房地产企业有关税收政策.docx
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房地产企业有关税收政策.docx
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房地产企业有关税收政策
房地产企业有关税收政策汇编
第一部分营业税的有关政策
一、关于房地产业营业税的征税范围
房地产业,是指转让境内土地使用权和销售境内不动产的业务。
转让土地使用权,是指土地使用者有偿转让土地使用权的行为;销售不动产,是指不动产产权人有偿转让不动产所有权的行为,包括:
销售建筑物或构筑物、销售其他土地附着物;不动产所占土地的使用权随同不动产一并转让的行为,比照为销售不动产。
下列行为也属于房地产业营业税的征税范围;
1、有偿转让建筑物的有限产权或永久使用权的行为;
2、单位将不动产无偿赠与他人的行为;
3、以提供土地使用权的方式,与提供资金的他人(以下简称出资方)共同立项建造不动产,并与出资方按一定方式进行利益分配,取得收入或取得分得的不动产所有权的行为;
4、以提供资金的方式,与提供土地使用权的他人(以下简称出地方)共同立项建造不动产,并与出地方按一定方式进行利益分配,取得收入或取得、分得不动产所占土地使用权的行为;
5、投资者在办理不动产建设立项后,又接受他人投资参与不动产建设,并与他人共同分配不动产的行为;
6、在房地产开发过程中,投资者在工程完工前,将自身全部的权利、义务有偿转让给他人的行为;
7、接受他人委托代建不动产,但以自己的名义办理工程项目立项,不动产建成后将不动产交给委托方的行为;
8、房地产开发企业以集资建房名义将不动产所有权转让给出资人的行为;
9、土地使用者之间相互交换土地使用权的行为;
10、不动产产权人之间相互交换不动产所有权的行为;
11、土地使用者和不动产产权人之间相互交换土地使用权和不动产所有权的行为;
12、因城市建设需要拆迁,而以其他房屋偿还给(或安置)被拆迁单位和个人的行为;
13、虽尚未接到政府有关部门办理土地使用权转让或不动产过户手续,但实际已将土地使用权或不动产转让给他人,并向对方收取了货币、货物或其他经济利益的行为;
14、以投资入股名义转让土地使用权或不动产的所有权,但未与接受投资方共同承担投资风险,而收取固定收入或按销售收入一定比例提成的行为;
15、以不动产所有权或土地使用权投资,取得接受投资方的股权后,又将该项股权转让的行为。
二、关于房地产企业适用税目、税率
房地产企业有偿转让不动产所有权的行为,适用“销售不动产”税目;房地产企业有偿转让土地使用权的行为,适用“转让无形资产”税目。
销售不动产、转让无形资产,税率为5%。
三、关于纳税义务发生时间
房地产业营业税的纳税义务发生时间,原则上为纳税人收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。
但下列情况除外:
1、纳税人发生房地产业应税行为,采用预收款(预收定金)方式的,其纳税义务发生时间为收到预收款(预收定金)的当天;
2、纳税人将不动产无偿赠与他人的,其纳税义务发生时间为不动产所有权转移的当天;
3、一方提供土地,一方提供资金,共同立项建造不动产,并按一定方式分配所建不动产的,其纳税义务发生时间为不动产分配的当天。
四、关于房地产业营业税的计税依据
纳税人发生房地产业应税行为从对方取得的全部价款和价外费用,无论会计制度规定如何核算,均应并入营业额作为计税依据。
但下列情况除外:
1、出地方与出资方共同办理工程项目立项,建造不动产后由一方统一对外销售的,直接对外销售方的营业额为其销售不动产从对方取得的全部收入,未直接对外销售方的营业额为其从销售收入中按比例提取的收入或固定收入;
2、出地方与出资方共同办理工程项目立项,建造不动产后按一定比例共同分配不动产的,出地方的营业额为其分得的不动产的建设成本,出资方的营业额为所建不动产的建设成本扣除其分得的不动产的建设成本后的余额;
3、纳税人在办理不动产建设立项后,又接受他人投资参与不动产建设,并与他人共同分配不动产的,其营业额为接受的投资额。
4、纳税人受托代建不动产,但以自己的名义办理工程项目立项,不动产建成后将不动产交给委托方的,不论与委托方如何结算,其营业额均应为不动产的建设成本及向委托方收取的其他各项收入;
5、纳税人以集资建房名义销售不动产的,其营业额为向出资人收取的全部集资款项;
6、纳税人在转让土地使用权或销售不动产过程中发生“销货退回”行为的,经主管税务机关审核批准后,可以将退付的款项直接冲减其当期应纳的房地产业营业税的营业额;
7、纳税人采取折扣方式转让土地使用权或销售不动产,如果转让额或销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的,可以扣除折扣额后的余额为营业额;
8、纳税人转让土地使用权或销售不动产的价格明显偏低而无正当理由的,以及将不动产无偿赠与他人的,主管税务机关有权按下列顺序核定其营业额:
(1)以本地区当月或近期转让同类土地使用权或销售同类不动产的平均价格核定;
(2)没有同类土地使用权或不动产平均价格的,按下列公式核定计税价格:
计税价格=营业成本或工程成本×(1+成本利润率)÷(1-营业税税率)
五、关于房地产业营业税的纳税地点
1、纳税人发生销售不动产应税行为,应当向不动产所在地主管地方税务机关申报纳税;
2、纳税人发生转让土地使用权应税行为,应当向土地所在地主管地方税务机关申报纳税;
3、房地产业营业税的扣缴义务人应当向土地或不动产所在地的主管地方税务机关申报缴纳其扣缴的税款。
六、关于以“还本”方式销售建筑物的征税问题
以“还本”方式销售建筑物,是指商品房经营者在销售建筑物时许诺若干年后可将房屋价款归还购房者,这是经营者为了加快资金周转而采取的一种促销手段。
对以“还本”方式销售建筑物的行为,应按向购买者收取的全部价款和价外费用征收营业税,不得减除所谓“还本”支出。
七、关于合作建房的征税和适用税目问题
合作建房,是指由一方(以下简称甲方)提供土地使用权,另一方(以下简称乙方)提供资金,合作建房。
一般有两种方式。
1、“以物易物”,即双方以各自拥有的土地使用权和房屋所有权相互交换。
具体的交换方式也有两种:
(1)土地使用权和房屋所有权相互交换:
即甲方以转让部分土地使用权为代价,换取部分房屋的所有权;乙方则以转让部分房屋的所有权为代价,换取部分土地的使用权。
因此,对甲方按“转让无形资产”税目中的“转让土地使用权”子目征税;对乙方按“销售不动产”税目征税。
双方没有进行货币结算,应当按照营业税暂行条例十五条的规定分别核定双方各自的营业额。
如果合作建房的双方(或任何一方)将分得的房屋销售出去,则又发生了销售不动产行为,应对其销售收入再按“销售不动产”税目征收营业税。
(2)出租土地使用权,换取房屋所有权:
即甲方将土地使用权出租给乙方若干年,乙方投资建房并使用,租赁期满后,乙方将土地使用权连同所建的建筑物归还甲方。
在这一经营过程中,甲方发生了出租土地使用权的行为,对其按“服务业—租赁业”税目征收营业税;乙方发生了销售不动产的行为,对其按“销售不动产”税目征营业税。
营业额也按营业税暂行条例十五条的规定分别核定。
2、甲方以土地使用权、乙方以货币资金合股,成立合营企业,合作建房。
具体分三种情况:
(1)房屋建成后,如果双方采取风险共担、利润共享的分配方式,按照营业税“以无形资产投资入股、参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险的行为,不征营业税”的规定,对甲方向合营企业提供的土地使用权,视为投资入股,对其不征营业税;只对合营企业销售房屋取得的收入按销售不动产征税;对双方分得的利润不征营业税。
(2)房屋建成后,甲方如果采取按销售收入的一定比例提成的方式参与分配,或提取固定利润,则属于甲方将土地使用权转让给合营企业的行为,对甲方按“转让无形资产”征税;对合营企业则按“销售不动产”税目征收营业税。
(3)房屋建成后,如果双方按一定比例分配房屋,则对甲方向合营企业转让的土地,先按“转让无形资产”征税;对合营企业的房屋,在分配给甲、乙方后,如果各自销售,则再按“销售不动产”征税。
八、关于房产开发企业委托包销商售房如何征税
据国税函[1996]684号文,在合同期内房产企业将房产交给包销商承销,包销商是代理房产开发企业进行销售,所取得的手续费收入或者价差应按“服务业——代理业”征收营业税;
在合同期满后,房屋未售出,由包销商进行收购,其实质是房产开发企业将房屋销售给包销商,对房产开发企业应按“销售不动产”征收营业税;包销商将房产再次销售,对包销商也应按“销售不动产”征收营业税。
另据苏地税函[1997]009号文,房产开发企业在合同期内委托包销商承销房屋,其取得的售房款,均应按“销售不动产”计征营业税。
对其支付给包销商的手续费,不得从计税营业额中扣除。
九、关于从事房地产业务的外商投资企业委托代销等问题
据国税发[1999]242号文(1999年12月21日):
1、从事房地产业务的外商投资企业与境外企业签订房地产代销、包销合同或协议,委托境外企业在境外销售其位于我国境内房地产的,应按境外企业向购房人销售的价格,作为外商投资企业房地产销售收入,计算缴纳营业税和企业所得税。
2、上述外商投资企业向境外代销、包销企业支付的各项佣金、差价、手续费、提成费等劳务费用,应提供完整、有效的凭证资料,经主管税务机关审核确认后,方可作为外商投资企业的费用列支。
但实际列支的数额,不得超过房地产销售收入的10%。
十、关于纳税人销售不动产退回的有关征税问题
纳税人销售不动产过程中发生“销货退回”行为,经主管税务机关核准,可将退付款项直接冲减当期应纳营业税的营业额。
但不能冲抵其他应税项目的计税营业额。
十一、关于房屋开发公司代承建的房屋征税问题
苏地税发[1996]074号《江苏省地方税务局关于营业税若干征税问题的补充通知
(二)》:
房屋开发公司承办国家机关、企事业单位的统建房,如委托建房的单位能提供土地使用权证书和有关部门的建设项目批准书以及基建计划且房屋开发公司(即受托方)不垫付资金,并同时符合本《通知》第三条中“其他代理服务”条件,即对房屋开发公司实际取得的手续费收入按“服务业”税目计征营业税。
否则,对房屋开发公司承办建设的各种房屋,均应全额按“销售不动产”计征营业税。
十二、关于房地产开发企业“代建”房屋行为征税问题
国税函[1998]554号《国家税务总局关于“代建”房屋行为应如何征收营业税问题的批复》:
房地产开发企业(以下简称甲方)取得土地使用权并办理施工手续后根据其他单位(以下简称乙方)的要求进行施工,并按施工进度向乙方预收房款,工程完工后,甲方替乙方办理产权转移等手续。
甲方的上述行为属于销售不动产,应按“销售不动产”税目征收营业税;如甲方自备施工力量修建该房屋,还应对甲方的自建行为,按“建筑业”税目征收营业税。
十三、房地产企业销售返租营业税征税问题
苏地税函[2008]135号《关于房地产开发公司销售返租有关营业税问题的批复》:
房地产开发公司销售不动产,采取优惠方式要求购房者无偿或低价将不动产交给开发公司使用若干年。
这一经营方式名义上是开发商让利给购房者,实质上是优先取得了购房者的不动产的使用权,即其他经济利益。
因此,对房地产开发公司以此方式销售不动产的行为,应按照《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第十五条和《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第四十七条规定核定其营业额。
第二部分企业所得税问题
一、关于房地产企业预缴企业所得税问题
国税函〔2008〕299号《国家税务总局关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知》(2008年4月7日):
(一)、房地产开发企业按当年实际利润据实分季(或月)预缴企业所得税的,对开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品,在未完工前采取预售方式销售取得的预售收入,按照规定的预计利润率分季(或月)计算出预计利润额,计入利润总额预缴,开发产品完工、结算计税成本后按照实际利润再行调整。
(二)、预计利润率暂按以下规定的标准确定:
非经济适用房开发项目
1.位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城区和郊区的,不得低于20%。
2.位于地级市、地区、盟、州城区及郊区的,不得低于15%。
3.位于其他地区的,不得低于10%。
经济适用房开发项目
经济适用房开发项目符合建设部、国家发展改革委员会、国土资源部、中国人民银行《关于印发<经济适用房管理办法>的通知》(建住房〔2004〕77号)等有关规定的,不得低于3%。
(三)、房地产开发企业按当年实际利润据实预缴企业所得税的,对开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品,在未完工前采取预售方式销售取得的预售收入,按照规定的预计利润率分季(或月)计算出预计利润额,填报在《中华人民共和国企业所得税月(季)度预缴纳税申报表(A类)》(国税函〔2008〕44号文件附件1)第4行“利润总额”内。
(四)、房地产开发企业对经济适用房项目的预售收入进行初始纳税申报时,必须附送有关部门批准经济适用房项目开发、销售的文件以及其他相关证明材料。
凡不符合规定或未附送有关部门的批准文件以及其他相关证明材料的,一律按销售非经济适用房的规定执行。
(五)、本通知适用于从事房地产开发经营业务的居民纳税人。
(六)、本通知自2008年1月1日起执行。
已按原预计利润率办理完毕2008年一季度预缴的外商投资房地产开发企业,从二季度起按本通知执行。
注意:
苏地税函[2008]147号《转发〈国家税务总局关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知〉的通知》(2008年4月15日转发)进一步明确:
(一)、关于预计利润率
1、房地产开发企业对预售收入按照规定的预计利润率计算预计利润额时,允许扣除相关的期间费用、营业税金及附加后再计入当期利润总额。
2、房地产开发企业预售收入适用不同的预计利润率的,应分别核算;未分别核算的,从高核定预计利润率。
(二)、关于报送经济适用房有关资料:
《通知》第四条所称经济适用房必须报送有关部门的批准文件,是指国土资源、建设、物价行政主管部门的批准文件;其他相关证明材料是指《国有土地使用证》、《建设用地规划许可证》、《建设工程规划许可证》、《建设工程开工许可证》以及税务机关要求报送的其他相关材料。
(三)、关于预计利润额的计算
对企业2007年12月31日账面预收账款余额,按《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》(国税发[2006]31号)规定计算预计利润额,2008年1月1日以后开发产品完工后按照实际利润进行调整。
注意:
国税函〔2008〕635号《国家税务总局关于填报企业所得税月(季)度预缴纳税申报表有关问题的通知》(2008年6月30日):
《中华人民共和国企业所得税月(季)度预缴纳税申报表(A类)》第4行“利润总额”修改为“实际利润额”。
填报说明第五条第3项相应修改为:
“第4行‘实际利润额’:
填报按会计制度核算的利润总额减除以前年度待弥补亏损以及不征税收入、免税收入后的余额。
房地产开发企业本期取得预售收入按规定计算出的预计利润额计入本行。
”因此,所得税预缴时可以弥补以前年度亏损。
企业预缴申报弥补以前年度的亏损,必须是经主管税务机关认定的亏损。
以前年度的亏损未经主管税务机关认定的,须按照税收有关规定办理亏损认定手续。
二、关于房地产企业未完工开发产品的税务处理问题
根据《国家税务总局关于房地产开发有关企业所得税问题的通知》(国税发[2006]31号、2006年3月6日):
开发企业开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品,在其未完工前采取预售方式销售的,其预售收入先按预计计税毛利率分季(或月)计算出当期毛利额,扣除相关的期间费用、营业税金及附加后再计入当期应纳税所得额,待开发产品结算计税成本后再行调整。
(注:
苏地税发[2006]120号《江苏省地方税务局、江苏省国家税务局转发〈国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知〉的通知》:
所称的营业税金及附加,包括营业税、城市维护建设税、教育费附加和土地增值税。
)
(一)经济适用房项目必须符合建设部、国家发展改革委员会、国土资源部、中国人民银行《关于印发〈经济适用房管理办法〉的通知》(建住房〔2004〕77号)等有关法规的规定,其预售收入的计税毛利率不得低于3%。
开发企业对经济适用房项目的预售收入进行初始纳税申报时,必须附送有关部门的批准文件以及其他相关证明材料。
凡不符合规定或未附送有关部门的批准文件以及其他相关证明材料的,一律按销售非经济适用房的规定计算缴纳企业所得税。
(二)非经济适用房开发项目预计计税毛利率按以下规定确定:
1、开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的,不得低于20%。
2、开发项目位于地及地级市城区及郊区的,不得低于15%。
3、开发项目位于其他地区的,不得低于10%。
三、房地产企业如何确认收入的实现?
根据《国家税务总局关于房地产开发有关企业所得税问题的通知》(国税发[2006]31号、2006年3月6日):
开发产品销售收入应按以下规定确认:
1、采取一次性全额收款方式销售开发产品的,应于实际收讫价款或取得索取价款凭据(权利)之日,确认收入的实现。
2、采取分期收款方式销售开发产品的,应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。
付款方提前付款的,在实际付款日确认收入的实现。
3、采取银行按揭方式销售开发产品的,应按销售合同或协议约定的价款确定收入额,其首付款应于实际收到日确认收入的实现,余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。
4、采取委托方式销售开发产品的,应按以下原则确认收入的实现:
(1)采取支付手续费方式委托销售开发产品的,应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。
(2)采取视同买断方式委托销售开发产品的,属于开发企业与购买方签订销售合同或协议,或开发企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的,如果销售合同或协议中约定的价格高于买断价格,则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现;如果属于前两种情况中销售合同或协议中约定的价格低于买断价格,以及属于受托方与购买方签订销售合同或协议的,则应按买断价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。
(3)采取基价(保底价)并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的,属于由开发企业与购买方签订销售合同或协议,或开发企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的,如果销售合同或协议中约定的价格高于基价,则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现,开发企业按规定支付受托方的分成额,不得直接从销售收入中减除;如果销售合同或协议约定的价格低于基价的,则应按基价计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。
属于由受托方与购买方直接签订销售合同的,则应按基价加上按规定取得的分成额于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。
(4)采取包销方式委托销售开发产品的,包销期内可根据包销合同的有关约定,参照上述
(1)至(3)项规定确认收入的实现;包销期满后尚未出售的开发产品,开发企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。
已销开发产品清单应载明售出开发产品的名称、地理位置、编号、数量、单价、金额、手续费等项内容,以月或季为结算期,定期进行结算,并在规定期限内向税务机关进行纳税申报、预缴税款。
对不按规定定期结算、纳税申报和预缴税款的,按《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定进行处理。
5、开发企业将开发产品先出租再出售的,凡将开发产品转作固定资产的,其租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现,出售时再按销售固定资产确认收入的实现;凡未将开发产品转作固定资产的,其租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现,出售时再按销售开发产品确认收入的实现。
四、关于房地产企业完工开发产品的税务处理问题
根据《国家税务总局关于房地产开发有关企业所得税问题的通知》(国税发[2006]31号、2006年3月6日):
(一)符合下列条件之一的,应视为开发产品已经完工:
1、竣工证明已报房地产管理部门备案的开发产品(成本对象);
2、已开始投入使用的开发产品(成本对象);
3、已取得了初始产权证明的开发产品(成本对象)。
(二)开发产品完工后,开发企业应根据收入的性质和销售方式,按照收入确认的原则,合理地将预售收入确认为实际销售收入,同时按规定结转其对应的计税成本,计算出该项开发产品实际销售收入的毛利额。
该项开发产品实际销售收入毛利额与其预售收入毛利额之间的差额,计入完工年度的应纳税所得额。
凡已完工开发产品在完工年度未按规定结算计税成本,或未对其实际销售收入毛利额和预售收入毛利额之间的差额进行纳税调整的,主管税务机关有权确定或核定其计税成本,据此进行纳税调整,并按《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定对其进行处理。
(三)开发产品完工后,开发企业应于年度纳税申报前将其完工情况报告主管税务机关。
在年度纳税申报时,开发企业须出具有关机构对该项开发产品实际销售收入毛利额与预售收入毛利额之间差异调整情况的税务鉴定报告以及税务机关需要的其他相关资料。
上述差异调整情况鉴定报告的基本内容包括:
开发项目的地理位置及概况、占地面积、开发用途、初始开发时间、完工时间、可售面积及已售面积、预售收入及其毛利额、实际销售收入及其毛利额、开发成本及其实际销售成本等。
(注:
苏地税发[2006]120号《江苏省地方税务局、江苏省国家税务局转发〈国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知〉的通知》:
关于税务鉴定报告的规定,1、《通知》第三款所称税务鉴定报告,是指税务师事务所等具有法定资质的社会中介机构的经济鉴证证明。
中介机构应依据相关法律法规进行经济鉴证行为,并对其行为承担相应的法律责任。
2、中介机构出具税务鉴定报告时,同时要提供《开发产品计税成本及毛利额调整计算明细表》。
)
(四)开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款,包括现金、现金等价物及其他经济利益。
开发企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等,凡纳入开发产品价内或由开发企业开具发票的,应按规定全部确认为销售收入;凡未纳入开发产品价内并由开发企业之外的其他收取部门、单位开具发票的,可作为代收代缴款项进行管理。
五、房地产企业开发产品如何确认视同销售行为?
根据《国家税务总局关于房地产开发有关企业所得税问题的通知》(国税发[2006]31号、2006年3月6日):
开发企业将开发产品转作固定资产或用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为,应视同销售,于开发产品所有权或使用权转移,或于实际取得利益权利时确认收入(或利润)的实现。
确认收入(或利润)的方法和顺序为:
(一)按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定;
(二)由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定;
(三)按开发产品的成本利润率确定。
开发产品的成本利润率不得低于15%,具体比例由主管税务机关确定。
注意:
苏地税发[2006]120号《江苏省地方税务局、江苏省国家税务局转发〈国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知〉的通知》:
开发企业将开发产品先出租再出售的,凡将开发产品转作固定资产的,必须按照《通知》第六条规定视同销售,其租赁期间取得的价款按租金确认收入的同时,允许按照相应的计税成本计提折旧在税前扣除。
未将开发产品转作固定资产的,不作视同销售处理,其租赁期间取得的价款按租金确认收入,不再扣除相关折旧或摊销费用,出售时再按销售开发产品确认收入的实现。
注意:
国税
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