我国企业应对反倾销成本管理战略研究.docx

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我国企业应对反倾销成本管理战略研究

我国企业应对反倾销成本管理战略研究

摘要：

“反倾销”对我国出口企业来说一直是一个必须面对的沉重话题,也是阻碍我国出口乃至经济发展的重要障碍之一。

近年来，国际社会针对我国的反倾销诉讼案件居高不下，如何成功应对反倾销诉讼是我们必须深刻思考的问题。

本文以成本管理会计为出发点，从成本确认、成本计量、成本归集与分配、成本核算工作的规范性这几个角度来分析我国企业遭受反倾销的原因及应对策略，并以家具企业作为胜诉的典范，进行案例分析，着重提出了价值链分析、作业成本法这两种先进的成本核算和管理方法，供我国出口企业借鉴。

关键词：

反倾销成本核算成本管理战略

ResearchonChineseenterprises’strategyofcostmanagementtocopewithanti-dumping

Abstract:

“Anti-dumping”hasalwaysbeenaheavytopicthatChina’sexportenterprisesmustface;itisalsooneofthemajorobstaclesintheprocessofexportandeveneconomicdevelopment.Inrecentyears,anti-dumpinglawsuitslaunchedbyinternationalcommunityremainhigh.Howtodealwithanti-dumpingproceedingssuccessfulistheproblemwemustthinkdeeply.Inthispaper,costaccountingisthestartingpoint;weanalyzethecausesandcopingstrategiesofChineseenterprisesbeingsubjectedtoanti-dumpingproceedingsfromseveralperspectives,likecostaffirmance,costmeasurement,costdistributionandsoon.Also,wetakefurnitureindustryasasuccessfulmodeltostudyitssuccessfulexperience.Inthispart,wehighlightthe“valuechainanalysis”and“activity-basedcostingmeasurement”whicharethetwoadvancedcostingandmanagementmethodsthatChina’senterprisesmayreferto.

Keywords:

anti-dumpingcostmeasurementcostmanagementstrategy

一、引言

（一）研究背景

随着经济全球化的加速，国际贸易的迅速发展，诸多国际经济组织得以建立，以促进世界范围的贸易自由化。

为顺应时代发展，中国于2001年加入世贸组织，这为我国参与国际市场的竞争创造了良好的条件。

据海关统计，2015年，我国货物进出口总值24.59万亿元人民币。

其中出口14.14万亿元，进口10.45万亿元，贸易顺差3.69万亿元，扩大56.7%，继续保持第一贸易大国地位，出口国际市场份额稳中有升。

在拉动我国经济增长的“三驾马车”即投资、消费、出口中，出口贸易占据较大比重，为国民生产总值创造巨大贡献。

长期以来，低廉的劳动力、国家政策的优势使得我国在出口贸易中占据巨大优势。

但好景不长，受国际金融危机影响，贸易保护主义抬头，贸易摩擦频发，而我国连年处于贸易顺差状态，使得从1979年我国第一次遭受外国反倾销调查起，每年呈增长趋势。

根据WTO数据统计，1995年至2014年间，各成员发起的反倾销调查已有4757起，发起反倾销调查最多的为印度、美国和欧盟，分别为740起、527起和468起。

2014年成员共发起反倾销案件236起，其中，印度、巴西和澳大利亚发起最多，分别为38起、35起和22起；从被调查国家/地区来看，中国、韩国以及印度涉案最多，分别为63起、18起和15起。

为使这些数据更加形象具体，下图1-1揭示了2000-2014年之间世界反倾销立案数和中国被发起反倾销数。

图1-12000-2004年之间中国遭遇反倾销与世界反倾销立案数

由上图可见，中国已成为全球范围内出口产品遭遇反倾销调查最多的国家，反倾销已成为中国企业和中国会计界必须面临的问题。

然而，当前我国企业应对反倾销存在“两低”：

一是应诉率低，仅在50%左右，二是胜诉率低，一般不足30%。

中国企业应诉反倾销任重而道远。

与此同时，国外学者对反倾销行为的态度也存在争议。

一方面，有些学者全力支持反倾销的做法，认为有些国家政府的支持使得国内制造厂商能够以人为的低价购买到原材料并投入生产。

其结果就是，国内产业获得差别优势，这显然是有失公平的。

令一方面，有些学者则指出欧盟在某些案例中用以计算倾销幅度的成本调整方法与WTO反倾销协定第2.2.1.1的相关规定不符。

因为第2.2.1.1项条款不允许这种成本的上调，除非是由出口商成本账面价值错误引起的。

仔细斟酌，这些争论都是从各国的实际利益出发得出的结论，但在实际出口贸易的交易中，还应该根据各国不同国情、法规加以区别对待，分析反倾销条件是否成立，而不应该盲目认定倾销行为。

况且就目前的形势来看，无论其存在是否合理，我国出口企业遭受的反倾销数量之多、范围之广是无法否认的。

“反倾销”仍然是它们的心头大患，不容忽视。

（二）研究意义

由上述资料可见，我国企业必须加紧应对来自世界各国的反倾销，依法维护自己在国际市场上的权益，实现公平竞争。

判定某出口企业的某产品是否存在倾销的基本准则是将“出口价格”与“正常价值”相比较，如果前者低于后者就有可能被判定为倾销进而被起诉。

所以反倾销当局对进口企业相关产品“正常价值”的确定至关重要。

而成本管理质量的高低直接影响市场经济地位的获得，从而决定能否以更加有益于出口商的方式计算产品“正常价值”。

所以成本会计在应对反倾销方面意义重大。

具体来说，企业是否享有市场经济国待遇决定正常价值的确定方法，而正常价值的大小是决定存在反倾销与否的关键要素。

《中国入世协议》中规定，允许其他WTO成员国在2016年前不承认中国的市场经济地位，因而企业相关产品正常价值的确定通常采用“替代国”的方法，然而替代国的选择具有很大的自由裁量权。

这显然是有失公允的。

市场经济地位的标准主要与企业会计资料的完整性、可靠性相关，因此成本管理直接关系到市场经济国待遇的获得，进而影响反倾销的应诉。

研究中西方的成本管理会计的异同对于加快解决我国企业的反倾销应对问题具有深远而现实的意义。

（三）研究内容与方法

1、研究内容

本文以遭遇反倾销的中国企业成本核算体系为研究对象，结合前人研究理论，从成本确认、成本计量、成本归集与分配、成本核算工作的规范性这几个角度来分析我国企业遭受反倾销的原因并提出相应的策略。

最后本文以家具企业作为胜诉的典范，进行案例分析，着重提出了价值链分析、作业成本法这两种先进的成本核算和管理方法，供我国出口企业借鉴。

2、研究方法

（1）文献研究法

通过大量查阅国内外有关反倾销的文献与期刊，对相关理论及概念有了系统的理解。

在此基础上，再结合自己的研究目的，形成论文的研究体系。

（2）案例分析法

为了使理论方面的研究更贴近实际，能够对实践活动提供指导，在从成本战略管理角度分析了反倾销的原因及应对策略后，本文又以应诉成功的家具企业为案例，研究了作业成本法、价值链分析等先进的成本管理方法在企业的应用。

二、反倾销基本理论分析

（一）倾销

是指一国的出口经营者以低于正常价值的价格向另一国销售产品的行为。

正常价值的确定要分情况而定。

具体来说，对于市场经济国家，WTO《反倾销协议》规定可采用以下方法：

1、国内销售价格2、出口到一个合适第三国的出口价格3、结构价格，即在出口国的生产成本加上销售费用、管理费用及利润形成的价格。

而对于非市场经济国家，《反倾销协定》没有明文规定，实践中基本有三种基本做法：

1、替代国价格：

即选择某个经济发展水平与本国类似的市场经济国家作为替代国，并按照其生产某产品的成本或售价确定正常价值2、结构价格：

以出口国生产产品过程中所投入生产资料的数量，如所耗原材料数量、人工小时数等为基础，再结合市场经济国家所采用的生产资料价格计算产品成本，最后再加上管理费和利润。

3、相似产品在出口方的销售价格。

（二）反倾销

是指对外国商品在本国市场上的倾销行为所采取的抵制措施。

其表现形式一般是对倾销商品征收除一般进口税以外的“反倾销税”。

世贸组织《反倾销协议》规定实施反倾销的必要条件主要有三点：

1、确实存在倾销的事实。

2、确实对进口国国内相关产业造成实质损害或威胁。

3、确定倾销和损害之间存在因果关系。

（三）倾销幅度

指进口产品的出口价格低于正常价值的幅度。

倾销幅度=（价格差别/出口价格）×100%。

其中，价格差别即为出口价格与正常价值之间的差。

通常来说，计算得出的倾销幅度≤2%时可忽略不计，而倾销幅度≥2%时则应提高警惕，可能被认定为存在倾销行为。

（四）反倾销会计

反倾销会计概念因人而异、五花八门，没有一个固定的定义与说法。

例如，有学者指出，反倾销会计是一种会计综合活动，旨在为防止反倾销诉讼而采取会计规避、预警的措施，包括运用会计方面的技术、搜集会计资料，进而提供会计证据进行抗辩。

也有人结合会计的定义给出其他解释，认为反倾销会计仍然是属于会计的范畴，与会计有相同的职责，即记录、分析、报告和监督，其职责也同样是为利益相关者提供企业财务状况、经营成果的信息，只是这些信息同时应该符合国际会计准则的惯例，尤其是反倾销法的相关规定。

三、我国企业遭遇反倾销之成本管理原因

（一）成本确认的差异

成本确认主要包括确认产品成本的核算范围及成本确认的基础。

在这方面，我国现行企业会计准则与国际反倾销法存在一定距离。

根据国际反倾销法，产品成本=制造成本+销售费用+管理费用+一般费用。

如表3-1所示：

表3-1国际反倾销法下的产品成本构成

制造成本变动成本直接材料

直接人工

直接能源

变动性间接成本间接材料、间接人工、间接能源

固定成本设备租金与折旧、大修理费用

SG&A销售费用、管理费用、一般费用

包装费用

而我国产品成本主要指生产成本，包括直接材料，直接人工，制造费用。

如表3-2所示：

表3-2我国产品成本构成

存货成本直接成本直接材料

直接人工

直接能源

间接成本（制造费用）间接材料、间接人工、间接能源

设备租金与折旧、大修理费用等

通过对我国会计准则与WTO反倾销法规两者规定的成本核算系统的对比分析，可以得出以下两方面的差异：

1、成本核算范围的区别

根据产品成本涵盖范围的不同，会计实务中采用的成本归集方法主要有制造成本法和完全成本法。

顾名思义，制造成本法是指将与生产制造有关的费用计入当期产品，而把与产品生产无关的费用计入期间费用，不向产品分配，直接从当期损益中扣除。

而完全成本法是把企业某一会计期间发生的全部生产经营费用即与产品联系的制造成本和与会计期间联系的管理费用等均计入产品生产成本的一种成本计算方法。

总的来说，制造成本+期间费用=完全成本。

我国成本核算方法一直采用制造成本法，即认为期间费用与产品的产出无直接联系，不计入产品成本。

但是，WTO法规中的反倾销成本是一种完全成本概念，其范围较我国更加广泛。

两者差异主要体现在以下几点：

（1）销售费用、管理费用等期间的归属问题

如前所述，我国会计制度中没有SG&A这个概念，所以，SG&A中包含的销售费用和管理费用计入损益，予以扣除

（2）借款费用的相关处理

在国际反倾销法中，借款费用被完全计入产品成本，包含在SG&A中的一般费用项目。

但在我国会计实务中，只有符合资本化条件的借款费用方可计入资产成本，不符合的则费用化处理。

因此按照我国准则计入产品成本的借款费用少于按照WTO法规计入的数额。

（3）包装费用的核算

我国会计准则中，包装费用按是否单独计价分别计入“其他业务成本”和“销售费用”。

所以在我国，包装费有很大一部分不被计入产品成本，而按照国际反倾销法，包装费均计入产品成本。

（4）土地成本的摊销

新会计准则对无形资产的摊销有如下规定：

包括土地使用权在内的无形资产摊销一般计入管理费用，当某项无形资产包括的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现时，其摊销额可计入产品或其他资产成本。

所以，我国企业占用土地的成本理应计入产品成本。

但是由于特殊国情，我国的土地所有权归属于国家。

为扶持并促进民族企业的发展，国家通常会无偿划拨或者仅收取少量的土地使用费，这就使得企业取得土地的成本较低，土地的价值无法公允地分摊到产品中去。

与此相反，国外实行土地私有制，企业取得土地需要付出相应成本，并计入产品的最终成本中去。

这就造成我国出口商生产的产品成本低于反倾销当局要求计入的成本。

（5）环境成本、产权成本等非制造成本的核算。

环境成本是指企业对于产品从资源开发、生产、使用到回收等系列过程中对环境造成危害而被要求承担相关责任、采取相应措施所发生的成本以及为达成环保标准而发生的其他支出。

世贸组织的《反倾销协定》及《国际反倾销法》均规定，环境成本应包含在所生产的产品成本中。

而在我国，企业成本核算采取制造成本法，环境成本是针对整个会计主体而非具体产品，因此不应直接计入产品成本。

这就与国际统一的成本核算口径不一，降低了产品最终成本，从而成为进口国发起反倾销的理由之一。

对于产品的产权问题，我国目前专利侵犯现象屡见不鲜，许多出口企业的产品可能并不是经过自主研发创新或支付产权许可费形成的，而只是仿制品或山寨货，因而成本较正规产品低的多，更易遭受反倾销的侵袭。

2、成本核算基础差异

按照WTO的相关规定，产品成本核算应该以变动成本为基础，而我国产品成本的核算则采用完全成本法，两者差异较大。

在现代化、机器化的生产过程中，由于制造费用占产品成本的比重大幅上升，为使产品成本的核算更加精确，有必要细分制造费用，将其按能否直接归属于产品划分为变动性与固定性，分别不同方法计入产品成本。

这意味着成本性态划分是计算产品结构价格的基础。

因此，变动成本法下计算的产品成本更加精确且具有说服力。

相反，完全成本法是一种传统的成本计算制度，材料，人工费直接归集于产品，间接费用按照某种分配标准计入产品。

完全成本法存在严重的信息扭曲现象，这主要是由于费用的间接分配引起的。

（二）成本计量差异

产品成本的计量差异主要包括计量属性的选择和所采用计量单位的影响。

以下分别就两方面做简要论述。

1、计量属性的选择与运用

会计的计量属性指根据一定的计量标准、方法来确定会计要素金额并登记入账，编制报表。

根据我国会计准则，计量属性包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值。

其中在资产、负债、收入、费用的金额确认中运用最多的是历史成本与公允价值。

以往我国企业一直沿用历史成本的计量属性以实现会计要素计价的稳健性与客观性。

但随着国际贸易的发展，国际财务报告准则对会计信息的相关性提出越来越高的要求，“公允价值”得以推广。

大量出口企业逐渐认识到，“公允价值”才是在判断出口产品是否存在反倾销时计算正常价值的基础。

因此，为顺应国际会计准则的要求，我国现行会计准则也引入了“公允价值”这一计量属性。

国际反倾销法中的“公允价值”主要体现在两方面：

其一是原材料、能源、劳动力等生产资料的供应与取得价格应该基于公平竞争的市场，其次是产品的售价也应该由市场决定，或以基于完全竞争市场的产品成本来确定。

但目前我国市场经济体制还不够完善，相关法律不够健全，资产评估随意性大，再加上国家对相关行业企业的扶持补贴，使得在我国相当多的出口企业中许多以公允价值计量的成本资料都不被认可，长期被视为“非市场经济国家”。

2、计量单位的汇率变动影响

由于人民币升值，进口的原材料、能源等生产资料相对便宜，从而有利于降低生产企业尤其是很大程度需要进口生产物资的出口企业的生产成本。

在我国，石油、天然气、电力设备等是进口依存度较高的，汇率变动导致这类企业生产成本的降低，可能会加剧相关进口国对我国发起反倾销。

（三）成本归集与分配方法差异

产品成本确认、计量后的步骤是成本的归集与分配。

包括生产成本、辅助费用、制造费用。

其中直接费用能够按受益对象直接计入相应产品，而需要解决的主要问题是间接费用的归集与分配问题。

对于间接材料费用，我国企业一般采用“定额类”，如材料定额消耗量；“消耗类”，如消耗的材料成本；“成果类”，如产量。

对于间接人工成本，一般按生产工时来分配；对于制造费用的分配，采用如人工小时、机器小时等传统标准。

而反倾销会计中采用变动成本法，即将制造费用按与产量关系分为固定性的和变动性的。

变动性的可以直接计入某批次产品，而固定性的可按照制作工艺方面的标准进行分摊。

（四）成本会计核算工作不规范

当前在我国，“企业成本核算基础薄弱，会计系统控制缺失，导致应诉不力。

大致表现为：

1、企业成本会计制度设置不合理，使得成本核算无法可依。

2、有关成本核算的机构设置不完善导致权责不分，业务交叉。

3、成本核算的财会人员不够专业，致使账务混乱，提供的成本资料不够准确全面

4、会计档案保管不到位。

对诸如采购发票合同、会计凭证账簿报告等资料的分类、装订工作没有做好，使得企业一旦遭遇反倾销调查便束手无策，无法立即做出回应。

四、提高反倾销应诉能力之成本管理策略

（一）成本确认方面的策略

1、合理扩展成本核算范围（价值链分析法）

由前面的分析可知，我国目前的产品成本仅包括直接人工、直接材料和制造费用，即只涵盖产品的生产领域，而忽略了与产品最终产出有关的研发设计、销售、服务、环境保护等价值链的其他环节，因而计算出的产品成本与管理费用、销售费用、环境成本等无关，实际上只是制造成本。

在此基础上，我国企业可以引进价值链分析模型。

“竞争战略之父”迈克尔·波特教授提出的“价值链分析法”，将企业生产经营活动看作产品（或服务）价值的形成过程。

同行业的所有企业都具有从生产原材料、组织生产到出售产成品的相同价值链。

企业生产经营活动可以分为主体活动和辅助性活动，主体活动是实质性活动，包括供应、生产、储运、营销和服务五种活动。

辅助性活动是用来支持主体性活动的，包括采购、技术开发、人力资源管理和企业内部各种职能活动。

由此可见，价值链分析可以将企业的产品生产过程向两端延伸至供应商和顾客环节，其辅助性活动将诸如技术开发、人力资源、内部职能活动等包含在价值链之中，更能全面反映产品价值形成过程及成本耗费。

以价值链的方法分析产品成本的构成要素如图4-1所示：

环境保护

客户服务生产制造研发设计产品销售

劳动保障

间接费用制造费用燃料和动力直接人工直接材料研发费用

图4-1价值链分析产品成本

2、切实执行新会计准则

随着经济环境的变迁，企业生产经营的变化，会计准则也在不断发展与更新，不同的会计准则下核算的产品成本会有所变化。

每一次会计准则的修订都是以国际会计准则为标准，与国际会计准则趋同。

以2013年最新会计准则为例，其内容包括了以下与产品成本核算有关的调整：

（1）公允价值计量的相关规定。

对其适用范围、定义、估值技术及输入值、级次、披露等方面均有详细说明。

在企业债务重组、企业合并、非货币性资产交换等会计交易与事项中，新会计准则规定用公允价值计价，体现了会计信息的公允性，提高了会计信息的质量。

（2）职工薪酬的相关规定

职工薪酬会计准则与国际会计准则趋同，真正反映出企业实际承担的人工耗费水平，建立起了广义的人工成本概念。

在第9号职工薪酬项目中，将为职工缴纳的养老、失业保险计入离职后福利，充实了离职后福利的内容；新增了关于设定受益计划的会计处理；同时完善了短期薪酬、辞退福利的会计处理规范。

3、逐步变更成本核算基础

由于我国目前采用完全成本法，没有将制造费用按成本性态划分，所以制造费用的归集与分配不甚合理。

而国外采用变动成本法，相对于完全成本法有着巨大的优势，有利于进行本量利分析，揭示成本、业务量、利润之间的关系，进行销售预测，经营决策，成本控制等等。

因此我国最好能够借鉴国外这种成本核算基础，期末时按照制造成本法的核算原则对日常会计处理做适当变动。

为企业的生产与出口销售提供更精确的产品成本信息，也为与国际接轨，加强企业内部管理创造条件。

（二）成本计量方面的策略

而在计量属性方面，我国企业应逐渐普及公允价值计量属性。

一方面在判断产品是否倾销时需要运用公允价值，即有关“正常价值”的确定。

令一方面在核算产品成本过程中公允价值也发挥了重要作用。

原材料、人工、制造费用的各项原始凭证应保存完整真实，将各项历史支出与现行市价相结合，及时更新各成本项的金额，保证成本资料的可靠性。

（三）成本归集与分配方法方面的策略（作业成本法）

成本归集是将应计入产品成本的各项费用整理归集，而分配则是将各项间接费用运用一定的方法分配给各个不同类型不同型号的产品。

1、作业成本法诞生背景及原因

我国目前主要采用的是传统方法分配各间接费用，如产品产量、人工工时、原材料定额消耗量等等。

但近年来，高度自动化的制造企业带来了管理观念和管理技术的巨大进步，许多人工已被机器取代，人工成本比例大大下降，制造费用逐步上升。

产品成本结构的大幅变化使得传统的“数量基础成本计算”无法准确反映产品成本构成，造成成本扭曲。

在此背景下，作业成本应运而生。

2、作业成本法的定义与原理

作业是指企业组织为某种目的而进行的消耗资源的活动或事项，如进货环节的采购合同的签订、原材料搬运等，企业的实质就是各项作业的集合。

作业成本、法的原理就是在资源和产品间引入中间环节，即作业。

其基本思想是作业消耗资源，产品消耗作业。

3、作业成本法的计算程序

（1）定义、识别和选择主要作业

（2）识别同质作业，建立作业中心（3）确定资源动因，即将资源成本分配到各作业成本的依据（4）以作业中心为成本库，归集各作业成本（5）确定各作业的成本动因，即将作业成本分配到产品的依据（6）将作业中心成本分配到最终产品。

其成本核算基本流程如下图4-2所示：

直接材料

成品总成本

作业中心1作业1

成本库分配

作业2制造费用

作业中心2成本库分配

作业3

作业4成本库分配作业中心3

图4-2作业成本法核算流程

（四）精细化产品成本信息

在反倾销调查问卷填写过程中，涉案企业必须提供精细的成本信息，这就要求出口企业必须合理设置成本核算部门并明确各自职责，引入高素质财会人员参与成本核算工作，以使企业拥有一套能够提供料、工、费详细组成情况的成本资料，这样无论是在企业的成本管理与控制还是应对反倾销调查都能够带来巨大的积极作用。

具体说企业必须为不同型号的产品，不同出口国别设置明确的二级科目甚至更细的子科目加以记录、核算。

对于原材料采购，企业应妥善保管采购合同协议、购货发票、领料单等原始凭证并对领用车间，收益产品严格整理标记。

对于人工成本，企业应按业务类型、工种差异、熟练程度等的不同标准加以分类，统计实际人工工时，同时保存工人工资记录、工时数等资料，保证其可查性。

而对于制造费用，最好按其是否可直接归属于相应产品分为变动性费用和固定性费用，并分别做好记录，为将来分配计入产品打下良好基础。

诸如车间水电费、管理人员工资等都要分门别类选择合适的分配标准计入产品。

研究表明，内部控制工作做的越好，会计信息质量越高，被裁定为倾销的可能性越小。

五、案例研究（生活家地板）

（一）