新设、并购、再投资等方式投资房地产领域，从事房地产开发经营活动。

外商投资房地产企业，是指从事普通住宅、公寓、别墅等各类住宅、宾馆（饭店）、度假村、写字楼、会展中心、商业设施、主题公园等建设经营，或以上述项目建设为目的的土地开发或成片开发项目的外商投资企业。

　　1.外商投资房地产的产业政策　　国家发改委和商务部2007年10月31日联合颁布了《外商投资产业指导目录（2007年修订）》，对外商投资房地产业限制范围有所扩大：

（1）外商投资“普通住宅的开发建设”从鼓励目录中消失；　　

（2）限制外商投资的领域：

①土地成片开发（限于合资、合作）；②高档宾馆、别墅、高档写字楼和国际会展中心的建设、经营；③房地产二级市场交易及房地产中介或经纪公司。

　　（3）“大型主题公园的建设、经营”不再归于限制目录。

　　2.房地产市场外资准入要求　　外商投资房地产市场应符合下列要求：

（1）境外机构和个人（以下简称境外投资者）在境内投资购买非自用房地产的，应根据外商投资的法律、法规及相关规定，申请设立外商投资企业。

经审批部门批准并办理有关注册登记后，在核准的经营范围内从事相关建设经营活动。

（2）外商投资设立房地产企业，投资总额在1000万美元（含1000万美元）以上的，其注册资本应不低于投资总额的30%；投资总额在300万美元至1000万美元的，其注册资本应不低于投资总额的50%；投资总额在300万美元以下（含300万美元）的，其注册资本应不低于投资总额的70%。

　　（3）设立外商投资房地产企业，由商务主管部门和工商行政管理机关依法批准设立和办理注册登记手续，颁发一年期《外商投资企业批准证书》和《营业执照》。

企业付清土地使用权出让金后，凭上述证照到土地管理部门申办《国有土地使用证》，根据《国有土地使用证》到商务主管部门换发正式的《外商投资企业批准证书》，再到工商行政管理机关换发与《外商投资企业批准证书》经营期限一致的《营业执照》，到税务机关办理税务登记。

　　（4）外商投资房地产企业的股权和项目转让，以及境外投资者并购境内房地产企业，由商务主管等部门严格按照有关法律法规和政策规定进行审批。

　　（5）境外投资者通过股权转让及其他方式并购境内房地产企业，须妥善安置职工，处理银行债务，并自外商投资企业营业执照颁发之日起3个月内以自有资金一次性支付全部转让金。

境外投资者收购外商投资房地产企业中方股权的，须妥善安置职工，处理银行债务，并在股权转让协议生效之日起3个月内以自有资金一次性支付全部转让对价。

对有不良记录的境外投资者，不允许其在境内进行上述活动。

　　二、房地产开发企业的资质核定　　根据《房地产开发企业资质管理规定》的规定，房地产开发企业应当按照本规定申请核定企业资质等级。

未取得房地产开发资质等级证书的企业，不得从事房地产开发经营业务。

（一）资质等级的条件　　房地产开发企业按照企业条件分为一、二、三、四，四个资质等级。

各资质等级企业的条件如下：

　　1.一级资质　　

（1）注册资本不低于5000万元；　　

（2）从事房地产开发经营5年以上；　　（3）近3年房屋建筑面积累计竣工30万平方米以上，或者累计完成与此相当的房地产开发投资额；　　（4）连续5年建筑工程质量合格率达100%；　　（5）上一年房屋建筑施工面积15万平方米以上，或者完成与此相当的房地产开发投资额；　　（6）有职称的建筑、结构、财务、房地产及有关经济类的专业管理人员不少于40人，其中具有中级以上职称的管理人员不少于20人，持有资格证书的专职会计人员不少于4人；　　（7）工程技术、财务、统计等业务负责人具有相应专业中级以上职称；　　（8）具有完善的质量保证体系，商品住宅销售中实行了《住宅质量保证书》和《住宅使用说明书》制度；　　（9）未发生过重大工程质量事故。

　　2.二级资质　　

（1）注册资本不低于2000万元；　　

（2）从事房地产开发经营3年以上；　　（3）近3年房屋建筑面积累计竣工15万平方米以上，或者累计完成与此相当的房地产开发投资额；　　（4）连续3年建筑工程质量合格率达100%；　　（5）上一年房屋建筑施工面积10万平方米以上，或者完成与此相当的房地产开发投资额；　　（6）有职称的建筑、结构、财务、房地产及有关经济类的专业管理人员不少于20人，其中具有中级以上职称的管理人员不少于10人，持有资格证书的专职会计人员不少于3人；　　（7）工程技术、财务、统计等业务负责人具有相应专业中级以上职称；　　（8）具有完善的质量保证体系，商品住宅销售中实行了《住宅质量保证书》和《住宅使用说明书》制度；　　（9）未发生过重大工程质量事故。

　　3.三级资质　　

（1）注册资本不低于800万元；　　

（2）从事房地产开发经营2年以上；　　（3）房屋建筑面积累计竣工5万平方米以上，或者累计完成与此相当的房地产开发投资额；　　（4）连续2年建筑工程质量合格率达100%；　　（5）有职称的建筑、结构、财务、房地产及有关经济类的专业管理人员不少于10人，其中具有中级以上职称的管理人员不少于5人，持有资格证书的专职会计人员不少于2人；　　（6）工程技术、财务等业务负责人具有相