第二章作业10.docx
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第二章作业10
第二章长期股权投资与企业合并
一、本章结构
长期股权投资比例及对被投资方的决策影响程度
长期股权投资的基本核算方法
长期股权投资的成本法与权益法
权益法的实质
权益法
商誉
负商誉
长期股权投资与企业合并
直接购买新股的持股比例的确定
从有发行优先股的被投资方购买股权的持股比例的确定
权益法的几个特殊问题
成本法与权益法之间的转换
不完全权益法
企业合并的原因和合并方式
购买法与吸收合并的会计处理
企业合并
权益结合法
长期股权投资会计处理程序小结
二、本章概念(关键词)
长期股权投资母公司子公司联属公司合营企业联营企业控制共同控制重大影响成本法权益法完全权益法不完全权益法股权投资差额合并价差商誉负商誉新设合并吸收合并控股合并购买法权益结合法
三、本章小结
掌握不同长期股权投资比例与相应的会计核算要求:
合并财务报表的编制,一般是建立在母公司对长期股权投资按权益法核算的基础上进行的。
而对长期股权投资的核算,取决于投资方对被投资方的投资比例:
当投资比例在20%以下时,投资方按成本法对长期股权投资进行核算;当这一比例为20—50%时,则按权益法进行核算;而超过50%时,则在权益法对长期股权投资核算的基础上(按我国规定,母公司平时按成本法进行核算),编制母子公司合并财务报表。
掌握成本法和权益法:
成本法下对长期投资的会计处理,反映了作为两个独立的法人实体,只有当被投资方实际发放股利时,投资方才能确认投资收益;而在权益法下,则反映了长期投资的经济实质,由于投资方对被投资方的经营决策能产生重大影响,所以,只要被投资方的权益发生变动,投资方则根据投资份额,调整长期投资和确认投资收益。
认识商誉和负商誉的性质:
当投资方按被投资方净资产的账面价值或公允价值购买对方的股权时(如果是部分购买,则乘以所购份额),长期股权投资的成本正好等于被投资企业净资产的账面价值或公允价值。
但当长期股权投资的成本大于或小于被投资企业净资产的账面价值或公允价值时,就产生商誉或负商誉。
商誉以前的处理是在一定的年限内予以摊销,而国际最新的规定是不进行摊销,而是每年年末进行评估,发生减值时确认损失。
负商誉一般不进行确认,对出现的负商誉金额,首先分配给除有价证券外的非流动资产,余额计入当期损益。
了解不完全权益法与完全权益法:
完全权益法是投资方按如下要求对长期投资进行处理:
1、属于被投资方当年实现的利润(或亏损)而影响的所有者权益的变动,投资方应按所持表决权资本比例计算应享有(或应承担)的份额;属于被投资方当年发生的其他所有者权益的变动,投资方应按所持表决权资本的比例计算享有(或应承担)的份额,影响金额计入投资方的所有者权益。
2、被投资方宣告分派利润或现金股利时,投资方按表决权资本比例计算的应分得的利润或现金股利,冲减长期股权投资的账面价值。
3、每期期末,摊销投资成本差额中可辨认净资产公允价值升值部分,计入损益。
4、对母子公司间交易中未实现的损益进行调整。
而不对第3或第4项进行摊销或调整的,就为不完全权益法。
当按不完全权益法对长期股权投资进行处理时,在此基础上编制的合并财务报表中的母公司净利润与合并报表中的合并利润就会不一致。
认识企业合并的方式:
企业合并分为:
新设合并、吸收合并和控股合并三种。
前两种合并方式都不会带来新的会计问题,只是吸收合并在购买法下可能会出现商誉。
而控股合并则产生合并会计处理的要求,需要编制合并财务报表。
掌握购买法:
合并可通过购买和权益结合的方式进行。
购买法是假定企业合并是一个主体(合并方)收购被合并主体净资产的一种交易。
这种交易同其它买卖一样,收购成本按公允价值确定。
在合并日,合并方按公允价值登记所收到的资产和负债,收购成本超过所获净资产公允价值的差额确认为商誉。
掌握权益结合法:
权益结合法是指母公司用自己发行的股票去交换对方几乎全部的普通股,从而达到由双方的股东联合控制它们的全部或实际上是全部的净资产和经营活动。
按照国际会计准则第22号《企业合并》中的说明,权益结合的实质并不是一方收购另一方的行为,而是双方的股东签订的一项本质上平等的协议,由双方共同控制其全部或实际上全部的净资产或经营权。
由于在购买法下商誉的摊销往往对合并后的合并净利润产生较大的影响,因此,很多企业热衷于权益结合法。
但合并的实质是一项购买行为,因而大多数国家取消了权益结合法。
我国《企业会计准则第20号——企业合并》将企业合并分为同一控制与非同一控制两种,同一控制下的企业合并仍然采用权益结合法。
四、本章相关的法规、制度及主要阅读文献
1、Beams&Anthony&Clement&Lowensohn2006:
AdvancedAccounting9thedPrenticeHall(中译本:
《高级会计学》第7版上海财经大学出版社2002年储一昀译)
2、《企业会计准则第2号——长期股权投资》
3.《企业会计准则第20号——企业合并》
4.《企业会计准则第33号——合并财务报表》
5.《企业会计准则——应用指南》
6.《企业会计准则讲解》
7、IASB2004:
IAS28联营中的投资(中译文《国际财务报告准则(2004)》中国财政经济出版社2005年)
8、IASB2002:
IAS22企业合并(中译文《国际会计准则2002》中国财政经济出版社2003年)
9、IASB2004:
IFRS3企业合并(中译文《国际财务报告准则(2004)》中国财政经济出版社2005年)
10、FASB1993:
FAS115对某些债务证券和权益证券投资的会计处理(中译文《美国财务会计准则第1-137号》经济科学出版社2002年)
11、FASB2001:
FAS141企业合并
12、FASB2001:
FAS142商誉和其他无形资产
五、思考题
1、请区分以下概念:
控制与共同控制、控制与重大影响、合营与联营(或联属)、形式控制与实质控制、母公司与子公司、总公司与分公司、合营企业与联营(或联属)企业
2、比较权益法和成本法对长期股权投资处理上的主要差异。
并阐述权益法的实质。
3、完全权益法与不完全权益法的区别是什么,目前我国会计实务中所运用的对长期股权投资的会计处理是一种完全权益法吗?
4、长期股权差额、合并价差与商誉是一回事吗?
请简要说明商誉的计算方法。
5、为什么负商誉(分配)的处理同正商誉的处理存在差异,请说明理由。
6、比较购买法与权益结合法,我国为何要保留权益结合法?
7、FASB和IASB(包括我国)都规定商誉不再进行系统摊销,而是每期期末对其价值进行评估,请你谈谈对这一处理的看法。
8、比较三种合并方式的异同。
并指出三种合并方式在会计处理上的差异。
9、简要叙述长期股权投资会计处理的基本流程。
六、习题与解答
3、(商誉)南方公司于2007年4月1日在公开市场以每股2.6元购得S公司流通在外股票100000股中的70000股,而取得S公司70%的股权。
取得股权的其他成本,包括5000元的经纪人佣金和5000元的法律顾问费。
S公司2007年1月1日和4月1日的资产负债表如下:
S公司2007年1月1日和4月1日的资产负债表单位:
元
2007年1月1日
(账面价值)
2007年4月1日
(账面价值)
2007年4月1日
(公允价值)
现金
存货
其他流动资产
固定资产——建筑物(净额)
固定资产——设备(净额)
资产合计
应付账款
其他负债
股本,每股面值1元
未分配利润(1月1日)
当期净利润
负债及权益合计
40000
35000
25000
30000
100000
230000
45000
15000
100000
70000
230000
45000
60000
20000
30000
95000
250000
40000
20000
100000
70000
20000
250000
45000
50000
20000
50000
135000
300000
40000
20000
其他资料:
1、高估的存货于2007年9月出售。
2、建筑物的折旧年限还有20年,低估的设备在2007年4月1日尚有4年的剩余使用年限。
3、S公司2007年的净利润为80000元(2007年4月1日到12月31日为60000元)。
4、S公司于2007年12月1日公布每股0.4元的股利,并于2008年1月10日发放。
要求:
1、编表将投资成本与账面价值的差额分摊至各项可辨认或不可辨认资产。
2、计算南方公司2007年对S公司的投资收益。
3、计算南方公司2007年12月31日对S公司的长期股权投资账户余额。
解答:
1计算投资成本差额
长期股权投资成本70000×2.6=182000
所获S公司股权账面价值190000×70%=133000
投资成本差额49000
投资成本差额分配表
分配项目
公允价值
账面价值
投资比例
分配金额
存货
50000
60000
(10000×70%)
(7000)
其他流动资产
20000
20000
0
0
固定资产—建筑物
50000
30000
20000×70%
14000
固定资产—设备
135000
95000
40000×70%
28000
可辩认净资产分配额
35000
商誉
14000
投资成本差额
49000
当年投资成本差额摊销表
项目
投资成本差额
摊销年限(或比例)
摊销额
存货
(7000)
100%
(7000)
其他流动资产
0
固定资产—建筑物
14000
5%×3/4
525
固定资产—设备
28000
25%×3/4
5250
商誉
14000
0
0
合计
49000
(1225)
⑵会计分录:
2007年4月1日,登记对S公司长期投资
a.借:
长期股权投资—S公司(投资成本)182000
管理费用10000
贷:
银行存款192000
2007年12月1日,登记现金股利
b.借:
应收股利—S公司28000(70000×0.4)
贷:
长期股权投资—S公司(损益调整)28000
2007年12月31日,确认本年对S公司净收益的应享份额
c.借:
长期股权投资—S公司(损益调整)42000(60000×70%)
贷:
投资收益—股权投资收益42000
2007年12月31日,摊销股权投资差额(见上表)
d.借:
长期股权投资—S公司(损益调整)1225
贷:
投资收益—股权投资差额摊销1225
⑶南方公司2007年末和年度对S公司的长期股权投资余额和投资收益金额如下:
长期股权投资——S公司投资收益
a.182000b.28000c.42000
c.42000d.1225
d.1225
期末
197225本期43225
4、(负商誉)见习题3的资料,将每股市价改为1.4元。
要求:
1、编表将投资成本与账面价值的差额,分配至各项可辨认或不可辨认资产。
2、计算南方公司2007年对S公司的投资收益。
3、计算南方公司2007年12月31日对S公司的投资账户余额。
解答:
⑴计算投资成本差额
每股市价为1.4元,南方公司长期股权投资差额计算如下:
长期股权投资成本:
70000×1.4=98000
所获S公司股权账面价值:
190000×70%=133000
投资成本差额(35000)
投资成本差额分配表
分配项目
公允价值
账面价值
投资比例
分配金额
存货
50000
60000
(10000×70%)
(7000)
其他流动资产
20000
20000
0
固定资产—建筑物
50000
30000
20000×70%
14000
固定资产—设备
135000
95000
40000×70%
28000
可辩认净资产分配额
35000
负商誉
(70000)
投资成本差额
(35000)
按现行准则处理如下:
a.借:
长期股权投资—S公司(投资成本)168000
管理费用10000
贷:
营业外收入70000
贷:
银行存款108000
2007年12月1日,登记现金股利
b.借:
应收股利—S公司28000(70000×0.4)
贷:
长期股权投资—S公司(损益调整)28000
2007年12月31日,确认本年对S公司净收益的应享份额
c.借:
长期股权投资—S公司(损益调整)42000(60000×70%)
贷:
投资收益—股权投资收益42000
当年投资成本差额摊销表
项目
投资成本差额
摊销年限(或比例)
摊销额
存货
(7000)
100%
(7000)
其他流动资产
0
固定资产—建筑物
14000
5%×3/4
525
固定资产—设备
28000
25%×3/4
5250
合计
35000
(1225)
2007年12月31日,摊销股权投资差额(见上表)
d.借:
长期股权投资—S公司(损益调整)1225
贷:
投资收益—股权投资差额摊销1225
⑶南方公司2007年末和年度对S公司的长期股权投资余额和投资收益金额如下:
长期股权投资——S公司投资收益
a.168000b.28000c.42000
c.42000d.1225
d.1225
期末
183225本期43225
5、(购买法)2006年1月2日,南方公司和S公司进行企业合并,S公司解散。
南方公司支付825000元给S公司,其中包括南方公司330000股的普通股,每股市价为2.5元,每股面值为1元。
另外,合并时南方公司以现金支付了以下费用:
发起人费用
会计和律师费
证券的登记和发行费用
35000
65000
40000
140000
2006年12月31日,即合并前,两公司的资产负债表和公允价值资料如下:
南方公司账面价值
S公司账面价值
S公司公允价值
现金
应收账款(净额)
存货
固定资产——建筑物(净额)
固定资产——设备(净额)
无形资产
资产合计
应付账款
应付票据
股本,每股面值1
资本公积
未分配利润
负债和所有者权益合计
150000
230000
520000
400000
1000000
500000
2800000
300000
600000
800000
600000
500000
2800000
30000
50000
80000
100000
200000
300000
760000
40000
200000
300000
50000
170000
760000
30000
40000
120000
150000
300000
250000
890000
40000
180000
要求:
假设采用购买合并,请为南方公司编制2007年1月2日,即合并之后的资产负债表。
解答:
1计算投资成本差额和商誉:
长期股权投资成本:
825000
所获S公司股权的账面价值520000
投资成本差额305000
减:
可辩认公允价值升值金额
应收账款(净额)(40000-50000)(10000)
存货120000-8000040000
固定资产——建筑物(净额)(150000-100000)50000
固定资产——设备(净额)(300000-200000)100000
无形资产(250000-300000)(50000)
应付票据(180000-200000)20000150000
商誉155000
⑵登记南方公司企业合并的会计分录:
a.借:
长期股权投资—S公司825000
贷:
股本330000
资本公积495000
b.借:
管理费用100000
资本公积40000
贷:
银行存款140000
c.借:
现金30000
应收账款40000
存贷120000
固定资产——建筑物150000
固定资产——设备300000
无形资产250000
商誉155000
贷:
应付账款40000
应付票据180000
长期股权投资825000
⑶编制合并后南方公司资产负债表
合并后资产负债表(2007年1月2日)单位:
元
项目
金额
项目
金额
资产
流动资产:
贷币资金
应收账款
存货
固定资产:
建筑物—净额
设备—净额
无形资产:
无形资产
商誉
资产总计
40000
270000
640000
550000
1300000
750000
155000
3705000
负债
应付账款
应付票据
合计
所有者权益:
股本
资本公积
未分配利润
合计
负债和所有者权益总计
340000
780000
1120000
1130000
1055000
400000
2585000
3705000
6、(直接购买新股的投资比例的确定)南方公司2007年1月1日以银行存款2000000元按每股市价10元直接从S公司购买其新发行的每股面值为1元的普通股400000股中的200000股,2006年12月31日,S公司的股东权益组成如下:
每股面值为1元的普通股为400000元,资本公积为1600000元,未分配利润500000元。
要求:
计算南方公司所持S公司的股权比例和长期股权投资差额
解答:
第一、南方公司所持S公司股权比例计算
南方公司购买的股票数量200000股
S公司发行新股后流通在外的股数
2006年12月31日流通在外的股数400000
2007年1月1日向外新发股数400000800000股
南方公司所持S公司股权比例=200000/800000=25%
第二、南方公司对S公司长期股权投资差额的计算
南方公司对S公司长期股权投资成本2000000
S公司发行新股前的股东权益(400000+1600000+500000)2500000
发行新股增加的股东权益(400000×10)4000000
发行新股后S公司的股东权益6500000
南方公司持股比例25%
南方公司所获股权的账面价值1625000
南方公司对S公司长期股权投资差额375000
7、(被投资方含优先股的投资比例的确定)南方公司2007年1月1日以银行存款1000000元购买S公司有表决权的股本40%。
2006年12月31日,S公司的股东权益组成如下:
每股面值为1元的普通股为400000元,以及每股面值为1元的8%累积优先股为500000元,资本公积为1100000元(其中100000元为优先股股本溢价),未分配利润500000元。
2007年度,S公司全年净利润500000元,年末未宣布发放现金股利以及宣布发放现金股利200000元。
要求:
分别计算两种情况下计算南方公司所持S公司的股权比例、长期股权投资差额、2007年投资收益和长期股权投资余额。
解答:
第一、确定股权投资差额
购买S公司40%股权的成本1000000元
所获账面价值
S公司股东权益2500000
减:
优先股股东权益600000
普通股股东权益1900000
南方公司持股比例40%760000
股权投资差额240000元
第二、计算2005年南方对S公司投资收益
2007年S公司净利润500000
减:
优先股股利(500000×8%)40000
普通股收益460000
在S公司的普通股收益的应享份额(460000×40%)184000
2007年南方对S公司的投资收益184000元
第三、2007年底南方对S公司长期股权投资余额
长期股权投资1000000
长期股权投资(损益调整184000)184000
2007年底南方对S公司长期股权投资余额(不宣布股利)1184000元
2007年底南方对S公司长期股权投资余额(宣布股利)
(200000-40000)×40%64000
1120000元
10、(权益结合法)南方公司2007年12月31日,南方公司与S公司股东权益如下:
2007年12月31日合并双方股东权益表单位:
元
南方公司
S公司
合计
股本,每股面值1元
500000
400000
900000
资本公积
50000
40000
90000
投入资本合计
550000
440000
990000
未分配利润
100000
60000
180000
股东权益合计
650000
500000
1150000
2008年1月1日南方公司发行400000普通股收购S公司90%股权,要求:
1、按权益结合法登记合并日的会计处理;
2、如果南方公司发行500000普通股收购S公司90%股权,按权益结合法登记合并日的会计处理;
3、如果南方公司发行350000普通股收购S公司90%股权,按权益结合法登记合并日的会计处理;
4、编制合并日合并抵消分录。
解答:
①第一种方式:
发行400000股普通股,交换S公司90%的普通股
借:
长期股权投资450000(500000×90%)
贷:
股本400000
资本公积50000
然后在合并抵销调整中登记按90%分享对方的留存收益
借:
资本公积54000
贷:
未分配利润(60000×90%)54000
②第二种方式:
发行500000股普通股,交换S公司90%的普通股
借:
长期股权投资450000
资本公积50000
贷:
股本500000
③第三
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- 第二 作业 10
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