第十三章成本分析.docx
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第十三章成本分析
第十三章成本分析
【学习目的】本章主要介绍了成本分析的基本概念和内容,以及影响产品成本的因素和成本分析的方法。
通过本章的学习,要求能够运用这些原理对全部商品成本计划完成情况、可比产品成本分析、主要产品单位成本进行了分析;理解技术经济指标对产品单位成本的影响。
第一节产品成本分析概述
成本分析,是指主要利用成本核算及其他有关资料,全面分析成本水平与构成的变动情况,系统地研究成本变动的因素和原因,挖掘降低成本的潜力的一项专门工作。
通过分析,可以正确认识和掌握成本变动的规律,有利于实现降低成本的目标,并为编制成本计划和制定新的经营决策提供依据。
成本分析是成本控制的根本保障,为了保证完成和超额完成成本计划,达到不断降低产品成本的目的,必须进行成本分析。
成本分析可以在成本形成前后进行事前、事中和事后分析。
在成本形成之前,为了选择降低成本的最佳方案,确定目标成本,编制成本计划,需要对成本进行预测分析,是事前分析;在成本形成之中,为了随时检查各项定额和成本计划的执行情况,控制各种消耗、费用支出,保证目标成本的实现,需要进行成本控制分析,即事中分析;在成本形成之后,把成本核算数据与其他资料结合起来,评价成本计划的执行结果,揭露矛盾,总结经验教训,指导未来,需要进行成本考核分析,即事后分析。
成本分析是成本核算工作的继续,是成本会计的重要组成部分。
一、成本分析的意义和内容
(一)成本分析的意义
企业进行定期和不定期的成本分析,在查明费用预算和成本计划的完成情况,找出成本费用管理工作中的成绩和问题,明确成本管理的责任,挖掘企业降低成本、节约费用的潜力,以及为编制成本计划,进行成本预测和决策提供资料等方面有重要意义。
1.可以提高企业的经济效益
通过成本分析,正确认识和掌握成本变动的规律性,不断挖掘企业内部潜力,降低产品成本,可以查明企业费用预算完成和成本计划的完成情况,找出影响计划(预算)完成的原因,分析影响成本计划和费用预算完成的各种因素的影响方向(有利因素或不利因素)和影响程度,评价企业成本计划的先进性和可行性,总结成本管理工作中的经验教训,发现成本管理工作中的问题,从而总结原因,进一步提高企业的经济效益。
2.可以为经济决策提供依据
通过成本分析,可以对成本计划的执行情况进行有效的控制,对执行结果进行评价,肯定成绩,指出存在的问题,以便采取措施,为提高经营管理水平服务,为编制下期成本计划和作出新的经营决策提供依据,给未来的成本管理指出努力的方向。
3.可以挖掘内部增产、节约潜力
通过成本分析,可以挖掘企业内部增加生产、节约费用、降低成本的潜力,促使企业改进生产经营管理和成本管理,提高经济效益。
(二)成本分析的内容
成本分析贯穿于成本管理工作的始终,包括事前成本分析、事中成本控制分析和事后成本分析。
1.事前成本分析
是指事前预计和测算有关因素对成本的影响程度,其主要包括两个方面内容,即成本预测分析和成本决策分析。
2.事中成本控制分析
是指以计划、定额成本为依据,通过分析实际成本与计划成本或定额成本差异,对成本进行分析控制。
3.事后成本分析
是指产品生产过程中发生的实际成本与计划成本的比较,对产生的差异进行分析,找出成本升降原因,是成本分析的主要形式。
主要包括:
全部商品产品成本的分析、可比产品成本分析、主要产品单位成本分析、产品成本技术经济分析。
二、影响产品成本的因素
(一)直接材料
直接材料是由基本生产及辅助生产单位所消耗的材料进行汇总后,按照一定的方法能直接分配到各种产品当中的材料。
直接材料由材料消耗的金额所决定的,包括材料消耗量和单价两方面。
消耗量是用统计方法、工业工程法或其他技术分析方法确定的。
单位价格包括发票价格、运费、检验和正常损耗等成本,是取得材料的完成成本。
(二)直接人工
直接人工是基本生产及辅助生产单位因耗费人力资源所付出的代价。
直接人工是由工时和工资率决定的,确定单位产品所需的直接生产工人工时,需要按产品加工工序分别进行,然后加以汇总。
工时是指在现有生产技术条件下,生产单位产品所需要的时间,包括直接加工操作必不可少的时间,以及必要的间歇和停工时间,如工间休息,调整设备时间,不可避免的废品耗用和停工时间。
作业工时应以作业研究和工时研究为基础,参考有关统计资料来确定。
直接人工的工资率,如采用计件工资制,则是预定的每件产品支付的工资除以工时,或者是预定的小时工资率,如果采用月工资制,需要根据月工资总额和可用工时总量来计算工资率。
(三)制造费用
制造费用包括产品生产成本中除直接材料和直接工资以外的其余一切生产成本,主要包括企业各个生产单位(车间、分厂)为组织和管理生产所发生的一切费用,以及各个生产单位所发生的固定资产使用费和维修费,具体有以下项目:
各个生产单位管理人员的工资、职工福利费,房屋建筑费、劳动保护费、季节性生产和修理期间的停工损失等等。
制造费用一般是间接计入成本,当制造费用发生时一般无法直接判定它所归属的成本计算对象,因而不能直接计入所生产的产品成本中去,而须按费用发生的地点先行归集,月终时再采用一定的方法在各成本计算对象间进行分配,计入各成本计算对象的成本中。
三、成本分析的方法
成本分析的方法可以分为两大类:
一类是发现指标差距的方法,另一类是分析构成原因的方法。
企业应根据分析的目的、分析对象的特点、掌握的资料等情况确定应采用那种方法进行成本分析。
在实际工作中,常用的成本分析方法有以下几种。
(一)比较分析法
比较分析法是将两个或两个以上相关的可比经济指标进行数量对比,并揭示指标之间差距及程度的一种分析方法。
通过对比分析,可一般地了解企业成本的升降情况及其发展趋势,查明原因,找出差距,提出进一步改进的措施。
这是成本分析中最常用的一种基本分析方法。
比较法应用时,首先应确定比较的标准,即用哪些内容相对比。
一般常用的比较形式有以下几种:
1.实际指标与计划指标或定额数相比较。
通过比较后可以确定企业成本计划指标和定额数的完成情况,为进一步分析指明方向。
2.本期指标与前期指标比较。
通过比较后可以揭示成本指标的发展趋势和发展速度,借以观察企业生产经营管理水平的提高程度。
3.本企业指标与同类型企业指标比较。
这种比较可以体现企业在同类型企业中的先进程度及其差距,借以判断本企业的成本管理水平,为学习先进、挖掘潜力指明方向,促进企业和广大员工向更高的目标努力。
【例13—1】星城公司2008年末进行成本分析时,编制的对比成本分析表如下:
表13-1成本对比分析表
项目
计划成本
本年实际
差异额
差异率
A产品
500000
505000
+5000
+1.00%
B产品
750000
734000
-16000
-2.13%
C产品
430000
420000
-10000
-2.33%
合计
1680000
1659000
-21000
-1.25%
从上表中我们可以看出,各种产品成本的升降情况是不一样的。
A产品超支1.00%,B、C两种产品成本降低幅度较大。
对于A产品应找出成本超支的原因,提出进一步降低成本的措施方案。
比较分析法无论采取哪种比较形式,都要注意对比指标的可比性,包括指标性质、计算口径、计价基础、时间单位等的一致性。
同类企业之间进行财务指标的对比,必须是相对比的企业在产品种类、生产技术、生产规模和经营特点等方面大体相同。
(二)比率分析法
比率分析法是将企业具有内在联系的指标进行计算比率的一种分析方法。
根据分析的不同内容和不同要求,比率分析法主要有以下几种。
1.相关比率分析法
相关比率是将两种相关的指标进行对比、计算出比率的一种分析方法。
例如,利润总额与成本费用总额的比率,反映企业一定时期内所得与所费之间的比例关系,即企业每百元成本、费用的投入,能获得多少利润。
这一比率是反映成本效益的重要指标,称做成本费用利润率。
相关比率分析法就是通过计算两个性质不完全相同、而又相关的指标的比率进行分析的方法。
通过相关比率的计算,可以排除企业之间和同一企业不同期间的某些不可比因素,有利于企业经营管理者进行成本效益分析和经营决策。
2.构成比率分析法
构成比率也叫做结构比率,它是局部数量与总体总数量之比,也就是局部在总体中的比重,或称部分与全部的比率。
例如,在单位产品成本或产品总成本中,各个成本项目所占的比重;在费用总额中,各个费用项目所占的比重等,都是构成比率。
构成比率分析法就是通过计算构成比率来进行分析,也称做结构分析法。
在成本分析中,通过计算产品成本中各个成本项目的比重,费用总额中各个费用项目的比重,可以反映产品成本或费用总额的构成是否合理,为寻找降低成本、节约费用的途径指明方向。
3.动态比率分析法
动态比率分析将连续若干时期同类成本指标的数值进行对比,揭示该项成本指标发展方向和增减速度,以观察成本费用的变化趋势的一种分析方法。
也称为趋势分析法。
动态比率法又分为定基比率和环比比率两种。
定基比率也称定基发展速度,它是以某一时期的数量为基数,将分析期各个时期的数量都和基期相比,计算各个时期较基期的增减比率。
环比比率也称环比发展速度,它是将分析期各个时期的数量都和其前一期数量对比,计算其较前一期的增减比率。
(三)因素分析法
因素分析法是将某一综合性经济指标分解为若干个相互联系的因素,并分别计算、分析每个因素的变动对这个综合性指标变动的影响(包括影响方向和影响程度)的一种方法。
因素分析法是在比较分析法的基础上发展的,成为比较法的补充。
连环替代法是一种常用的因素分析法。
连环替代法是将综合性指标分解为多个因素后,以组成该指标的实际数,按一定顺序替换比较的基数,来计算各个因素变动对该综合性指标变动的影响的一种方法。
应用连环替代法的前提条件是:
综合性指标与它的构成因素之间有着因果关系,能够构成一种代数式;这个代数式不一定是乘积关系,加减乘除都可以。
连环替代法的一般做法是:
1.根据综合性指标的特征和分析目的,确定该项综合性指标变动受哪些因素变动的影响。
2.根据各影响因素的依存关系,按一定顺序排列各因素,也就是要确定在以后的连环替换中替换的先后顺序,这是很重要的一步。
替换的顺序不一样则计算结果就不一样。
替换顺序的确定原则是:
先替换数量因素,再换替质量因素;先替换主要的因素,后替换次要的因素。
3.确定比较的基数后,依次以各因素的实际数据替换各因素的基数,并计算出每次替代后的结果。
有几个因素就要替换几次,并且每次替换都是在前一次替换的基础上进行,直至最后替换出最后一个因素的实际数。
4.将每次替换后的计算结果减去前一次结果,其差额就是该因素变动对综合性指标变动的影响,包括影响方向与影响程度。
⒌综合各个因素的影响,其代数和(正负数抵消以后)应等于该综合性指标的实际数据与比较基数的差异,也就是分析对象。
【例13—2】 某企业生产丁产品,本月份产量及其他有关材料费用的资料如下。
表13-2产量及其他有关资料
项目
计划数
实际数
产品产量(件)
250
200
单位产品材料消耗量(公斤)
48
50
材料单价(元)
9
10
材料费用
108000
100000
分析对象=1000000-108000=-8000(元)
根据连环替代法的替代原则,影响材料费用这个综合性指标变动的三个因素的替代顺序为产量、单耗和单价。
各因素变动对丁产品材料费用实际比计划降低8000的影响结果计算如下:
计划材料费用=250×48×9=108000(元)------------------
(1)
第一次替代=200×48×9=86400(元)---------------------
(2)
第二次替代=200×50×9=90000(元)---------------------(3)
第三次替代即实际材料费用=200×50×10=100000(元)------(4)
各因素变动对材料费用降低8000元的影响如下:
产量变动对材料费用变动的影响=
(2)-
(1)=86400-108000=-21600(元)
材料单耗变动对材料费变动的影响=(3)-
(2)=90000-86400=3600(元)
材料单价变动对材料费用变动的影响=(4)-(3)=100000-90000=10000(元)
三个因素变动对材料费用变动的影响=-21600+3600+10000=-8000(元)
(四)差额分析法
差额分析法是连环替代法的一种简化形式。
它是利用各个因素的实际数与基数之间的差额,直接计算各个因素变动对综合性指标变动的影响的一种技术方法。
它所应用的原理和连环替代法相同。
它的特点是根据已确定的影响某项综合经济指标的各个因素及其替换顺序,逐个用各因素的实际数与基数之差直接替换基数,所得计算结果就是该因素变动对综合经济指标的影响程度。
采用差额计算法时的计算公式如下:
A因素变动对指标的影响=(A1-A0)×B0×C0
B因素变动对指标的影响=A1×(B1-B0)×C0
C因素变动对指标的影响=A1×B1×(C1-C0)
第二节全部商品产品成本分析
一、全部商品产品成本计划完成情况分析
全部商品产品成本的分析,是一种总括性的分析。
企业全部产品包括可比产品与不可比产品。
由于不可比产品没有历史成本资料,因此,对全部商品产品成本的分析,就不能用实际总成本与上年总成本进行比较,只能用实际总成本同计划总成本进行比较。
为进一步分析指明方向,在实际开展成本分析时,可以按照产品类别和成本项目进行分析。
(一)产品类别成本分析
按产品别分析是指按每种产品的成本所进行的分析。
全部产品按产品类别进行的成本分析,主要分析成本降低率和成本降低额两个指标。
按照下面的公式进行计算。
成本降低额=计划总成本—实际总成本=∑{实际产量×(计划单位成本-实际单位成本)}
成本降低率=
【例13—3】 新华工厂2008年产品成本计划资料见表13—3,本年产品成本完成情况见表13—4。
表13—3产品成本计划表
编制单位:
新华工厂2008年度单位:
元
产品名称
计量
单位
计划
产量
单位成本
计划产量的总成本
成本降低任务
上年实际
本年计划
按上年实际
单位成本计算
本年计划
成本
降低额
成本
降低率
主要产品
980000
925264
54736
5.59%
甲产品
件
576
1250
1164
720000
670464
49536
6.88%
乙产品
件
260
1000
980
260000
254800
5200
2%
非主要产品
丙产品
件
250
1110
277500
合计
980000
1202764
54736
表13─4全部产品成本计划完成情况分析表——按产品类别分析
编制单位:
新华工厂 2008年度 单位:
元
产品名称
计量单位
实际产量
单位成本
实际产量总成本
与计划成本比
上年实际
本年计划
本年实际
按上年实际单位成本计算
按本年计划单位成本计算
本年
实际
成本降低额
成本降低率%
降低成本的构成%
主要产品
1031250
972500
966500
6000
0.62
0.48
甲产品
件
625
1250
1164
1152.4
781250
727500
720250
7250
1.00
0.58
乙产品
件
250
1000
980
985
250000
245000
246250
-1250
-0.51
-0.1
非主要产品
丙产品
件
250
1110
1072.3
277500
268075
9425
3.40
0.754
合计
1250000
1234575
15425
1.234
1.234
在全部产品成本计划完成情况分析表中,总成本都是按实际产量来计算的。
因为只有同一实物量的总成本,才具有比较性。
在企业全部产品中,有的以前年度没有正式生产过,没有上年成本资料,因此,企业全部产品成本计划完成情况的分析,是与计划比较,计算出全部产品的成本降低额和降低率,查明成本计划的完成情况。
在本例中,该企业本年全部产品总成本完成了计划。
实际成本与计划成本比较,成本降低额为15425元,成本降低率为1.234%。
在全部产品中,非主要产品丙产品成本计划完成较好,实际成本较计划降低了3.40%,成本降低额为9425元,主要产品中甲产品也完成了成本计划;主要产品总的情况也完成了成本计划,成本降低了0.62%;但乙产品成本比计划还超支了1250元,超支0.51%,应进一步查明原因。
(二)成本项目成本分析
按成本项目分析是指将按成本项目反映的全部商品产品的实际总成本与按成本项目反映的实际产量计划总成本相比较,计算每个成本项目成本降低额和降低率对总成本的影响。
下面,举例说明分析方法。
【例13—5】新华工厂2008年产品成本构成的资料见表13—5。
表13—5全部产品成本计划完成情况分析表——按成本项目分析
编制单位:
新华工厂2008年度单位:
元
成本项目
实际产量的总成本(元)
差异
各成本项目降低额
对总成本的影响%
按本年计划单位成本计算
本年实际
降低额(元)
降低率%
直接材料
850000
861340
-11340
-1.33
-0.9072
直接工资
140265
139870
395
0.28
0.0316
制造费用
259735
233365
26370
10.15
2.1096
合计
1250000
1234575
15425
1.234
1.234
上表中数字计算过程如下:
直接材料项目实际成本比计划成本的差异=861340-850000=11340(元)
即实际比计划超支了11340元。
11340
直接材料项目实际成本比计划成本差异率=____________×100%=1.33%
850000
11340
直接材料项目超支额对总成本的影响=______________×100%=0.9072%
1250000
从表13—5中可以看到,该厂按成本项目反映的全部产品成本计划完成情况,与总的计划成本比较降低了15425元,其中直接材料超支了11340元,直接工资和制造费用分别节约了395元和26370元,对于直接材料的超支应进一步分析原因。
二、可比产品成本分析
可比产品是指企业过去生产过并且有着完整的成本资料的主要产品。
对可比产品成本降低任务完成情况的分析,就是将可比产品的实际成本与按实际产量和上年实际单位成本计算的上年实际总成本,确定可比产品实际成本的降低额和降低率,并同计划规定的计划成本降低额和降低率相比,评定企业可比产品成本降低任务完成的情况,确定各项目因素的影响程度,为进一步挖掘潜力、降低成本指出方向。
计划成本和实际成本降低指标可按下列公式计算:
影响降低额的因素有产量、品种结构和单位成本,影响降低率的因素有产品品种结构和单位成本。
下面就这些影响分别进行分析。
(一)产品单位成本变动的影响
在影响可比产品成本降低任务完成的各个因素中,产品单位成本是最主要的因素。
因为从单一产品来说,影响成本降低率的只有产品单位成本一个因素。
产品产量的变动,在不考虑将成本划分为固定成本和变动成本的情况下,不会对成本降低率产生影响。
产品总成本的降低率,也就是指产品单位成本的降低率。
产品单位成本的降低或超支,直接带来成本的降低额或超支额。
因此,由于产品单位成本变动对可比产品成本降低任务完成的影响,可以用下列公式计算。
产品单位成本变动
对成本降低额的
影响
可比产品实际产量按计划单位成本计算的总成本
=—实际总成本
产品单位成本变动
对成本降低率的
影响
=
(二)产品品种结构变动的影响
全部可比产品成本降低率实质上是以各种产品的个别成本降低率为基础来计算的,由于各种可比产品成本降低率不同,如果成本降低率大的产品在全部可比产品中所占的比重比计划提高,那么,全部可比产品成本降低率就会多降低,降低额也会相应地多降低;反之,降低率和降低额则会少降低。
如星城厂可比产品的计划品种结构和实际品种结构可以计算如下(见表13—6):
表13—6产品品种结构计算表
编制单位:
新华工厂2008年度金额单位:
元
产品
名称
计划
产量
实际
产量
上年实际平均单位成本
计划产量按上年实际单位成本计算的总成本
计划品种结构
实际产量按上年实际单位成本计算的总成本
实际品种结构
甲产品
576
625
1250
720000
73.47%
781250
75.76%
乙产品
260
250
1000
260000
26.53%
250000
24.24%
合计
—
—
—
980000
100%
1031250
100%
可比产品的成本降低率,是多种产品综合的结果,它不仅受各种产品成本降低率变动的影响,而且受产品品种结构变动影响。
在表13—3中,新华工厂甲、乙两种产品计划成本降低率分别为6.88%和2%;在表13—4中,其实际成本降低率分别为1%和-0.51%;综合的计划成本降低率5.59%和实际成本降低率0.62%。
根据表13—6的资料用下列计算式计算:
综合计划成本降低率=6.88%×73.47%+2%×26.53%=5.59%
综合实际成本降低率=1%×74.81%+(-0.51%)×25.19%=0.62%
上述计算式,表明产品品种结构变动对产品成本降低率是有影响的,它的影响程度,可以根据上述计算式所表达的原理来计算确定。
具体计算时,可以先求得在各种产品计划成本降低率不变的情况下,只有产品品种结构变动的综合成本降低率,再与计划的综合成本降低率比较,其差额就是产品品种结构变动对成本降低率的影响。
根据表13—3、表13-4和表13—6的资料,本例可以计算如下:
综合计划成本降低率:
6.88%×73.47%+2%×26.53%=5.59%
结构变动以后的综合实际成本降低率(各种产品的计划成本降低率不变):
6.68%×75.76%+2%×24.24%=5.70%
产品品种结构变动对成本降低率的影响:
5.70%-5.59%=0.11%
上述计算结果表明,在甲、乙两种产品的计划降低率不变的情况下,由于产品品种结构的变动,使该厂可比产品综合的成本降低率由5.59%提高到了5.70%,提高了0.11%。
这是因为在企业总产品中,计划成本降低率相对较高的甲产品的比重,由73.47%上升到了75.76%的结果。
(三)产品产量变动的影响
在计算可比产品成本降低任务时,是用可比产品的计划产量,分别乘上该产品上年实际单位成本和计划单位成本的差额计算的;实际完成情况则是根据可比产品实际产量分别乘上该产
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