课程资料第68讲作业成本计算2作业成本管理.docx

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课程资料第68讲作业成本计算2作业成本管理

（二）按作业成本法计算成本

作业成本分配的第一步是计算作业成本动因的单位成本，作为作业成本的分配率，见表15-6所示。

    表15-6                       作业成本分配率的计算

作业

成本（元）

批次（批数）

直接人工（元）

分配率

批次级作业成本

84000

30

2800（元/批）

夹克产品线成本

54000

24

2250（元/批）

西服产品线成本

66000

6

11000（元/批）

生产维持级成本

10800

107400

10.06%

作业成本分配的第二步是根据单位作业成本和作业量，将作业成本分配到产品，如表15-7所示。

    表15-7             汇总成本计算单        单位：

元

型号

夹克1

夹克2

夹克3

西服1

西服2

合计

本月批次

8

10

6

4

2

30

直接人工

26400

34000

21000

17600

8400

107400

直接材料

49600

63000

38400

28000

16000

195000

制造费用

分配率（元/批）

2800

2800

2800

2800

2800

批次相关总成本

22400

28000

16800

11200

5600

84000

产品相关成本

分配率（元/批）

2250

2250

2250

11000

11000

产品相关总成本

18000

22500

13500

44000

22000

120000

生产维持成本

分配率（元/每元直接人工成本）

10.06%

10.06%

10.06%

10.06%

10.06%

生产维持成本

2655

3419

2112

1770

845

10800

间接费用合计

43055

53919

32412

56970

28445

214800

总成本

119055

150919

91812

102570

52845

517200

每批成本

14882

15092

15302

25642

26422

单件成本（作业成本法）

148.82

150.92

153.02

256.42

264.22

单件成本（完全成本法）

161.00

165.00

169.00

202.00

206.00

差异（作业成本-完全成本）

-12.18

-14.08

-15.98

54.42

58.22

差异率（差异/完全成本）

-7.57%

-8.53%

-9.46%

26.94%

28.26%

通过比较完全成本法和作业成本法的计算结果，可以看出：

首先，完全成本法扭曲了产品成本，即高估了简单产品夹克衫的成本，低估了复杂产品西服的成本。

作业成本法下，制造费用归集于三类（共4个）成本库，分别按不同成本动因分配，提高了合理性。

其次，作业成本法和完全成本法都是对全部生产成本进行分配，不区分固定成本和变动成本，这与变动成本法不同。

从长远来看，所有成本都是变动成本，都应当分配给产品。

再次，作业成本法下，所有夹克产品的单位成本都比完全成本法低，而西服产品的单位成本比完全成本法高。

其原因是完全成本法以直接人工作为间接费用的唯一分配率，夸大了高产量产品的单位成本。

【例题·多选题】（2015年）与作业基础成本计算制度相比，产量基础成本计算制度存在的局限性有（　　）。

A.整个工厂仅有一个或几个间接成本集合，间接成本集合缺乏同质性

B.成本计算过于复杂

C.容易夸大高产量产品的成本

D.成本分配基础与间接成本集合之间缺乏因果联系

【答案】ACD

【解析】与作业成本法相比，传统成本计算比较简单，选项B错误。

【例题·计算分析题】（2018年试卷1）甲公司是一家制造企业，生产A、B两种产品，按照客户订单分批组织生产，采用分批法核算产品成本。

由于产品生产工艺稳定，机械化程度较高，制造费用在总成本中比重较大，公司采用作业成本法按实际分配率分配制造费用。

公司设有三个作业成本库：

材料切割作业库，以切割次数作为成本动因；机器加工作业库，以机器工时作为成本动因；产品组装作业库，以人工工时作为成本动因。

2018年9月，公司将客户本月订购A产品的18个订单合并成901A批，合计生产2000件产品；本月订购B产品的6个订单合并成902B批，合计生产8000件产品。

A、B产品各自领用X材料，共同耗用Y材料，X、Y材料在各批次开工时一次领用，依次经材料切割、机器加工、产品组装三个作业完成生产。

其中，材料切割在各批次开工时一次完成，机器加工和产品组装随完工进度陆续均匀发生。

9月末，901A批产品全部完工，902B批产品有4000件完工，4000尚未完工，902B未完工产品机器加工完工进度50%，产品组装尚未开始。

902B生产成本采用约当产量法（假设在产品存货发出采用加权平均法）在完工产品和月末在产品之间进行分配。

其他相关成本资料如下：

（1）本月直接材料费用

901A、902B分别领用X材料的成本为160000元、100000元；共同耗用Y材料20000千克，单价5元/千克，本月901A、902B的Y材料单耗相同，按产品产量进行分配。

（2）本月制造费用

作业成本库

作业成本（元）

成本动因

作业量

901A

902B

合计

材料切割

240000

切割次数（次）

12000

12000

24000

机器加工

900000

机器工时（小时）

2000

1000

3000

产品组装

435000

人工工时（小时）

1700

1200

2900

合计

1575000

—

—

—

—

要求：

（1）编制直接材料费用分配表，作业成本分配表（结果填入下方表格中，不用列出计算过程）。

                      直接材料费用分配表

                                       单位：

元

产品批次

共同耗用Y材料的分配

X材料费用

直接材料费用总额

产量（件）

分配率

应分配材料费用

901A

902B

小计

作业成本分配表

作业成本库

作业成本

成本分配率

901A

902B

作业量

分配金额

作业量

分配金额

材料切割

机器加工

产品组装

合计

—

—

—

（2）编制901A、902B的产品成本计算单（结果填入下方表格中，不用列出计算过程）。

                    产品成本计算单

产品批次：

901A                                                         单元：

元

项目

月初在产品成本

本月生产成本

合计

完工产品成本

完工产品单位成本

月末在产品成本

直接材料

制造费用

其中，

材料切割

机器加工

产品组装

制造费用小计

合计

产品成本计算单

产品批次：

902B                                                  单元：

元

项目

月初在产品成本

本月生产成本

合计

完工产品成本

完工产品单位成本

月末在产品成本

直接材料

制造费用

其中，

材料切割

机器加工

产品组装

制造费用小计

合计

【答案】

（1）                    直接材料费用分配表

                                     单位：

元

产品批次

共同耗用Y材料的分配

X材料

费用

直接材料费用总额

产量（件）

分配率

应分配材料费用

901A

2000

20000×5/10000=10

2000×10

=20000

160000

180000

902B

8000

10

8000×10

=80000

100000

180000

小计

10000

100000

260000

360000

作业成本分配表

                                      单位：

元

作业成本库

作业成本

成本分配率

901A

902B

作业量

分配金额

作业量

分配金额

材料切割

240000

240000/24000=10

12000

120000

12000

120000

机器加工

900000

900000/3000=300

2000

600000

1000

300000

产品组装

435000

435000/2900=150

1700

255000

1200

180000

合计

1575000

—

—

975000

—

600000

（2）                    产品成本计算单

产品批次：

901A                               单元：

元

项目

月初在产品成本

本月生产成本

合计

完工产品成本

完工产品单位成本

月末在产品成本

直接材料

0

180000

180000

180000

90

0

制造费用

其中，

材料切割

0

120000

120000

120000

60

0

机器加工

0

600000

600000

600000

300

0

产品组装

0

255000

255000

255000

127.5

0

制造费用小计

0

975000

975000

975000

487.5

0

合计

0

1155000

1155000

1155000

577.5

0

                     产品成本计算单

产品批次：

902B                                                                单元：

元

项目

月初在产品成本

本月生产成本

合计

完工产品成本

完工产品单位成本

月末在产品成本

直接材料

0

180000

180000

22.5×4000

=90000

180000/（4000+

4000）=22.5

22.5×4000

=90000

制造费用

其中，材料切割

0

120000

120000

15×4000=60000

120000/（4000+

4000）=15

15×4000

=60000

机器加工

0

300000

300000

50×4000

=200000

300000/

（4000+

4000×50%）=50

50×4000×50%

=100000

产品组装

0

180000

180000

45×4000

=180000

180000/（4000+

4000×0%）=45

0

制造费用小计

0

600000

600000

440000

110

160000

合计

0

780000

780000

530000

132.5

250000

【例题·计算分析题】（2018年试卷2考生回忆版）甲公司是一家制造企业，生产A、B两种产品，产品分两个步骤在两个基本生产车间进行，第一车间将原材料手工加工成同一规格型号的毛坯，转入半成品库，第二车间领用毛坯后，利用程控设备继续加工，生产出A、B两种产品，每件产品耗用一件毛坯，公司根据客户订单分批组织生产，不同批次转换时，需要调整机器设备。

甲公司分车间采用不同的成本核算方法：

第一车间采用品种法，原材料在开工时一次投入，其他费用陆续均匀发出，生产成本采用约当产量法（假设在产品存货发出采用加权平均法）在完工半成品和月末在产品之间进行分配，完工半成品按实际成本转入半成品库，发出计价采用加权平均法。

第二车间采用分批法和作业成本法相结合的方法，第二车间分批组织生产，当月开工当月完成，无月初、月末在产品，除耗用第一车间生产的半成品外，不再耗用其他材料，耗用的半成品在生产开始时一次投入，直接人工费用陆续均匀发生，由于第二车间是自动化机器加工车间，制造费用在总成本中比重较高，公司采用作业成本法按实际分配率分配制造费用。

2018年9月，相关成本资料如下：

（1）本月半成品、A产品、B产品的产量。

                                                        单位：

件

月初在产品

本月投产

本月完工

月末在产品

第一车间

半成品

200

2600

1800

1000（完工程度60%）

第二车间

A产品

0

1000

1000

0

第二车间

B产品

0

500

500

0

（2）月初半成品库存400件，单位平均成本127.5元。

（3）第一车间月初在产品成本和本月生产费用。

                                      单位：

元

直接材料

直接人工

制造费用

合计

月初在产品成本

7000

8000

1200

16200

本月生产费用

77000

136000

22800

235800

合计

84000

144000

24000

252000

（4）第二车间本月直接人工成本

                                      单位：

元

产品品种

A产品

B产品

合计

直接人工

总成本

17200

7800

25000

（5）第二车间本月制造费用

                                      单位：

元

作业成本库

作业成本（元）

成本动因

作业量

A产品

B产品

合计

设备调整

30000

批次（批）

10

5

15

加工检验

2400000

产量（件）

1000

500

1500

合计

2430000

—

—

—

—

要求：

（1）编制第一车间成本计算单（结果填入下方表格中，不用列出计算过程）

第一车间成本计算单

产品名称：

半成品                             单位：

元

直接材料

直接人工

制造费用

合计

月初在产品成本

本月生产费用

合计

约当产量

单位成本

完工半成品转出

月末在产品成本

（2）计算半成品发出的加权平均单位成本。

（3）编制第二车间的作业成本分配表（结果填入下方表格中，不用列出计算过程）

作业成本分配表

                                   单位：

元

作业成本库

作业成本

成本分配率

A产品

B产品

作业量

分配金额

作业量

分配金额

设备调整

加工检验

合计

—

—

—

（4）编制A、B产品汇总成本计算单，（结果填入下方表格中，不用列出计算过程）。

                         汇总成本计算单

                                   单位：

元

A产品

B产品

半成品成本转入

直接人工

制造费用

其中：

设备调整

加工检验

制造费用小计

总成本

单位成本

【答案】

第一车间成本计算单产品                         单位：

元

直接材料

直接人工

制造费用

合计

月初在产品成本

7000

8000

1200

16200

本月生产

费用

77000

136000

22800

235800

合计

84000

144000

24000

252000

约当产量

2800（1800+

1000）

2400（1800+

1000×60%）

2400（1800+

1000×60%）

-

单位成本

30

60

10

100

完工半成品转出

30×1800

=54000

60×1800

=108000

10×1800

=18000

180000

月末在产品成本

30×1000

=30000

60×1000×60%

=36000

10×1000×60%

=6000

72000

（2）加权平均单位成本=（400×127.5+180000）/（400+1800）=105（元）

（3）            作业成本分配表                  单位：

元

作业成本库

作业成本

成本分配率

A产品

B产品

作业量

分配金额

作业量

分配金额

设备调整

30000

30000/15=2000

10

20000

5

10000

加工检验

2400000

2400000/1500=1600

1000

1600000

500

800000

合计

2430000

—

—

1620000

—

810000

（4）                   汇总成本计算单

                                    单位：

元

A产品

B产品

半成品成本转入

105000（1000×105）

52500（500×105）

直接人工

17200

7800

制造费用：

其中：

设备调整

20000

10000

加工检验

1600000

800000

制造费用小计

1620000

810000

总成本

1742200

870300

单位成本

1742.2

1740.6

第三节 作业成本管理

考点一 增值作业与非增值作业的划分

增值作业与非增值作业是站在顾客角度划分的。

最终增加顾客价值的作业是增值作业；否则就是非增值作业。

【提示】一般而言，在一个制造企业中，非增值作业有：

等待作业、材料或者在产品堆积作业、产品或者在产品在企业内部迂回运送作业、废品清理作业、次品处理作业、返工作业、无效率重复某工序作业、由于订单信息不准确造成没有准确送达需要再次送达的无效率作业等。

考点二 基于作业进行成本管理

作业成本管理是应用作业成本计算提供的信息，从成本的角度，在管理中努力提高增加顾客价值的作业效率，消除或遏制不增加顾客价值的作业，实现企业生产流程和生产经营效率效果的持续改善，增加企业价值。

（1）作业成本管理主要从成本方面来优化企业的作业链和价值链，是作业管理的中介，是作业管理的核心方面。

（2）不增加顾客价值的作业是非增值作业，由非增值作业引发的成本是非增值作业成本。

作业成本管理就是要努力找到非增值作业成本并努力消除它、转换它或将之降到最低。

（3）作业成本管理一般包括确认和分析作业、作业链—价值链分析和成本动因分析、业绩评价以及报告非增值作业成本四个步骤。

考点三 作业成本法的优点、局限性与适用情景条件

（一）作业成本法的优点

1.成本计算更准确

2.成本控制与成本管理更有效

3.为战略管理提供信息支持

（二）作业成本法的局限性

1.开发和维护费用较高

2.作业成本法不符合对外财务报告的需要

3.确定成本动因比较困难

4.不利于通过组织控制进行管理控制

【例题·多选题】（2015年试卷1、试卷2）某企业生产经营的产品品种繁多，间接成本比重较高，成本会计人员试图推动该企业采用作业成本法计算产品成本，下列理由中适合用于说服管理层的有（　　）。

A.使用作业成本信息有利于价值链分析

B.使用作业成本法可提高成本分配准确性

C.通过作业管理可以提高成本控制水平

D.使用作业成本信息可以提高经营决策质量

【答案】ABCD

【解析】作业成本法的优点有：

（1）成本计算更准确；

（2）成本控制与成本管理更有效；（3）为战略管理提供信息支持。

选项A、B、C、D均正确。

（三）作业成本法的适用情景条件

采用作业成本法的公司一般应具备以下条件：

（1）从成本结构看，这些公司的制造费用在产品成本中占有较大比重。

（2）从产品品种看，这些公司的产品多样性程度高，包括产品产量的多样性，规模的多样性，产品制造或服务复杂程度的多样性，原材料的多样性和产品组装的多样性。

（3）从外部环境看，这些公司面临的竞争激烈。

（4）从公司规模看，这些公司的规模比较大。

总之，在企业生产自动化程度较高、直接人工较少、制造费用比重较大、作业流程较清晰、相关业务数据完备且可获得、信息化基础工作较好、以产量为基础计算产品成本容易产生成本扭曲时，适宜采用作业成本法。

【本章总结】本章主要学习了作业成本计算和作业成本管理的内容，考试中客观题和主观题均可以考察。

学习中，首先要结合讲义中的考点归纳和历年考题来理解，再结合典型习题进行掌握应用。

本章知识架构

第一节 作业成本法的概念与特点

第二节 作业成本计算

第三节 作业成本管理