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财务报告讲义
第七章 财务报告
本章考情分析
从所占分值来看,本章是非常重要的一章。
本章共讲七节内容
第一节财务报告概述
第二节资产负债表
第三节利润表
第四节现金流量表
第五节所有者权益变动表
第六节合并财务报表
第七节附注
在学习时应将重点放在第三节(利润表)、第四节(现金流量表)和第六节(合并财务报表)。
比如,利润表的编制可以与收入和费用的确认、所得税的计算以及每股收益的计算结合起来,有一定的综合性,比较重要;现金流量表的一些常见项目的计算,既是重点也是难点;合并报表的问题本身就是一个综合题,它包括长期股权投资、企业合并、合并抵销分录的编制等,这个问题在实务中也很重要。
第一节 财务报告概述
本节主要讲述两部分内容:
1.财务报告的内容;(财务报表、其他报告信息)。
2.财务报告的编报要求。
一、财务报表的概念(财务报告的内容)
财务报告(又称财务会计报告)包括财务报表和其他应当在财务报告中披露的相关信息和资料。
财务报表是对企业财务状况、经营成果和现金流量的结构性表述。
财务报告的内容如下图所示:
财务报告从内容上讲包括财务报表和其他报告信息,财务报表又至少应当包括下列组成部分:
1.资产负债表;2.利润表;3.现金流量表;4.所有者权益(或股东权益,下同)变动表;5.附注。
【注】1.所有者权益变动表是企业会计准则新增加的一张报表;
2.附注也是财务报表的一个重要组成部分。
二、财务报告编报的要求
(一)企业应当以持续经营为基础,根据实际发生的交易和事项,按照企业会计准则的规定进行确认和计量,在此基础上编制财务报表。
企业不应以附注披露代替确认和计量。
如果企业已进入破产清算阶段,应该按照破产清算会计来处理,属于另外一个体系。
这里讲的财务报告不考虑非持续经营下的情况。
(二)财务报表项目的列报应当在各个会计期间保持一致,不得随意变更,但下列情况除外:
1.企业会计准则要求改变财务报表项目的列报。
2.企业经营业务的性质发生重大变化后,变更财务报表项目的列报能够提供更可靠、更相关的会计信息。
(三)在编制财务报表的过程中,企业应当考虑报表项目的重要性。
如果把财务会计工作比作一个加工部门,那么可以将财务报告看做财务工作的最终产品。
前面章节所介绍的会计核算只是一个加工的过程,报告中体现的内容才是最终需要给投资者、债权人看的。
所以项目的列报应该满足报表使用者的需要。
对于性质或功能类似的项目,如原材料、材料采购、低值易耗品、委托加工物资、库存商品等,应当予以合并,作为存货项目列报;对于性质或功能不同的项目,如长期股权投资、固定资产等,应当在财务报表中单独列报,但不具有重要性的项目除外。
(四)财务报表中的资产项目和负债项目的金额、收入项目和费用项目的金额不得相互抵销但满足抵销条件的除外。
比如主营业务收入与主营业务成本的金额一般不得抵销,应分别列示。
下列两种情况不属于抵销,可以净额列示:
(1)资产项目按扣除减值准备后的净额列示,不属于抵销。
对资产计提减值准备,表明资产的价值已经发生减损,按扣除减值准备后的净额列示,能够反映资产给企业带来的经济利益,不属于抵销。
(2)营业外收支项目的列示不属于抵销。
非日常活动的发生具有偶然性,不是企业的经常性活动以及与经常性活动相关的其他活动,不影响营业利润。
故非日常活动产生的损益以收入扣减费用后的净额列示,更有利于财务报告使用者的经济决策,不属于抵销。
满足抵销条件的,可以抵销,比如双方互有购销活动,且合同约定以应收应付的净额结算。
(五)当期财务报表的列报,至少应当提供所有列报项目上一可比会计期间的比较数据,以及与理解当期财务报表相关的说明,但另有规定的除外。
具体来讲,资产负债表中应有年初数和期末数,利润表中有本年数和上年数。
比如,在编制2009年的财务报告时,至少应提供2008年的相关比较信息。
(六)企业应当在财务报表的显著位置至少披露下列各项:
1.编报企业的名称;
2.资产负债表日或财务报表涵盖的会计期间;
3.人民币金额单位;
4.财务报表是合并财务报表的,应当予以标明;
(七)企业至少应当按年编制财务报表。
年度财务报表涵盖的期间短于一年的,应当披露年度财务报表的涵盖期间,以及短于一年的原因。
我国的上市公司一般需要编制季报、半年报、年报等。
【例题1•判断题】财务报表中的所有资产、负债项目金额都不得相互抵销。
( )
[答疑编号911190101]
【答案】×
【解析】有些特殊情况下是可以抵销的。
比如A、B两个公司达成的协议是:
既有购买货物也有销售货物的情况下,最后结算时按应收应付的净额来结算的。
还有一些是由于法定的权利所要求的,比如金融企业的某些金融资产和金融负债就是以净额来进行结算的。
第二节 资产负债表
本节主要讲解三方面内容:
1.资产负债表的内容及结构
2.资产负债表的填列方法
3.资产负债表编制示例
一、资产负债表的内容及结构
(一)资产负债表的概念及结构
资产负债表是反映企业在某一特定日期所拥有或控制的经济资源、所承担的现时义务和所有者对净资产的要求权。
资产负债表属于静态报表,是反映企业在特定日期的财务状况的报表。
在我国,资产负债表采用账户式结构,报表分为左右两方,左方列示资产各项目,反映全部资产的分布及存在形态;右方列示负债和所有者权益各项目,反映全部负债和所有者权益的内容及构成情况。
资产负债表左右双方平衡,即资产总计等于负债和所有者权益总计。
(二)资产负债表项目的列示
资产(负债)按流动性,在报表中分为流动资产(负债)和非流动资产(负债)两类。
满足下列条件之一的资产,应当归类为流动资产:
1.预计在一个正常营业周期中变现、出售或耗用;
2.主要为交易目的而持有;
3.预计在资产负债表日起一年内(含一年)变现;
4.自资产负债表日起一年内,交换其他资产或清偿负债的能力不受限制的现金或现金等价物。
满足下列条件之一的负债,应当归为流动负债:
1.预计在一个正常营业周期中清偿;
2.主要为交易目的而持有;
3.自资产负债表日起一年内到期应予清偿;
4.企业无权自主地将清偿推迟到资产负债表日后一年以上。
小结:
资产分为流动资产和非流动资产;
负债分为流动负债和非流动负债;
所有者权益中主要包括的项目有实收资本(股本)、资本公积、盈余公积、未分配利润等。
库存股也属于所有者权益项目,库存股借方余额反映企业持有尚未转让或注销的本公司股份金额,在资产负债表中作为所有者权益的抵减项目列示。
盈余公积和未分配利润通常统称为留存收益。
二、资产负债表的填列方法
(一)“年初余额”的填列方法
(二)“期末余额”的填列方法
1.直接根据总账科目的余额填列。
2.根据几个总账科目的余额计算填列。
例如,“货币资金”项目,应当根据“库存现金”、“银行存款”、“其他货币资金”等科目期末余额合计填列;
“存货”项目应根据“材料采购”、“原材料”、“低值易耗品”、“库存商品”、“周转材料”、“委托加工物资”、“委托代销商品”、“生产成本”等科目的期末余额合计,减去“受托代销商品款”、“存货跌价准备”科目期末余额后的金额填列。
应注意报表项目与账户之间的区别与联系。
3.根据有关明细科目的余额计算填列。
应收账款属于资产,预收账款属于负债,在资产负债表中,应该分别填列在“应收账款”与“预收款项”项目中。
预收账款不多的企业可以不设置“预收账款”科目,直接通过“应收账款”科目进行核算(在收到预收款项时,将其反映在“应收账款”科目贷方)。
举例:
企业“应收账款”科目借方余额为10万元,贷方余额为6万元,“应收账款”科目总账余额为4万元。
在编表时,应该将“应收账款”科目借方余额10万元填列在“应收账款”项目中,将“应收账款”科目贷方余额6万元填列在“预收款项”项目中。
企业“预收账款”科目借方余额为12万元,贷方余额为15万元,“预收账款”科目总账余额为3万元。
在编表时,应该将“预收账款”科目借方余额12万元填列在“应收账款”项目中,将“预收账款”科目贷方余额为15万元填列在“预收款项”项目中。
综合上述资料,“应收账款”项目的金额=10+12=22万元,“预收款项”项目的金额=6+15=21万元。
4.根据总账科目和明细科目的余额分析计算填列。
(1)一年内到期的情况,比如“长期借款”项目,应当根据“长期借款”总账科目余额扣除“长期借款”科目所属明细科目中将于一年内到期的部分填列;
(2)“长期应收款”项目,应当根据“长期应收款”总账科目余额,减去“未实现融资收益”总账科目余额,再减去所属相关明细科目中将于一年内到期的部分填列;
“长期应付款”项目,应当根据“长期应付款”总账科目余额,减去“未确认融资费用”总账科目余额,再减去所属相关明细科目中将于一年内到期的部分填列。
5.根据总账科目与其备抵科目抵销后的净额填列。
如:
“存货”项目在计算时要扣除“存货跌价准备”科目期末余额后的金额填列;“固定资产”项目应当根据“固定资产”科目期末余额,减去“累计折旧”、“固定资产减值准备”等科目期末余额后的金额填列;“无形资产”项目应减去“累计摊销”、“无形资产减值准备”等科目期末余额后的金额填列等。
【例题2•单选题】某公司年末结账以前,“应收账款”科目所属明细科目中借方余额50000元,贷方余额20000元,“预付账款”科目所属明细科目中借方余额13000元,贷方余额为5000元,“应付账款”科目所属明细科目中借方余额50000元,贷方余额为120000元,“预收账款”科目所属明细科目中借方余额3000元,贷方余额10000元,“坏账准备”科目余额为0。
则年末资产负债表中“应收账款”项目和“应付账款”项目的期末数分别为( )。
A.30000元和70000元
B.53000元和125000元
C.63000元和53000元
D.47000元和115000元
[答疑编号911190102]
【答案】B
【解析】“应收账款”项目=50000+3000=53000(元);“应付账款”项目=120000+5000=125000(元)。
三、资产负债表编制示例
【例19—1】甲股份有限公司2006年12月31日的资产负债表(年初余额略)及2007年12月31日的科目余额表分别见表19-1和表19-2。
假设甲股份有限公司2007年度除计提固定资产减值准备导致固定资产账面价值与其计税基础存在可抵扣暂时性差异外,其他资产和负债项目的账面价值均等于其计税基础。
假定甲公司未来很可能获得足够的应纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差异,适用的所得税税率为33%。
表19-1 资产负债表
会企01表
编制单位:
甲股份有限公司 2006年12月31日 单位:
元
资 产期末余额年初余额负债和股东权益期末余额年初余额
流动资产:
流动负债:
货币资金1406300 短期借款300000
交易性金融资产15000 交易性金融负债0
应收票据246000 应付票据200000
应收账款299100 应付账款953800
预付款项100000 预收款项0
应收利息0 应付职工薪酬110000
应收股利0 应交税费36600
其他应收款5000 应付利息1000
存货2580000 应付股利0
一年内到期的非流动资产0 其他应付款50000
其他流动资产100000 一年内到期的非流动负债1000000
流动资产合计4751400 其他流动负债0
非流动资产:
流动负债合计2651400
可供出售金融资产0 非流动负债:
持有至到期投资0 长期借款600000
长期应收款0 应付债券0
长期股权投资250000 长期应付款0
投资性房地产0 专项应付款0
固定资产1100000 预计负债0
在建工程1500000 递延所得税负债0
工程物资0 其他非流动负债0
固定资产清理0 非流动负债合计600000
生产性生物资产0 负债合计3251400
油气资产0 股东权益:
无形资产600000 股本5000000
开发支出0 资本公积0
商誉0 减:
库存股0
长期待摊费用0 盈余公积100000
递延所得税资产0 未分配利润50000
其他非流动资产200000 股东权益合计5150000
非流动资产合计3650000
资产总计8401400 负债和股东权益总计8401400
表19-2 科目余额表
2007年12月31日 单位:
元
科目名称借方余额科目名称贷方余额
库存现金2000短期借款50000
银行存款786135应付票据100000
其他货币资金7300应付账款953800
交易性金融资产0其他应付款50000
应收票据66000应付职工薪酬180000
应收账款600000应交税费226731
坏账准备-1800应付利息0
预付账款100000应付股利32215.85
其他应收款5000一年内到期的非流动负债0
材料采购275000长期借款1160000
原材料45000股本5000000
周转材料38050盈余公积124770.40
库存商品2122400利润分配(未分配利润)190717.75
材料成本差异4250
其他流动资产90000
长期股权投资250000
固定资产2401000
累计折旧-170000
固定资产减值准备-30000
工程物资150000
在建工程578000
无形资产600000
累计摊销-60000
递延所得税资产9900
其他非流动资产200000
合 计8068235合 计8068235
[答疑编号911190103]
根据上述资料,编制甲股份有限公司2007年12月31日的资产负债表,见表19-3。
表19-3 资产负债表
会企01表
编制单位:
甲股份有限公司 2007年12月31日 单位:
元
资 产期末余额年初余额负债和所有者权益
(或股东权益)期末余额年初余额
流动资产:
流动负债:
货币资金7954351406300短期借款50000300000
交易性金融资产015000交易性金融负债00
应收票据66000246000应付票据100000200000
应收账款598200299100应付账款953800953800
预付款项100000100000预收款项00
应收利息00应付职工薪酬180000110000
应收股利00应交税费22673136600
其他应收款50005000应付利息01000
存货24847002580000应付股利32215.850
一年内到期的非流动资产00其他应付款5000050000
其他流动资产90000100000一年内到期的非流动负债01000000
流动资产合计41393354751400其他流动负债00
非流动资产:
流动负债合计1592746.852651400
可供出售金融资产00非流动负债:
持有至到期投资00长期借款1160000600000
长期应收款00应付债券00
长期股权投资250000250000长期应付款00
投资性房地产00专项应付款00
固定资产22010001100000预计负债00
在建工程5780001500000递延所得税负债00
工程物资1500000其他非流动负债00
固定资产清理00非流动负债合计1160000600000
生产性生物资产00负债合计2752746.853251400
油气资产00所有者权益(或股东权益):
无形资产540000600000实收资本(或股本)50000005000000
开发支出00资本公积00
商誉00减:
库存股00
长期待摊费用00盈余公积124770.40100000
递延所得税资产99000未分配利润190717.7550000
其他非流动资产200000200000所有者权益(或股东权益)合计5315488.15
5150000
非流动资产合计39289003650000
资产总计80682358401400负债和所有者权益(或股东权益)总计80682358401400
相关项目的计算:
货币资金=2000+786135+7300=795435(元)
应收账款=600000-1800=598200(元)
存货=275000+45000+38050+2122400+4250=2484700(元)
关于材料成本差异的处理:
“材料成本差异”科目用来核算企业材料实际成本与计划成本之间的差异,月末借方(以正数表示)余额,表示库存各种材料的实际成本大于计划成本的差异(超支差),贷方(以负数表示)余额表示实际成本小于计划成本的差异(节约差)。
本题“材料成本差异”科目为借方余额,表示实际成本大于计划成本,故计算存货项目的金额时应加上“材料成本差异”账户的借方余额。
固定资产=2401000-170000-30000=2201000(元)
第三节 利润表
一、利润表的内容及结构
利润表是反映企业一定时期经营成果的报表。
利润表是一个期间的报表,是动态的报表。
而资产负债表是反映企业特定日期的财务状态的报表,是一个时点的报表,是静态的报表。
资产负债表是根据各个账户的余额来分析填列,而利润表是根据各个账户的发生额来填列的。
当代会计发展的重要方向就是从利润表观转向资产负债表观(了解)。
常见的利润表结构主要有单步式和多步式两种。
单步式利润表:
单步式利润表是将汇总的本期各项收入的合计数与各项成本、费用的合计数相抵后,一次计算求得本期最终损益的表式。
多步式利润表:
多步式利润表分步地将收入与费用进行配比,计算各类损益。
我国企业主要是采用多步式利润表结构。
利润表的基本格式见表19-5。
表19—5 利润表
会企02表
编制单位:
甲股份有限公司 2007年 单位:
元
项 目本期金额上期金额(略)
一、营业收入1250000
减:
营业成本750000
营业税金及附加2000
销售费用20000
管理费用157100
财务费用41500
资产减值损失30900
加:
公允价值变动收益(损失以“一”号填列)0
投资收益(损失以“一”号填列)31500
其中:
对联营企业和合营企业的投资收益0
二、营业利润(亏损以“一”号填列)280000
加:
营业外收入50000
减:
营业外支出19700
其中:
非流动资产处置损失(略)
三、利润总额(亏损总额以“一”号填列)310300
减:
所得税费用112596
四、净利润(净亏损以“一”号填列)197704
五、每股收益:
(略)
(一)基本每股收益
(二)稀释每股收益
【注】
1.企业列报时不再区分主营业务收入和其他业务收入,以及主营业务成本和其他业务成本;
2.投资收益、公允价值变动损益、资产减值损失等都属于营业利润的范畴;
3.应将对联营企业和合营企业的投资收益在“投资收益”项目下单独列示,因为对联营企业和合营企业的投资,采用权益法核算,权益法下,被投资单位实现净损益时,投资企业需要相应的确认投资收益,对于这部分利润,被投资单位并没有真正分配给投资企业,所以这部分投资收益需要在利润表中单独列示;
4.非流动资产处置损失应单独列示,因为这部分内容属于投资者和债权人等报表使用者非常关注的内容,这个项目可以在一定程度上反映企业持续发展情况;
【注】单独列示某些项目有利于投资者对利润表中的利润构成进行分析。
5.所得税费用是根据应交税费、递延所得税资产、递延所得税负债发生额等倒挤得到的金额;
6.每股收益在利润表中的列报是《企业会计准则》中新增的内容,分为基本每股收益与稀释每股收益。
【例题3•判断题】非流动资产处置的损失不应在利润表当中单独列报。
( )
[答疑编号911190201]
【答案】×
【例题4•判断题】基本每股收益和稀释每股收益应在利润表当中单独列报。
( )
[答疑编号911190202]
【答案】√
二、利润表的填列方法
具体填列方法见教材P331【例19—2】。
三、利润表编制示例
见教材P331【例19—2】。
四、每股收益
(一)基本每股收益
基本每股收益仅考虑当期实际发行在外的普通股股份,按照归属于普通股股东的当期净利润除以当期实际发行在外普通股的加权平均数计算确定。
我国没有优先股,所以这里计算时不需要考虑优先股的影响。
以合并财务报表为基础计算的每股收益,分子应
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