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小企业会计准则

《小企业会计准则》总论

主讲老师  何泽水

第一节  《小企业会计准则》的重大意义

为了规范小企业会计确认、计量和报告行为，促进小企业可持续发展，发挥小企业在国民经济和社会发展中的重要作用，根据《中华人民共和国会计法》及其他有关法律和法规，财政部制定了《小企业会计准则》（财会[2011]17号），于2011年10月18日印发，自2013年1月1日起在小企业范围内施行，鼓励有条件的小企业提前执行，鼓励微型企业参照执行。

财政部于2004年4月27日发布的《小企业会计制度》（财会[2004]2号）同时废止。

一、《小企业会计准则》的制定过程

财政部2010年初将制定发布《小企业会计准则》列入了工作计划。

2010年4月13日财政部会计司发布了关于征求《小企业会计准则》意见的通知，在广泛调查研究的基础上，2010年11月1日发布了《小企业会计准则（征求意见稿）》。

财政部在江苏、河北、上海、北京等地开展调研,收集大量一手资料；多层面召开座谈会，听取税务部门、银监部门、工信部门、银行、小企业的政策建议；积极推进国际交流，通过亚太地区会计准则制定机构会议等平台，与国际会计准则理事会进行广泛深入务实的沟通。

我国制定小企业会计准则的基本设想得到了国际有关方面的认同。

财政部于2011年6月24日在大连召开座谈会，包括大连在内的全国六省（市）的相关代表参加了本次会议，对实施《小企业会计准则》的相关问题开展了专题调研。

二、制定《小企业会计准则》的背景 

（一）制定小企业会计准则是加强小企业管理、促进小企业发展的重要制度安排

小企业是我国国民经济和社会发展的重要力量，在促进经济增长、增加就业、科技创新与社会和谐稳定等方面具有不可替代的作用。

据2010年有关资料统计，在所有477万户企业中，小企业数量占97.11%、从业人员占52.95%、主营业务收入占39.34%、资产总额占41.97%。

中央高度重视支持小企业发展。

《中华人民共和国中小企业促进法》已由第九届全国人民代表大会常务委员会第二十八次会议于2002年6月29日通过，自2003年1月1日起施行。

2009年9月19日，国务院印发《国务院关于进一步促进中小企业发展的若干意见》（国发[2009]36号），提出了进一步扶持中小企业发展的政策措施。

主要包括：

完善中小企业政策法律体系；切实缓解中小企业融资难；加大对中小企业的财税扶持；加快中小企业技术进步和结构调整；支持中小企业开拓国内、国际市场；加强和改善对中小企业的服务；引导中小企业加强管理；加强中小企业工作的组织领导等八个方面的政策意见。

2011年10月12日国务院召开常务会议，研究确定支持小型和微型企业发展的金融、财税政策措施。

主要包括：

提高增值税和营业税起征点；将小型微利企业减半征收企业所得税政策延长至2015年底并扩大范围；对金融机构与小型微型企业签订的借款合同三年内免征印花税；将贷款损失准备金税前扣除政策延长至2013年底；银行业金融机构对小型微型企业贷款的增速不低于全部贷款平均增速；对达到要求的小金融机构执行较低存款准备金率；适当提高对小型微型企业贷款不良率的容忍度等。

2012年2月1日国务院召开常务会议，研究部署进一步支持小型和微型企业健康发展的政策措施：

主要包括：

中央财政安排150亿元设立中小企业发展基金，主要支持初创小型微型企业；政府采购安排一定比例专门面向小型微型企业；对小型微型企业三年内免征部分管理类、登记类和证照类行政事业性收费；支持符合条件的商业银行发行专项用于小型微型企业贷款的金融债；支持小型微型企业上市融资；中央财政扩大技术改造资金规模，重点支持小型微型企业应用新技术、新工艺、新装备；实施创办小企业计划，培育和支持3 000家小企业创业基地；建立和完善4 000个中小企业公共服务平台；支持小型微型企业参加国内外展览展销活动；对小型微型企业招用高校毕业生给予培训费和社会保险补贴等。

2011年11月经国务院批准，自2012年1月1日至2015年12月31日，对年应纳税所得额低于6万元（含）的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。

在国家重视支持小企业发展的政策背景下，财政部适时制定并发布《小企业会计准则》，是加强小企业管理、促进小企业发展的重要制度安排。

附表：

（二）制定《小企业会计准则》是加强税收征管、防范金融风险的重要制度保障

税务部门对企业征收企业所得税应当采用查账征收方式，但有相当一部分的小企业实行的是核定征收方式，重要原因之一是小企业提供的会计信息质量不高。

同时，银行在对小企业贷款管理中，更多依赖的不是小企业的财务报表，会计信息质量不高也是重要原因之一。

为了满足税收征管和防范金融风险的需要，需要制定一部适应小企业特点的会计准则。

（三）制定《小企业会计准则》是健全企业会计标准体系、规范小企业会计行为的重要制度基础

财政部于2006年发布了《企业会计准则》体系，自2007年1月1日起在我国上市公司、金融保险企业和非上市大中型企业中实施，得到了国内、国际社会的普遍认可，但这套准则体系的实施范围不包括小企业。

而现行的《小企业会计制度》是2004年制定并从2005年执行的，一直未做出修改和完善，有些规定已不适应小企业的业务特点和管理要求。

据了解在《小企业会计准则》发布之前，有的小企业执行《小企业会计制度》，有的执行《企业会计准则》，有的甚至执行早已过时的行业会计制度。

许多小企业的会计人员感到会计核算时无所适从，迫切需要制定一部适应小企业特点的会计准则。

（四）国际会计准则理事会于2009年7月制定发布了《中小主体国际财务报告准则》，加快了我国《小企业会计准则》制定的进程

对比原来的《国际财务报告准则》，《中小主体国际财务报告准则》根据中小主体的信息使用者的要求和中小主体的主要业务特点，删除了与中小主体不相关的内容，如保险、每股收益、分部报告等；减少了会计政策的选择，简化了会计处理，降低了中小企业运用高标准会计准则的成本，因而受到了发达国家和新兴经济体的欢迎。

由于我国的会计准则体系已经实现了与国际会计准则体系的趋同，《中小主体国际财务报告准则》的发布，加快了我国《小企业会计准则》制定进程，并吸收和借鉴了《中小主体国际财务报告准则》的内容。

三、《小企业会计准则》发布的重大意义

《小企业会计准则》的制定发布是财政、会计工作贯彻落实科学发展观、服务小企业健康发展的重大举措，是继我国《企业会计准则》建成并有效实施之后企业会计标准建设的又一项重大系统工程，标志着由适用于大中型企业的《企业会计准则》和适用于小企业的《小企业会计准则》共同构成的企业会计标准体系基本建成。

深入贯彻实施《小企业会计准则》，有利于加强小企业内部管理，促进小企业又好又快发展；有利于加强小企业税收征管，促进小企业税负公平；有利于加强小企业贷款管理，改善融资环境，防范小企业贷款风险；有利于规范市场经济秩序、提升政府经济管理水平。

四、制定小企业会计准则的思路和原则

在制定小企业会计准则过程中，主要考虑了三方面：

一是，既要立足国情，符合我国小企业发展的实际，又要以国际趋同为方向，借鉴《中小主体国际财务报告准则》的简化要求。

二是，在具体会计处理上与《企业所得税法》保持协调，基本消除了小企业中会计与税法之间的差异，会计核算方法更为简化、规范，有利于加强税收征管。

三是，适应小企业的特点，规范会计行为，提高会计信息质量，适应银行等债权人向小企业提供信贷的需要。

在制定小企业会计准则过程中，注重了三个结合：

一是，遵循基本准则与简化要求相结合

按照我国企业会计改革的总体框架，《基本准则》是纲，适用于在中国境内设立的所有企业；《企业会计准则》和《小企业会计准则》是基本准则框架下的两个子系统，分别适用于大中型企业和小企业。

考虑到我国小企业规模小、业务简单、会计基础工作较为薄弱、会计信息使用者的信息需求相对单一等实际情况，《小企业会计准则》应当简化。

比如，在会计计量方面，要求小企业采用历史成本计量；又如长期股权投资的核算，要求只采用成本法核算，不需要编制合并报表等。

二是，满足税收征管信息需求与有助于银行提供信贷相结合

小企业外部会计信息使用者主要为税务部门和银行。

税务部门更多希望减少小企业会计与税法的差异；银行希望小企业按照国家统一的会计准则提供财务报表。

为此，《小企业会计准则》减少了职业判断的内容，基本消除了小企业会计与税法的差异。

三是，和《企业会计准则》合理分工与有序衔接相结合

两个准则适用范围不同，但又要相互衔接，从而发挥会计准则的政策效应。

为此，一方面，按照《小企业会计准则》要求，对于小企业非经常性发生的交易或事项，本准则并未做出规范，如债务重组、非货币性资产交换等，这些非经常性的交易或事项发生后，可参照《企业会计准则》的规定执行；另一方面，按照《小企业会计准则》要求，对于小企业今后公开发行股票或债券的，或者因经营规模或企业性质变化导致不符合小企业标准而成为大中型企业或金融企业的，应当从次年1月1日起转为执行《企业会计准则》。

第二节  《小企业会计准则》的总体变化

《小企业会计准则》与《小企业会计制度》相比，总体变化表现在：

（一）资产方面

《小企业会计准则》中不要求计提资产减值准备，资产实际损失的确定参照了企业所得税法中有关认定标准；取消发出存货后进先出法；长期股权投资统一采用成本法核算；规定了与所得税法相一致的固定资产计提折旧最低年限以及后续支出的会计处理方法；金融资产核算简化，未引入金融资产四分类方法，利息收入的确认均在约定付息日。

（二）负债方面

《小企业会计准则》中对于负债要求以实际发生额入账，利息计算统一采用票面利率或合同利率；减少预提会计方法的使用。

（三）所有者权益方面

《小企业会计准则》中资本公积的核算内容基本仅为资本溢价部分。

（四）收入方面

《小企业会计准则》中收入的确认采用发出货物和收取款项作为确认标准，减少关于风险报酬转移的职业判断，同时就几种常见的销售方式明确规定了收入确认的时点。

（五）财务报表方面

《小企业会计准则》对现金流量表进行了适当简化，不采用“现金等价物”概念；不要求提供股东权益变动表；在附注中增加了纳税调整的说明等。

（六）在体例上也作了相应调整

《小企业会计准则》由正文和附录两部分组成。

正文部分共分为十章九十条，具体规定小企业会计确认、计量和报告的基本要求；附录部分包括“会计科目、主要账务处理和财务报表”等内容。

附表：

《小企业会计准则》规定的会计科目表

小企业在不违反会计准则中确认、计量和报告规定的前提下，可以根据本企业的实际情况自行增设、分拆、合并会计科目。

小企业不存在的交易或者事项，可不设置相关会计科目。

对于明细科目，小企业可以比照本附录中的规定自行设置。

会计科目编号供小企业填制会计凭证、登记会计账簿、查阅会计账目、采用会计软件系统参考，小企业可结合本企业的实际情况自行确定其他会计科目的编号。

顺序号

编号

会计科目名称

一、资产类

1 

1001 

库存现金

2 

1002 

银行存款

3 

1012 

其他货币资金

4 

1101 

短期投资

5 

1121 

应收票据

6 

1122 

应收账款

7 

1123 

预付账款

8 

1131 

应收股利

9 

1132 

应收利息

10 

1221 

其他应收款

11 

1401 

材料采购

12 

1402 

在途物资

13 

1403 

原材料

14 

1404 

材料成本差异

15 

1405 

库存商品

16 

1407 

商品进销差价

17 

1408 

委托加工物资

18 

1411 

周转材料

19 

1421 

消耗性生物资产

20 

1501 

长期债券投资

21 

1511 

长期股权投资

22 

1601 

固定资产

23 

1602 

累计折旧

24 

1604 

在建工程

25 

1605 

工程物资

26 

1606 

固定资产清理

27 

1621 

生产性生物资产

28 

1622 

生产性生物资产累计折旧

29 

1701 

无形资产

30 

1702 

累计摊销

31 

1801 

长期待摊费用

32 

1901 

待处理财产损溢

二、负债类

33 

2001 

短期借款

34 

2201 

应付票据

35 

2202 

应付账款

36 

2203 

预收账款

37 

2211 

应付职工薪酬

38 

2221 

应交税费

39 

2231 

应付利息

40 

2232 

应付利润

41 

2241 

其他应付款

42 

2401 

递延收益

43 

2501 

长期借款

44 

2701 

长期应付款

三、所有者权益类

45 

3001 

实收资本

46 

3002 

资本公积

47 

3101 

盈余公积

48 

3103 

本年利润

49 

3104 

利润分配

四、成本类

50 

4001 

生产成本

51 

4101 

制造费用

52 

4301 

研发支出

53 

4401 

工程施工

54 

4403 

机械作业

五、损益类

55 

5001 

主营业务收入

56 

5051 

其他业务收入

57 

5111 

投资收益

58 

5301 

营业外收入

59 

5401 

主营业务成本

60 

5402 

其他业务成本

61 

5403 

营业税金及附加

62 

5601 

销售费用

63 

5602 

管理费用

64 

5603 

财务费用

65 

5711 

营业外支出

66 

5801 

所得税费用

第三节  《小企业会计准则》的适用范围

一、《小企业会计准则》制定的目的和依据

《小企业会计准则》第一条规定：

为了规范小企业会计确认、计量和报告行为，促进小企业可持续发展，发挥小企业在国民经济和社会发展中的重要作用，根据《中华人民共和国会计法》及其他有关法律和法规，制定本准则。

【解读】

本条是关于《小企业会计准则》制定的目的和依据。

原《征求意见稿》中制定依据中还包括《企业会计准则----基本准则》。

《小企业会计准则》第二条规定：

本准则适用于在中华人民共和国境内依法设立的、符合《中小企业划型标准规定》所规定的小型企业标准的企业。

下列三类小企业除外：

（一）股票或债券在市场上公开交易的小企业。

（二）金融机构或其他具有金融性质的小企业。

（三）企业集团内的母公司和子公司。

前款所称企业集团、母公司和子公司的定义与《企业会计准则》的规定相同。

【解读】

本条是关于《小企业会计准则》的适用范围。

关于《中小企业划型标准规定》，2011年6月18日，工业和信息化部、国家统计局、国家发展和改革委员会、财政部联合印发了《关于印发中小企业划型标准规定的通知》（工信部联企业[2011]300号）。

按照新规，中小企业划分为中型、小型、微型三种类型，具体标准根据企业从业人员、营业收入、资产总额等指标，结合行业特点制定。

【提示】

上述三种类型的小企业，不得执行《小企业会计准则》，而要执行《企业会计准则》。

《小企业会计准则》中对于适用范围的表述是：

适用于在中华人民共和国境内设立的、同时满足下列三个条件的企业：

（一）不承担社会公众责任；

（二）经营规模较小；（三）既不是企业集团内的母公司也不是子公司。

《小企业会计准则》第三条规定：

符合本准则第二条规定的小企业，可以执行本准则，也可以执行《企业会计准则》。

（一）执行本准则的小企业，发生的交易或者事项本准则未作规范的，可以参照《企业会计准则》中的相关规定进行处理。

（二）执行《企业会计准则》的小企业，不得在执行《企业会计准则》的同时，选择执行本准则的相关规定。

（三）执行本准则的小企业公开发行股票或债券的，应当转为执行《企业会计准则》；因经营规模或企业性质变化导致不符合本准则第二条规定而成为大中型企业或金融企业的，应当从次年1月1日起转为执行《企业会计准则》。

（四）已执行《企业会计准则》的上市公司、大中型企业和小企业，不得转为执行本准则。

【解读】

本条是关于小企业执行《小企业会计准则》和《企业会计准则》的选择问题。

这是鼓励小企业执行《小企业会计准则》，是希望小企业更有成长性，由小企业变成中型、大型企业；同时，通过执行《企业会计准则》，也能够提高小企业的会计信息质量。

毕竟，《企业会计准则》的要求更高。

出于简化，对于小企业不经常出现的特殊交易或事项，《小企业会计准则》中未作规范，一旦发生，可以参照《企业会计准则》中的相关规定进行处理。

已经执行本准则的小企业公开发行股票或债券的，承担社会公众责任，不再符合本准则的适用范围，应当转为执行《企业会计准则》；由于小企业具有成长性，因经营规模变化成为大中型企业，或小企业的性质变化成为金融企业，均不符合本准则第二条规定的适用范围，应当从次年1月1日起转为执行《企业会计准则》。

【原《征求意见稿》中规定连续3年不符合本准则第二条规定而成为大中型企业或金融企业的，应当转为执行《企业会计准则》】

《小企业会计准则》第四条规定：

执行本准则的小企业转为执行《企业会计准则》时，应当按照《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》等相关规定进行会计处理。

【解读】

本条是关于《小企业会计准则》和《企业会计准则》的衔接问题。

对于某些小企业已经执行了《小企业会计准则》，将来在转为执行《企业会计准则》时，应当按照《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》等相关规定进行会计处理。

需要明确的问题：

第38号准则是假设之前执行《企业会计制度》来设计衔接规定的。

因此由于《小企业会计准则》规定不计提减值准备等问题，在转为执行《企业会计准则》时是否需要特殊的衔接规定，可能还需要财政部进一步明确。

《小企业会计准则》费用核算的难点精讲

主讲老师  何泽水

《小企业会计准则》第六十五条规定：

费用，是指小企业在日常生产经营活动中发生的、会导致所有者权益减少、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。

小企业的费用包括：

营业成本、营业税金及附加、销售费用、管理费用、财务费用等。

【解读】

《小企业会计准则》对于费用的定义，与《企业会计准则》相同。

根据费用的定义，费用具有以下几方面的特征：

一是费用是小企业在日常活动中形成的；二是费用是与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出；三是费用会导致所有者权益的减少。

第一节  《小企业会计准则》与《小企业会计制度》费用项目主要变化

费用项目主要变化《小企业会计准则》与《小企业会计制度》相比，在费用项目的主要变化有：

一、关于会计科目的变化

《小企业会计准则》规定，将《小企业会计制度》中设置的“其他业务支出”、“主营业务税金及附加”“营业费用”“所得税”科目分别更名为“其他业务成本”“营业税金及附加”“销售费用”“所得税费用”科目。

二、关于营业税金及附加

《小企业会计准则》规定，“营业税金及附加”科目核算小企业开展日常生产经营活动应负担的消费税、营业税、城市维护建设税、资源税、土地增值税、城镇土地使用税、房产税、车船税、印花税和教育费附加、矿产资源补偿费、排污费等相关税费。

将原计入管理费用的土地使用税、房产税、车船税、印花税、矿产资源补偿费、排污费等相关税费也纳入本科目核算范围。

而《小企业会计制度》中的“主营业务税金及附加”科目核算消费税、营业税、城市维护建设税、资源税、教育费附加。

将土地使用税、房产税、车船税、印花税、矿产资源补偿费、排污费等相关税费记入“管理费用”科目。

《小企业会计准则》规定，小企业实际收到先征后返的企业所得税，增值税（不含出口退税）消费税、营业税等，作为政府补助记入“营业外收入”科目。

而《小企业会计制度》中小企业因多交等原因收到返还的所得税，冲减“所得税”科目；因多交等原因收到返还的消费税、营业税等冲减“主营业务税金及附加”科目；因多交等原因收到返还的增值税记入“营业外收入”科目。

三、关于管理费用

《小企业会计准则》规定，小企业在筹建期间内发生的开办费直接记入“管理费用”科目，而《小企业会计制度》中规定，开办费先记入“长期待摊费用”科目。

四、关于财务费用

《小企业会计准则》规定，小企业发生的汇兑损失，记入“财务费用”科目，小企业收到的汇兑收益，在“营业外收入”科目核算。

而《小企业会计制度》中对于汇兑损失、汇兑收益都记入“财务费用”科目。

第二节  主营业务成本核算的难点精讲

营业成本，是指小企业销售商品的成本和提供劳务的成本。

包括主营业务成本和其他业务成本。

按照《小企业会计准则》规定，小企业要设置“主营业务成本”科目，核算小企业确认销售商品或提供劳务等主营业务收入应结转的成本。

月末，小企业可根据本月销售各种商品或提供各种劳务实际成本，计算应结转的主营业务成本时，账务处理为：

借：

主营业务成本

贷：

库存商品（销售商品的成本）

劳务成本（提供劳务的成本）

工程施工（施工企业的成本）

本月发生的销售退回，可以直接从本月的销售数量中减去，得出本月销售的净数量，然后计算应结转的主营业务成本，也可以单独计算。

本月销售退回成本应做如下会计分录：

借：

库存商品

贷：

主营业务成本

第三节  其他业务成本核算的难点精讲

《小企业会计准则》规定，小企业应设置“其他业务成本”科目，核算小企业确认的除主营业务活动以外的其他日常生产经营活动所发生的支出。

包括：

销售材料的成本、出租固定资产的折旧费、出租无形资产的摊销额等。

小企业发生其他业务成本时，账务处理为：

借：

其他业务成本

  贷：

原材料（出售原材料的成本）

周转材料（随同商品出售的单独计价的包装物）

累计折旧（出租固定资产的折旧费）

累计摊销（出租无形资产的摊销额）

第四节  营业税金及附加核算的难点精讲

《小企业会计准则》规定，营业税金及附加，是指小企业开展日常生产经营活动应负担的消费税、营业税、城市维护建设税、资源税、土地增值税、城镇土地使用税、房产税、车船税、印花税和教育费附加、矿产资源补偿费、排污费等。

“营业税金及附加”科目的核算范围有所扩大，包含了部分传统上在管理费用中核算的税金。

与处置固定资产，无形资产相关的税费，不在“营业税金及附加”科目核算。

小企业按照规定计算确定与其日常生产经营活动相关的税费时，账务处理为：

借：

营业税金及附加

贷：

应交税费

第五节  期间费用核算的难点精讲

期间费用的内容包括：

销售费用、管理费用、财务费用。

一、销售费用的核算

销售费用，是指小企业在销售商品或提供劳务过程中发生的各种费用。

包括：

销售人员的职工薪酬、商品维修费、运输费、装卸费、包装费、保险费、广告费、业务宣传费、展览费等费用。

小企业（批发业、零售业）在购买商品过程中发生的费用（包括：

运输费、装卸费、包装费、保险费、运输途中的合理损耗和入库前的挑选整理费等）也构成销售费用。

二、管理费用的核算

管理费用，是指小企业为组织和管理生产经营发生的其他费用。

包括：

小企业在筹建期间内发生的开办费、行政管理部门发生的费用（包括固定资产折旧费、修理费、办公费、水电费、差旅费、管理人员的职工薪酬等）、业务招待费、研究费用、技术转让费、相关长期待摊费用摊销、财产保险费、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、诉讼费等费用。

小企业（批发业、零售业）管理费用不多的，可不设置“管理费用”科目，本科目的核算内容可并入“销售费用”科目核算。

1．小企业在筹建期间内发生开办费（包括：

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