税制要素及其分类.docx
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税制要素及其分类
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第二章 税制要素与税收分类
第一节 税制要素
税制要素概括起来可分为三个层次:
一般要素、基本要素、核心要素
一般要素包括征税对象、纳税人、税率、税目、计税依据、纳税环节、减税免税、附加、加成、起征点、免征额等等。
基本要素主要是征税对象、纳税人、税率。
核心要素就是税率。
一、基本要素
1.征税对象
(1)征税对象是税法的最基本要素
征税对象作为税法的最基本要素,主要是从两个方面体现。
第一体现了征税的基本界线,第二决定了不同税种的性质的差别。
(2)征税对象与税目
税目:
即征税对象的具体内容,是在税法中对征税对象分类规定的具体的征税品种和项目。
规定税目首先是为了明确具体的征税范围。
从总体上讲,税目由两种方法进行确立。
一种是列举法,另一种是概括法。
(3)征税对象与计税依据
计税依据是征税对象的计量单位和征收标准化。
有的税种征税对象和计税依据是一致的,如各种所得税,征税对象和计税依据都是应税所得额。
但是有的税种则不一致,如消费税,征税对象是应税消费品,计税依据则是消费品的销售收入。
(4)征税对象与税源的关系
税源是税收收入的来源,即各种税收收入的最终出处。
税源归根结底是物质生产部门的劳动者创造的国民收入。
个人所得税的税源与征税对象一致,而消费税和房产税的税源与征税对象不一致。
征税对象与税源是密切相关的。
国家通过税收对经济进行调节的作用点是在征税对象上,国家规定对什么征税,如对商品流转额、对所得额、对财产、对各种行为等征税。
这些都是国家调节经济的作用点。
2.纳税人
纳税人是课税主体,从总体上讲纳税人可以分为两类,就是自然人和法人。
(1)法人与社会组织
法人是具有民事权利能力和民事行为能力,依法独立享有民事权利和承担民事义务的组织。
法人相对于自然人而言,是社会组织在法律上的人格化。
法人应当具备下列条件:
①依法成立;
②有必要的财产和经费;
③有自己的名称、组织机构和场所;
④能够独立承担民事责任。
法人能独立起诉和应诉。
法人包括全民所有制企业、集体所有制企业、在我国境内设立的中外合资经营企业、中外合作经营企业和外国企业,这是企业法人,此外还包括机关、事业单位和社会团体法人。
(2)纳税人与负税人
在学习纳税人的概念时,我们还应注意负税人的概念。
负税人就是最终负担国家税收的税款的单位和个人。
纳税人同负税人是两个不同的概念,负税人是经济学中的概念,即税收的实际负担者,而纳税人是法律用语,即依法缴纳税收的人。
有的税种,税收由纳税人自己负担,纳税人本身就是负税人,如各种所得税一般属于这种情况。
有的税种和税目,纳税人与负税人是不一致的,如消费税的一些税目,纳税人虽是企业,但税款已包括在商品的价格之中,负税人是消费者。
税法中并没有负税人的规定,国家在制定税法时,只规定由谁负责缴纳税款,并不规定税款最终由谁负担,但税收制度和税收政策在客观上存在着税收负担,即谁是负税人的问题。
因此在考虑税收政策和设计税制度时,必须认真研究税收负担问题。
(3)扣缴义务人
扣缴义务人是税法规定的,在其经营活动中负有代扣税款并向国库缴纳义务的单位和个人。
税务机关按规定给扣缴义务人代扣手续费。
同时,扣缴义务人必须按税法规定代扣税款,并按规定期限缴库,否则依税法规定要受法律制裁。
对不按规定扣缴的扣缴义务人,除限令其缴纳税款外,还要加收滞纳金或酌情处以罚金。
二、核心要素
1.税率
税率是税额与征税对象数量之间的比例,即税额除以征税对象的数量。
税率是计算税额的尺度,反映征税的深度。
税率的高低直接关系到国家的财政收入和纳税人的负担水平,是国家税收政策的具体体现,为税收制度的中心环节。
税率有名义税率和实际税率之分。
名义税率就是税法规定的税率,是应纳税额与征税对象的比例,即应纳税额除以征税对象数量。
实际税率是实纳税额与实际征税对象的比例,即实纳税额除以实际征税对象数量。
在实际征税中,由于计税依据、减免税、税率制度等不同原因,纳税人实纳税额和应纳税额会不一致,实际征税对象数量与税法规定的征税对象数量也会不一致,实际税率也就会反映了纳税人的实际负担率,真实地反映了纳税人的负担,我们在研究税收政策,制定税收制度时,应注意到名义税率与实际税率的差别。
2.我国现行税率
我国现行税率主要有三种类型:
比例税率、累进税率、定额税率,其中累进税率是三种税率中的最核心部分。
(1)比例税率
比例税率是应征税额与征税对象数量的等比关系。
这种税率,不因征税对象数量的多少而变化。
即对同一征税对象,不论数额大小,只规定按一个比率征收的税制。
如交通运输营业税的税率是3%,不论纳税人的营业额是10元,还是10000元,税率都是3%。
这种税率,税额随着征税对象数量等比例增加。
这种税率,在一般情况下,名义税率与实际税率相同。
比例税率可分为以下几种:
①单一比例税率:
即一个税种只规定一个税率,如企业所得税采用的税率为25%。
②差别比例税率:
即一个税种规定不同的比例税率。
按使用范围可分为:
第一,产品差别比例税,第二,行业差别比例税,第三,地区差别比例税。
③幅度比例税率:
国家只规定最高税率和最低税率,各地可以因地制宜在此幅度内自由确定一个比例税率。
比例税率计算简便,并且不论征税对象大小,只规定一个比例的税率,不妨碍流转额的扩大,适合于对商品流转额的征收。
但是用比例税率调节收入的效果不太理想。
(2)累进税率
累进税率是随征税对象数量的增大而提高的税率,即按征税对象数量的大小,规定不同等级的税率,征税对象数量越大,税率越高;累进税率税额与征税对象有数量相比,表现为税额的增长幅度大于征税对象数量的增长幅度。
累进税率对于调节纳税人收入,有着特殊的作用,所以各种所得税一般都采用累进税率。
①全额累进税率
全额累进税率是累进税率的一种,即征税对象的全部数额都按其相应等级的累进税率计算征收。
举例:
某甲全年收入300元,某乙全年收入2500元,求应纳税额。
【解析】按照全额累进税率表:
①甲全年收入300元,按5%的税率征税:
应纳税额=300×5%=15(元);②乙全年收入2500元,全部收入都有按相应等级税率20%征税:
应纳税额=2000×20%=500元。
由此可以看出:
全额累进税率,它的名义税率与实际税率一般是相等的。
表2.2 全额累进税率表
级数
所得额级距
税率
1
2
3
4
5
6
7
8
全年所得额在400元以下(含)的
全年所得额在400~1000元的部分
全年所得额在1000~2000元的部分
全年所得额在2000~5000元的部分
全年所得额在5000~10000元的部分
全年所得额在10000~20000元的部分
全年所得额在20000~50000元的部分
全年所得额在50000元以上的部分
5
10
15
20
25
30
40
50
全额累进税率在调节收入方面,较之比例税率要合理,但是使用全额累进税率,在两个级距的临界部位会出现税负增加超过应税所得额增加的现象,使税收负担极不合理。
举例说明如下。
例:
某甲年收入1000元,某乙年收生入1001元,求应纳税额为多少?
解:
查税率表(见表2.2),1000元适用税率10%,1001元适用税率15%。
甲应纳税额=1000×10%=100(元)
乙应纳税额=1001×15%=150.15(元)
通过这个例子,可以明显地看出,乙取得的收入只比甲多1元钱,却要比甲多纳税50元,税负是极不合理的。
这个问题,可以用超额累进税率来解决。
②超额累进税率
超额累进税率是把征税对象划分为若干等级,对每个等级部分分别规定相应税率,分别计算税额,各级税额之和为应纳税额。
一定数量的征税对象可以同时适用几个等级部分的税率。
超额累进税率的"超"字是指征税对象数额超过某一等级时,仅就超过部分,按高一级税率计算征税。
总体上讲有两种计算方法,一是定义法,二是公式法。
定义法:
例:
某甲年收入1000元,某乙年收入1001元,求应纳税额为多少?
甲应纳税额:
(1)400×5%=20(元)
(2)(1000-400)×10%=60(元)
(3)∑=80(元)
乙应纳税额:
(1)400×5%=20(元)
(2)(1000-400)×10%=60(元)
(3)(1001-1000)×15%=0.15(元)
(4)∑=80.15(元)
例:
计算2500元所得额应纳税额。
按照超额累进税率的定义计算如下:
在所得额2500元中。
【解析】①400元适用税率5%
税额=400×5%=20(元)
②400~1000元的部分适用率10%
税额=(1000-400)×10%=60(元)
③1000~2000元的部分适用率15%
税额=(2000-1000)×15%=150(元)
④2000~2500元的部分适用率20%
税额=(2500-2000)×20%=100(元)
应纳税额=20+60+150+100=330(元)
在实际工作中我们使用一种简单的计算方法,称为速算扣除数法,即:
应纳税额=用全额累进方法计算的税额-速算扣除数
应纳税额=2500元×20%-170=330(元)
结果与定义法计算的税额相同,由此可以看出速成算扣除数法的原理为:
速算扣除数=全额累进计算的税额-超额累进计算的税额
超额累进计算的税额=全额累进计算的税额-速算扣除数
计算速算扣除数可以使用计算公式:
本级速算扣除数=上一级最高所得额×(本级税率-上一级税率)+上一级速算扣除数
①第一级:
所得额在400元以下,税率是5%,所得额如在这一级里,直接乘以5%就是应纳税额,不用扣除,即速算扣除数为0。
②第二级:
所得额在第二级400元到1000元的部分,适用10%的税率,而400元以下部分适用5%的税率。
第一级所得额为400元×(10%-5%)=20(元),即第二级速算扣除数为20元
③第三级:
第一级:
400元以下按5%的税率计算,现按15%的税率计算,多征税额为:
400元×(15%-5%)=40(元)
第二级:
400~1000元部分应按10%的税率计算,现按15%的税率计算,多征税额为:
(1000元-400元)×(15%-5%)=30(元)
第三级速算扣除数为:
40元+30元=70(元)
同样道理,可以算出第四、第五、第六、第七等相关各级的速算扣除数。
例:
某个体工商户年生产经营应纳税所得45000元,要求计算全累、超累、速算扣除数?
个体工商户的生产、经营所得和企事业
单位的承包经营、承租经营所得个人所得税税率表
级数
所得额级距
税率
速算扣除数
1
不超过5000元的
5
0
2
超过5000~10000元的部分
10
250
3
超过10000~30000元的部分
20
1250
4
超过30000~50000元的部分
30
4250
5
超过50000元的部分
35
6750
【解析】
(1)全额累进方法计算的税额=45000×30%=13500(元)
(2)超额累进方法计算的税额:
定义法
5000×5%=250(元)
(10000-5000)×10%=250(元)
(30000-10000)×20%=4000(元)
(45000-30000)×30%=4500(元)
∑=9250(元)
(3)超额累进方法计算的税额:
公式法
应纳税额=45000×30%-4250=9250(元)
(4)各级的速算扣除数:
第一级:
0
第二级:
5000×(10%-5%)+0=250(元)
第三级:
10000×(20%-10%)+250=1250(元)
第四级:
30000×(30%-20%)+1250=4250(元)
第五级:
50000×(35%-30%)+4250=6750(元)
累进税率有两种形式,即全累(包括全额累进和全率累进等)和超累(包括超额累进和超率累进等),现对比如下。
①在名义税率相同的情况下,实际税率不同,全累负担重,超累负担轻。
全累的名义税率与实际税率重合,而超累的实际税率曲线低于名义税率曲线。
②全累的最大缺点是在累进级距的临界点附近,全累负担不合理,如本章用全额累进税率计算时所举的例子;超累负担合理,把这个例子用超额累进计算,可以看出这一点。
甲应纳税额=1000元×10%=100(元)
乙应纳税额=1001元×15%=150.15(元)
③在各个级距上,全累税负变化急剧,而超累变化缓和,也就是随着征税对象数额的增长,税款的增加,全累较快,超累较缓和。
④在计算上,全累计算简单,超累计算复杂。
累进税率的优点在于最体现公平税负的原则,即所得多的多征,所得少的少征,无所得不征,最适合调节纳税人的收入水平。
用累进税率征税后,纳税人之间的收入水平的差距就会缩小。
累进税率的缺点是在计算和征收上比较复杂。
3.定额税率
定额税率又称固定税额,是按单位征税对象,直接规定固定税额的一种税率形式。
定额税率可分为地区差别定额税率、幅度定额税率和分级定额税率。
定额税率计算简便,其征税对象应该是价格固定、质量规格标准较统一的产品。
对于价格稳定、质量规格标准统一的产品,应尽量采用定额税率。
一方面定额税率计算简单;另一方面定额税率有利于企业改进包装,售价提高而税额不增,避免了从价征税这方面的缺点;定额税率还有利于促进企业提高产品质量。
三、一般要素
1.纳税期限:
是纳税人向国家缴纳税款的法定期限。
各种税都明确规定了税款的缴纳期限。
纳税期限是税收固定性特征的重要体现。
在确定纳税期限时应考虑:
①根据国民经济各部门生产经营的不同特点和不同的征税对象决定。
如企为所得税,以年所得额为征税对象,分期预缴,年终汇算清缴,多退少补的办法。
②根据纳税人交纳税款数额的多少来决定。
交纳税款多的纳税人,纳税期限核定短些;反之,纳税期限核定长一些。
③根据纳税行为发生的情况,以从事生产经营活动的次数为纳税期限,实行按次征收。
例如个人所得税中对劳务报酬所得就是按次征收。
④为保证国家财政收入,防止偷漏税,在纳税行为发生前预先交纳税款。
比如固定资产投资方向调节税。
2.减税、免税:
是税法中对某些特殊情况给予减少或免除税负的一种规定。
减税是对应征税款减征其中一部分;免税是对应征税款全部予以免征。
按照具体内容划分,可分为政策 性减免税和照顾困难减免税;按时间划分为长期减免税和定期减免税。
3.起征点与免征额是与减、免税有关的两个概念。
起征点是税法规定征税对象开始征税的数额。
征税对象数额未达到起征点的不征税,达到或超过起征点的就其全部数额征税。
如我国现行增值税就有起征点的规定,其中销售货物的起征点为月销售额2000-5000元。
免征额是税法规定的征税对象中免于征税的数额。
免征额部分不征税,只对超过免征额的部分征税。
例如,我国现行个人所得税,就是免征额的规定,其中对工资薪金的征税,从2008年3月1日起免征额为2000元。
第二节 税收分类
税收分类的方法很多,依据不同的标准,在我国主要可以分为:
一、按征税对象分类
这是很重要、最基本的一种分类方法。
把我国现行税种按照征税对象分类,可以分为五大类:
1.对流转额的征税类
2.所得额的征税类
3.对资源的征税类
4.对财产的征税类
5.对行为的征税类
二、按计税依据分类:
从价税和从量税
从价税是以征税对象的价格为依据,按一定比例计征的税种,如增值税、营业税、关税等。
从量税是以征税对象的数量(重量、面积、件数)为依据,规定固定税额计征的税种,如资源税、车船使用税、土地使用税等。
三、按税收收入的归属权分类:
中央税、地方税、中央和地方共享税
在我国,收入划归中央政府所有的税种是中央税,收入划归地方政府的税种是地方税,收入由地方和中央共享的税种是中央和地方共享税。
划分共享税的应是那些既能兼顾各方面经济利益,又有利于调动地方组织收入积极性的税种,如:
增值税、资源税、证券交易税。
四、按税负是否转嫁分类
按税负是否转嫁分类:
直接税和间接税。
直接税是由纳税人直接负担,不易转嫁的税种,如所得税,财产税等;间接税是纳税人能将税负转嫁给他人负担的税种,主要是对商品征收的各种税,如销售税、消费税、增值税等。
税负转嫁是指纳税人将其缴纳的税款,通过各种途径全部或部分地转移给他人负担的经济过程和经济现象。
税负转嫁的方式,主要有如下几种:
前转:
指税负通过市场买卖,由卖方向买方转嫁。
后转:
指税负无法通过市场买卖转给买方,而改向为向后转嫁给上一环节的生产者或经营者。
消转:
纳税人在无法将税负前转或后转的情况下,倚自己努力提高生产效率,扩大生产规模,降低生产成本,使由承担的税负造成的损失在新增的利润中得到抵补。
五、其他分类方法
①实物税和货币税。
按税收交纳形式分类,可分为实物税和货币税。
实物税是以实物形式交纳的税种,货币税是以货币形式交纳的税种。
②一般税和目的税。
按照税收用途分类,可分为一般税和目的税。
一般税,又称普通税,是用于国家一般经费,没有专门用途的税,这种税的收入由国家统一支配使用。
目的税,又称特别税,是具有专门用途的税。
如城建税、美国的社会保险税。
③定率税和配赋税。
按照税款的确定方法分类,可分为定率税和配赋税。
定率税是国家事先在税法中按照征税对象规定固定税率计征的税种;配赋税是国家采取分摊税款式的办法征收的税种,即国家对某种税只规定应征税款总额,然后按照纳税人或征税对象进行分摊,所以又叫摊派税。
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