第五讲 破产清算会计与企业重整.docx
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第五讲破产清算会计与企业重整
第五讲破产清算会计与企业重整
学习目的和要求:
通过本章学习,明确清算的含义和基本程序、破产清算企业的资产、负债、清算净资产、清算损益的概念以及破产清算会计的特点,了解破产清算会计处理,掌握债务重组的会计处理。
第一节破产清算会计概述
一、破产清算的含义
破产,是指债务人不能到期清偿债务的事件或状态。
清算,是指将企业的全部资产出售变现,先用于优游不断企业的负债,清偿全部负债后的剩余部分则分配于投资者的行为。
企业清算的类型:
一般清算\特别清算\破产清算。
破产清算指的是企业依法宣告破产时,由清算人(清算组)对被宣告破产企业的财产、债权、债务进行清理结算的行为。
破产清算包括:
破产财产的清理、估价、变卖及其他处理;
清偿破产企业的债务
分配剩余财产
破产界定的实质是不能偿还到期债务,不论其是否资不抵债。
二、企业破产的基本程序
(一)破产申请的提出。
破产申请的提出及其受理标志着破产诉讼程序的开始。
破产申请可以由债权人提出,也可以由债务人提出,受理破产申请的是债务人所在地人民法院。
1、债权人提出破产申请时,应向法院提供的证据材料:
P463
(1)--(4)
2、债务人提出破产申请时,应应向法院提供的证据材料:
P463
(1)--(6)
(二)和解与整顿。
通常情况下,企业破产需通过和解与整顿程序,但是,我国《破产法》规定,和解与整顿程序并不是破产清算的必经程序。
(三)破产清算。
破产清算是清算人对宣告破产企业的财产进行处置的活动。
是破产程序中的核心内容。
主要包括以下步骤:
1、经人民法院裁定,宣告企业破产
2、组建清算小组,负责清算工作。
根据《破产法》规定,法院应当自宣告债务人破产之日起15日内成立清算小组,接管破产企业。
清算组的主要工作如下:
①接管破产企业,包括接管破产企业的一切财产帐册、文书、各种资料和印章等;
②处理善后事宜,包括对破产财产的保管、清理、估价、处理和分配等;
③编报破产财产分配方案,并提交债权人会议通过后上报法院裁定;
④偿还债务;
⑤向法院报告清算工作;
⑥提请终结破产程序;
⑦办理注销登记。
三、破产会计的特点
(一)从会计的基本前提看,破产清算会计不再遵循财务会计的一些会计假设。
会计主体发生了变化----清算小组
非持续经营
不存在会计分期
货币计量存在。
(二)从会计核算的一般原则看,破产清算会计超越了传统财务会计基本原则的规范。
如历史成本原则不适用了。
(三)从计量方法上看,破产清算会计对资产计量不再按历史成本计价。
破产清算会计以现值计量。
(四)从编写的会计报告方面看,破产清算会计的会计报告发生较大的变化。
1、传统财务会计报告的目标着眼于企业的收益以及净资产变化的过程及结果;破产清算会计报告的主要目标是反映破产财产的处理情况以及债务的清偿情况。
2、传统财务会计提供的财务会计报告主要有资产负债表、利润表、利润分配表和现金流量表;破产清算会计提供清算资产负债表、清算财产表、清算损益表和债务清偿表等报表。
3、破产清算会计报告格式和基本内容与传统的财务会计要求不同。
4、企业财务会计报告的使用者主要是企业投资者、债权人和政府的有关部门;破产会计报告使用者主要是受理破产案件的法院支及主管的财政机关、国有资产管理部门和债务人及投资者等。
第二节破产清算会计的会计处理
一、破产清算会计专业术语
(一)破产清算企业的资产
1、担保资产
担保资产是协议规定,对企业的债务提供担保,使债权有享有物质保证的资产。
2、抵销资产
抵销资产是指破产企业与债权有互为债权、债务人时,以债权抵销债务的那部分资产。
3、受托资产
受托资产是指破产企业在破产前接受其他企业委托,为其加工、代销,所有权属于其他企业的资产。
4、应追索资产
应追索资产是指所有友属于破产企业,但由其他企业、个人非法占有或因破产企业发生破产法所特指的无效行为或欺诈行为而转移的资产,这部分资产应予追回,归入破产资产。
5、破产资产
破产资产是指根据破产法规定可以用来偿付破产债务的资产。
它是破产企业担保资产、抵销资产、受托资产以外的资产以及上述资产可值高于相关债务的部分。
6、其他资产
其他资产是指根据有关法律法规的规定,属于国家专有的、个人或社团组织所有的资产以及为满足社会保障需要而限定的资产。
(二)破产清算企业的负债
1、担保债务
担保债务是指与担保资产相对应的债务。
2、抵销债务
抵销债务是指与抵销资产相对应的债务
3、受托债务
受托债务是指与受托资产相对应的债务
4、优先清偿债务
优先清偿债务是指根据破产法规定应优先偿付的债务。
包括:
(1)应付清理费用
(2)应付职工工资及劳动保险费和应交的税金
5、破产债务
破产债务是指根据有关法律法规的规定由破产企业以破产财产清偿的普通债务。
它是破产企业担保债务、抵销债务、受托债务、优先清偿债务以外的债务以及上述债务高于相对应资产的可变现价值的部分。
6、其他债务
其他债务是指根据有关法律法规的规定,为满足社会保障需要而发生的债务,如应支付破产安置费等。
(三)破产清算企业的清算净资产
清算净资产是指企业所有者权益净额,它表现为资产可实现净值总额大于确定的债务总金额的差额。
(四)破产企业的清算损益
清算损益是指破产企业破产清算过程中发生的净损益。
包括清算收益、清算损失和清算费用。
1、清算收益。
清算收益是指在按可变现净值计价和重新确认债务中以及其他发生的资产价值增加或负债金额减少。
2、清算损失。
清算损失是指在按可变现净值计价和重新确认债务中以及其他原因而发生的资产价值减少或负债金额增加。
3、清算费用。
清算费用是指破产企业合理预计的将要支付的各项管理费用、诉讼费用和共益费用以及预计数的调整。
注意P471
二、破产清算的会计处理程序
(一)破产企业的会计处理程序
在破产清算中破产企业作为一个会计主体,其主要工作有如下三项程序:
1、清查财产及债权、债务。
(摸清家底)
2、破产企业进行有关的会计处理、编制相应的财务会计报告。
(应按照年度要求进行相应的会计处理。
具体包括:
(1)计算定式产品和在产品成本;
(2)结转各项损益账户和进行利润分配等;
(3)编制宣告日的科目余额表,资产负债表和自年初起至破产日的利润表。
(注意此时未进入破产清算,其报告主体和格式等均未发生变化。
)
3、破产企业办理会计档案的移交。
(二)清算组的会计处理程序
1、增设清算损益类账户
清算期间需设置“清算费用”、“清算损益”和“土地转让收益”账户。
(1)“清算费用”账户用来核算清算期间清算组发生的各种费用。
(2)“清算损益”账户用来核算变卖清算资产、收回债权、清偿债务等活动产生的损益。
(3)“土地转让收益”账户用来核算清算期间转让土地使用权取得的收入及发生的相关成本、税费。
2、取消的账户
所有者权益账户全部取消
待摊费用
预提费用
长期待摊费用
坏账准备
递延税款
3、合并的账户
(1)所有调整账户与被调整账户合并
(2)性质相近的账户合并
三、破产清算会计处理举例
(一)破产清算组结转期初余额
P474【例1】
(二)清算组编制破产企业清算资产负债表
P476【例2】
注:
P477表12-3中的实物资产450100
=40900(材料)+8800(半成品)+28300(产成品)+262100(固定资产)+110000(在建工程)
(三)破产清算会计的核算
破产清算期间,清算组处置资产、偿还债务,结转清算费用、土地转让收益和清算损益等进行账务处理。
P478【例3】
注意:
P478(3)的分录:
借:
银行存款33462
清算损益12300
贷:
材料40900
应交税金4862
P479(6)的分录:
借:
银行存款159000
清算损益103100
贷:
固定资产262100
P480(12)的第二笔分录:
借:
土地转让收益153100
贷:
现金(152600+500(期初))153100
P480(15)的应交税金的金额:
186891
=103675+4862+4454+31400+42500
P481(18)的土地转让收益转入清算损益的金额:
174400
=850000-42500-153100-480000
破产财产—银行存款余额:
银行存款
期初22400
(1)6000
(2)109000
(3)33462
(4)30654
(5)244000
(6)159000
(7)115000
(8)195000
(10)850000
(11)284100
(12)152600
(13)480000
(14)266800
(15)188991
可用于偿债的余额:
392025
第三节企业重整
一、债务重整
债务重组指“债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决同意债务人修改债务条件的事项”。
债务重组方式
1.以资产清偿债务。
2.债务转为资本
是指债务人将债务转为资本,同时债权人将债权转为股权。
3.修改其他债务条件
如延长债务偿还期限、延长债务偿还期限并加收利息、延长债务偿还期限并减少债务本金或债务利息等。
4、以上两种或两种以上方式的组合
这种重组方式简称为“混合重组方式”。
债务重组日的确定
债务重组可能发生在债务到期前、到期日或到期后。
债务重组日即为债务重组完成日,即债务人履行协议或法院裁定,将相关资产转让给债权人、将债务转为资本或修改后的偿债条件开始执行的日期。
【例1】①甲企业欠乙企业货款1000万元,到期日为2001年5月1日。
甲企业发生财务困难,经协商,乙企业同意甲企业以价值900万元的产成品抵债。
甲企业于2001年5月20日将产成品运抵乙企业并办理有关债务解除手续。
在此项债务重组交易中,2001年5月20日即为重组日。
如果甲企业是分批将产成品运往乙企业,最后一批运抵的日期为2001年5月30日,且在这一天办理有关债务解除手续,则重组日应为2001年5月30日。
②沿用①的资料。
如果乙企业同意甲企业以一项工程总造价为900万元的在建工程偿债,但要求甲企业继续按计划完成在建工程,那么债务重组日应为该项工程完工并交付使用,且办理有关债务清偿手续的当日。
③沿用①的资料。
如果乙企业同意甲企业将所欠债务转为资本,甲企业于2001年5月25日办妥增资批准手续并向乙企业出具出资证明,则2001年5月25日即为债务重组日。
(一)以资产清偿债务的债务重组
1、以低于债务帐面价值的现金清偿债务的处理
(1)处理原则
偿债现金低于应付债务(权)帐面价值的差额:
债务人→资本公积----其他资本公积
债权人→营业外支出----债务重组损失
P485【例4】
2、以非现金资产清偿债务的处理
(1)处理原则:
债务人:
(偿债非现金资产帐面价值+相关税费)<应付债务的帐面价值
时,其差额→资本公积----其他资本公积
反之,其差额→营业外支出----债务重组损失
债权人:
接受资产的入帐价值=应收债权帐面价值+相关税费
注意:
债权人不确认重组损失
P485【例5】
(二)通过发行股票将债务转为资本
1、处理原则
债务人以债务转为资本清偿债务的,应分以下情况进行处理:
(1)债务人为股份有限公司的,债务人应按债权人因放弃债权而享有股份的面值总额确认股本,按债务账面价值转销债务,将债务账面价值与股份面值总额之间的差额确认为资本公积;债权人应当按照债权账面价值加上应支付的相关税费,作为长期股权投资的初始成本。
(2)债务人为非股份有限公司的,债务人应按债权人因放弃债权而享有的股权份额确认实收资本,按债务账面价值转销债务,将债务账面价值与股权份额之间的差额确认为资本公积;债权人应当按照债权账面价值加上应支付的相关税费,作为长期股权投资的初始成本。
P486【例6】
(三)修改债务条件的债务重组
⒈“修改其他债务条件”,通常指:
延长债务偿还期限
延长债务偿还期限并加收利息
延长债务偿还期限并减少债务本金或债务利息等。
其中,延长债务偿还期限并减少债务本金或债务利息,既包括在重组日债权人豁免债务人的债务本金或债务利息,也包括重组日之后债权人豁免债务人的债务本金或债务利息。
比如,债务人欠债权人货款12000000元(其中2000000元为债务利息),经协商于8月1日进行债务重组,债权人同意将积欠的利息豁免,并将债务延期至当年12月31日偿还,也属于采用修改其他债务条件进行债务重组。
修改其他债务条件后,可能会出现两种情况
修改后的债务条款中没有涉及或有支出(或有收益)
修改后的债务条款中涉及或有支出(或有收益)
⒉或有支出,指依未来某种事项出现而发生的支出,未来事项的出现具有不确定性。
⒊或有收益,指依未来某种事项出现而发生的收益,未来事项的出现具有不确定性。
P488【例7】
二、准改组
识记准改组的概念。
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