注册会计师考试全国统一考试审计笔记.docx
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注册会计师考试全国统一考试审计笔记
注册会计师考试全国统一考试
审计
第一章审计概述4
第一节审计的概念与保证程度4
第二节审计要素5
第三节审计目标7
第四节审计基本要求8
第五节审计风险10
第六节审计过程12
第二章审计计划13
第一节初步业务活动13
第二节总体审计策略和具体审计计划15
第三节审计重要性16
第三章审计证据21
第一节审计证据的性质21
第二节审计程序23
第三节函证25
第四节分析程序30
第四章审计抽样33
第一节审计抽样的基本概念33
第二节审计抽样的基本原理和步骤36
第三节审计抽样的应用40
第五章信息技术对审计的影响(略)44
第六章审计工作底稿45
第一节审计工作底稿概述45
第二节审计工作底稿的格式、要素和范围46
第三节审计工作底稿的归档47
第七章风险评估48
第一节风险识别和评估概述48
第二节风险评估程序及项目组内部讨论49
第三节了解被审计单位及其环境50
第四节了解被审计单位的内部控制52
第五节评估重大错报风险58
第八章风险应对60
第一节针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施60
第二节针对认定层次重大错报风险的进一步审计程序61
第三节控制测试63
第四节实质性程序66
第九章销售与收款循环的审计68
第一节销售与收款循环的特点68
第二节销售与收款循环的内部控制和控制测试69
第三节销售与收款循环的实质性程序71
第十章采购与付款循环的审计75
第一节采购与付款循环的特点75
第二节采购与付款循环的内部控制和控制测试76
第三节采购与付款循环的实质性程序77
第十一章生产与存货循环的审计80
第一节生产与存货循环的特点80
第二节生产与存货循环的内部控制和控制测试81
第三节生产与存货循环的实质性程序82
第十二章货币资金的审计88
第一节货币资金审计概述88
第二节库存现金审计89
第三节银行存款和其他货币资金审计90
第十三章对舞弊和法律法规的考虑93
第一节财务报表审计中与舞弊相关的责任93
第二节财务报表审计中对法律法规的考虑102
第十四章审计沟通105
第一节注册会计师与治理层的沟通105
第二节前任注册会计师和后任注册会计师的沟通109
第十五章注册会计师利用他人的工作112
第一节利用内部审计工作112
第二节利用专家的工作114
第十六章对集团财务报表审计的特殊考虑117
第一节与集团财务报表审计有关的概念117
第二节集团审计业务118
第十七章其他特殊项目的审计125
第一节审计会计估计125
第二节关联方的审计129
第三节考虑持续经营假设132
第四节首次接受委托时对期初余额的审计135
第十八章完成审计工作137
第一节完成审计工作概述137
第二节期后事项140
第三节书面声明142
第十九章审计报告145
第一节审计报告的类型及基本内容145
第二节非标准审计报告146
第三节比较信息148
第四节含有已审计财务报表的文件中的其他信息151
第二十章会计师事务所业务质量控制153
质量控制制度的目标和六大要素153
第二十一章职业道德基本原则和概念框架162
第一节职业道德基本原则162
第二节职业道德概念框架及具体运用164
第二十二章审计业务对独立性的要求169
第一节基本概念和要求169
第二节经济利益172
第三节贷款和担保以及商业关系、家庭和私人关系175
第四节与审计客户发生人员交流177
第五节与审计客户长期存在业务关系180
第六节为审计客户提供非鉴证服务181
第七节收费185
第八节影响独立性的其他事项186
第一章审计概述
第一节审计的概念与保证程度
一、审计的定义(重点):
1、审计的定义:
财务报表审计是指注册会计师对财务报表是否不存在重大错报提供合理保证,以积极方式提出意见,增强除管理层之外的预期使用者对财务报表信赖的程度。
2、鉴证业务与相关服务的具体内容,如图:
3、审计含义理解要点:
(1)审计的用户:
是财务报表的预期使用者,即审计可以用来有效满足财务报表预期使用者的需求。
(2)审计的目的:
审计的目的是改善财务报表的质量或内涵,增强预期使用者对财务报表的信赖程度,即以合理保证的方式提高财务报表的可信度,而不涉及为如何利用信息提供建议。
(3)合理保证:
是一种高水平保证,由于固有限制虽然不是100%程度的保证,但是高度的保证,比如95%至98%。
(4)审计的基础:
是独立性和专业性,独立性是“灵魂”和“生命”,专业胜任能力是审计质量的保证。
(5)审计的最终产品:
是审计报告,审计报告就是审计人员把审计结果传递给有关财务报表使用者。
二、合理保证与有限保证(重点):
1、合理保证的鉴证业务:
(1)审计属于合理保证的鉴证业务
审计属于合理保证的鉴证业务,注册会计师将审计业务风险降至审计业务环境下可接受的低水平,以此作为以积极方式提出审计意见的基础。
(2)审阅属于有限保证的鉴证业务
审阅属于有限保证的鉴证业务,注册会计师将审阅业务风险降至审阅业务环境下可接受的水平,以此作为以消极方式提出审阅结论的基础。
(3)相关服务,比如代编财务信息、对财务信息执行商定程序等均不需要提供合理保证或有限保证。
2、合理保证与有限保证的区别:
合理保证(财务报表审计)
有限保证(财务报表审阅)
目标
在可接受的低审计风险下,以积极方式对财务报表整体发表审计意见,提供高水平的保证。
在可接受的审阅风险下,以消极方式对财务报表整体发表审阅意见,提供有意义水平的保证。
该保证水平低于合理保证水平。
证据收集
通过不断修正、系统化的执业过程,获取充分、适当的证据,证据收集程序包括检查、观察、询问、函证、重新计算、重新执行、分析程序等。
通过不断修正、系统化的执业过程,获取充分、适当的证据,证据收集程序受到有意识的限制,主要采用询问和分析程序获取证据。
证据数量
较多
较少
检查风险
较低
较高
可信性
较高
较低
提出结论
以积极方式提出结论。
例如:
“我们认为,ABC公司财务报表在所有重大方面按照企业会计准则和《××会计制度》的规定编制,公允反映了ABC公司2014年l2月31日的财务状况以及2014年度的经营成果和现金流量。
”
以消极方式提出结论。
例如:
“根据我们的审阅,我们没有注意到任何事项使我们相信,ABC公司财务报表没有按照企业会计准则的规定编制,未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量。
”
当注册会计师获取充分、适当的审计证据将审计风险降至可接受的低水平时,就获取了合理保证。
由于审计存在固有限制,注册会计师据以得出结论和形成审计意见的大多数审计证据是说服性而非结论性的,因此,审计只能提供合理保证,不能提供绝对保证。
审计不涉及为如何利用信息提供建议。
第二节审计要素
一、审计业务五要素:
1、三方关系(主体)
注册会计师、被审计单位管理层(责任方)、财务报表预期使用者,其中,最核心的是注册会计师。
2、财务报表(客体):
“财务报表”属于注册会计师的“鉴证对象信息”。
3、适用的财务报表编制基础(主观方面)
在中国境内主板上市公司财务报表审计业务中,“适用的财务报表编制基础”即为“企业会计准则”。
4、审计证据(客观方面)
是依据审计准则、实施审计程序获取的审计证据,证据是注册会计师提出鉴证结论的基础。
5、审计报告(结果)
是注册会计师针对鉴证对象提出一定保证程度的结论。
二、审计业务的三方关系(重点):
1、审计业务三方关系人:
注册会计师、责任方、预期使用者。
有时责任方与预期使用者可能是同一方。
2、审计业务三方之间的关系:
注册会计师对由被审计单位管理层负责的财务报表发表审计意见,以增强除责任方之外的预期使用者对财务报表的信赖程度。
3、注册会计师:
(1)注册会计师的责任:
按照审计准则的规定,对财务报表发表审计意见是注册会计师的责任。
(2)注册会计师确认其责任的方式:
通过签署审计报告确认其责任。
(3)注册会计师利用专家协助其工作:
如果审计业务涉及的特殊知识和技能超出了注册会计师的能力,注册会计师可以利用专家协助执行审计业务。
在这种情况下,注册会计师应当确信包括专家在内的项目组整体己具备执行该项审计业务所需的知识和技能,并充分参与该项审计业务和了解专家所承担的工作。
4、责任方:
(1)管理层是责任方:
责任方是指对财务报表负责的组织或人员,即被审计单位管理层。
(2)与责任方(管理层和治理层)相关的责任:
<1>按照适用的财务报告编制基础编制财务报表,并使其实现公允反映(如适用);
<2>设计、执行和维护必要的内部控制,以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报;
<3>向注册会计师提供必要的工作条件,包括允许注册会计师接触与编制财务报表相关的所有信息(如记录、文件和其他事项),向注册会计师提供审计所需的其他信息,允许注册会计师在获取审计证据时不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员。
(3)责任方与预期使用者可能是同一方,也可能不是同一方。
5、预期使用者:
(1)预期使用者是指预期使用审计报告和财务报表的组织或人员。
(2)预期使用者分为管理层和除管理层之外的预期使用者。
注册会计师的审计意见主要是向除管理层之外的预期使用者提供,但客观上可能对管理层有用,因此,在这种情况下,管理层也是预期使用者之一。
(3)预期使用者可能是指特定的使用者(银行)。
(4)预期使用者可能主要是指与财务报表有重要和共同利益的主要利益相关者。
注册会计师可能无法识别使用审计报告的所有组织和人员。
在上市公司财务报表审计中,预期使用者主要是指上市公司股东。
(4)审计报告的收件人应当尽可能地明确为所有的预期使用者,比如包括公司股东、债权人、证监会等。
6、财务报表编制基础:
(1)针对中国境内主板上市公司财务报表审计业务,适当的标准指的是企业会计准则。
(2)针对财务报表审计,“适当的标准”应当具备下列所有特征(重点):
<1>相关性:
相关的标准有助于得出结论,便于预期使用者作出决策;
<2>完整性:
完整的标准不应忽略业务环境中可能影响得出结论的相关因素,还包括列报的基准;
<3>可靠性:
可靠的标准能够使能力相近的注册会计师在相似的业务环境中,对鉴证对象作出合理一致的评价或计量;
<4>中立性:
中立的标准有助于得出无偏向的结论;
<5>可理解性:
可理解的标准有助于得出清晰、易于理解、不会产生重大歧义的结论。
(3)注册会计师基于自身的预期、判断和个人经验对鉴证对象进行的评价和计量,不构成适当的标准。
7、审计证据:
(1)审计证据在性质上具有累积性,主要是在审计过程中通过实施审计程序获取的。
【提示】审计过程:
<1>实施风险评估程序;<2>进一步审计程序(控制测试、实质性程序).
(2)审计证据还可能包括从其他来源获取的信息:
<1>以前审计中获取的信息(前提是注册会计师已确定自上次审计后是否已发生变化,这些变化可能影响这些信息对本期审计的相关性);
<2>会计师事务所接受与保持客户或业务时实施质量控制程序获取的信息;
<3>会计记录也是重要的审计证据来源;
<4>被审计单位雇用或聘请的专家编制的信息也可以作为审计证据;
<5>审计证据既包括支持和佐证管理层认定的信息,也包括与这些认定相矛盾的信息;
<6>在某些情况下,信息的缺乏(如管理层拒绝提供注册会计师要求的声明)本身也构成审计证据,可以被注册会计师利用。
第三节审计目标
一、审计的总体目标:
在执行财务报表审计工作时,注册会计师的总体目标是:
1、对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证,使得注册会计师能够对财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制发表审计意见;
2、按照审计准则的规定,根据审计结果对财务报表出具审计报告,并与管理层和治理层沟通。
二、认定(重点):
1、认定的含义:
认定是指管理层在财务报表中作出的明确或隐含的表达,注册会计师将其(明确或隐含的表达)用于考虑可能发生的不同类型的潜在错报。
例如:
甲公司资产负债表所列示的期末存货项目(金额)1000万元,根据认定的含义,存货1000万元包括四种“表达”:
(1)甲公司财务报表日在资产负债表中所记录的存货1000万元是存在的。
言外之意,不是“虚假的”。
(2)甲公司财务报表日在资产负债表中所记录的存货以恰当的金额包括在财务报表中,与之相关的计价和分摊调整已恰当记录。
言外之意,金额正好是1000万元。
(3)甲公司财务报表日在资产负债表中所有应当记录的1000万元存货均已记录。
即没有少记。
(4)甲公司财务报表日在资产负债表中记录的存货1000万元均由甲公司拥有或控制。
言外之意,存货没有受到留置权限制,也没有被抵押或作为担保物。
以上四种情形中,前两种是明确的表述,后两种是隐含的表述。
【补充】认定与再认定
(1)注册会计师基于管理层的认定来考虑财务报表的错报,进行再认定。
(2)管理层的认定“在先”,注册会计师根据管理层认定的“再认定”“在后”。
(3)注册会计师识别的错报源于管理层认定中不恰当的表达,如果管理层的认定存在不恰当的表达,注册会计师则根据管理层认定的“不恰当”的表达确定财务报表错报的类别。
2、认定的类别:
(1)与所审计期间各类交易和事项相关的认定:
<1>发生:
记录的交易或事项已发生,且与被审计单位有关。
<2>完整性:
(利润表中)所有应当记录的交易和事项均已记录。
<3>准确性:
与交易和事项有关的金额及其他数据已恰当记录。
<4>截止:
交易和事项已记录于正确的会计期间。
<5>分类:
交易和事项已记录于恰当的账户。
(2)与期末账户余额相关的认定:
<1>存在:
记录的资产、负债和所有者权益是存在的。
<2>完整性:
所有应当记录的资产、负债和所有者权益均已记录。
<3>计价和分摊:
余额以恰当的金额包括在财务报表中,与之相关的计价或分摊调整已恰当记录。
<4>权利和义务:
记录的资产由被审计单位拥有或控制,记录的负债是被审计单位应履行的义务。
(3)与列报和披露相关的认定:
<1>发生以及权利和义务:
披露的交易、事项和其他情况已发生,且与被审计单位有关。
<2>完整性:
所有应当包括在财务报表中的披露均已包括。
<3>准确性和计价:
财务信息和其他信息已公允披露,且金额恰当。
<4>分类和可理解性:
财务信息已被恰当地列报和描述,且披露内容表述清楚。
完整性认定与交易和事项、期末账户余额以及列报和披露均相关
三、具体审计目标(重点):
各类认定、具体审计目标和实质性程序举例:
认定
具体审计目标
实质性程序
1.发生
已记录的交易是真实的
将采购明细账中记录的交易同购货发票、验收单和其他证明文件比较
2.存在
资产负债表列示的存货、应收账款等资产是存在的
实施存货监盘程序、函证程序,检查销售合同、销售发票和发运凭证
3.完整性
所有应当记录的资产、负债和所有者权益均已记录
检查发运凭证、销售发票等原始凭证的编号是否连续,并追查明细账
4.准确性
已记录的交易是按正确金额反映的
比较原始凭证与明细账上的价格和数量是否一致,重新计算金额
5.计价和分摊
资产、负债和权益以恰当的金额包括在财务报表中
检查应收账款账龄分析表、评估计提的坏账准备是否充足、检查期后收回情况
6.截止
交易和事项已记录于正确的会计期间
比较上一年度最后几天和下一年度最初几天的发货单日期与记账日期
7.权利和义务
资产负债表中的固定资产确实为公司拥有
查阅所有权证书、购货合同、结算单和保险单
【解读】认定、具体审计目标、审计程序与审计证据之间关系。
(1)认定与具体审计目标密切相关,管理层的认定“在先”,注册会计师再认定“在后”。
(2)注册会计师审计的基本职责就是根据其对被审计单位“认定”的了解、识别和评估,确定其具体审计目标,设计进一步审计程序,获取充分、适当的审计证据,以应对其评估的重大错报风险。
认定、具体审计目标、审计程序与审计证据之间的关系如图所示:
第四节审计基本要求
一、遵守审计准则:
审计准则是衡量注册会计师执行财务报表审计业务的权威性标准,涵盖从接受业务委托到出具审计报告的整个过程,注册会计师在职业过程中应当遵守审计准则的要求。
二、遵守职业道德守则:
诚信、独立性、客观和公正、专业胜任能力和应有的关注、保密、良好职业行为。
三、保持职业怀疑(重点):
1、定义:
职业怀疑是指注册会计师执行审计业务的一种态度,包括采取质疑的思维方式,对可能表明由于错误或舞弊导致错报的情况保持警觉,以及对审计证据进行审慎评价。
职业怀疑与职业道德基本原则中的客观和公正、独立性两项密切相关。
保持职业怀疑有助于提高审计程序设计和执行的有效性。
2、职业怀疑提出的要求:
(1)要求秉持一种质疑的理念(正、反):
<1>注册会计师应具有批判和质疑的精神,摒弃“存在即合理”的逻辑思维,寻求真实情况;
<2>注册会计师不应不假思索全盘接受被审计单位提供的证据和解释,也不应轻易相信过分理想的结果或太多巧合的情况。
(2)要求至少在以下情形中保持警觉(4种):
<1>相互矛盾的审计证据;
<2>引起对文件记录、对询问的答复的可靠性产生怀疑的信息;
<3>表明可能存在舞弊的情况;
<4>表明需要实施除审计准则规定外的其他审计程序的情形。
(3)要求审慎评价审计证据(4种):
<1>质疑相互矛盾的审计证据;
<2>审慎评价文件记录和对询问的答复,以及从管理层和治理层获得的其他信息的可靠性,而非机械完成审计准则要求实施的审计程序;
<3>在怀疑信息的可靠性或发现舞弊迹象时,注册会计师需要作出进一步调查,并确定需要修改哪些审计程序或实施哪些追加的审计程序;
<4>审计中的困难、时间或成本等事项本身,不能作为省略不可替代的审计程序或满足于说服力不足的审计证据的理由。
(4)要求客观评价管理层和治理层(2种):
<1>即使以前正直、诚信的管理层和治理层也可能发生变化,注册会计师不应依赖以往对管理层和治理层诚信形成的判断;
<2>即使注册会计师认为管理层和治理层是正直、诚实的,也不能降低保持职业怀疑的要求,不允许在获取合理保证的过程中满足于说服力不足的审计证据。
3、职业怀疑的作用:
(1)针对识别和评估重大错报风险:
在识别和评估重大错报风险时,保持职业怀疑有助于注册会计师设计恰当的风险评估程序,有针对性地了解被审计单位及其环境;有助于使注册会计师对引起疑虑的情形保持警觉,充分考虑错报发生的可能性和重大程度,有效识别和评估重大错报风险。
(2)针对进一步审计程序
在设计和实施进一步审计程序以应对重大错报风险时,保持职业怀疑有助于注册会计师针对评估出的重大错报风险,恰当设计进一步审计程序的性质、时间安排和范围,降低选取不适当的审计程序的风险,并且针对可能存在未识别的重大错报风险的情形保持警觉,作出进一步调查。
(3)针对评价审计证据
在评价审计证据时,保持职业怀疑有助于注册会计师评价是否已获取充分、适当的审计证据以及是否还需执行更多的工作;有助于注册会计师审慎评价审计证据,纠正仅获取最容易获取的审计证据,忽视存在相互矛盾的审计证据的偏向。
(4)针对舞弊
保持职业怀疑有助于使注册会计师认识到存在由于舞弊导致的重大错报的可能性,不会受到以前对管理层、治理层正直和诚信形成的判断的影响;使注册会计师对获取的信息和审计证据是否表明可能存在由于舞弊导致的重大错报风险始终保持警惕;使注册会计师在怀疑文件可能是伪造的或文件中的某些条款发生变动时,作出进一步调查。
四、合理运用职业判断(教材改写):
1、职业判断定义:
职业判断是指在审计准则、财务报告编制基础和职业道德要求的框架下,注册会计师综合运用相关知识、技能和经验,作出适合审计业务具体情况、有根据的行动决策。
2、需要运用职业判断的重要领域:
(1)确定重要性,识别和评估重大错报风险;
(2)为满足审计准则的要求和收集审计证据的需要,确定所需实施的审计程序的性质、时间安排和范围;
(3)为实现审计准则规定的目标,评价是否已获取充分、适当的审计证据以及是否还需执行更多的工作;
(4)评价管理层在应用适用的财务报告编制基础时作出的判断;
(5)根据已获取的审计证据得出结论,如评价管理层在编制财务报表时作出的会计估计的合理性;
(6)运用职业道德概念框架识别、评估和应对对职业道德基本原则不利的影响。
3、职业判断的决策过程(5个步骤)
(1)确定职业判断的问题和目标;
(2)收集和评价相关信息;
(3)识别可能采取的解决方案;(4)评价可供选择的方案;
(5)得出职业判断总结并作出书面记录。
4、衡量职业判断质量(3个方面):
(1)准确性或意见一致性,即职业判断结论与特定标准或客观事实的相符程度,或者不同职业判断主体针对同一职业判断问题所作判断彼此认同的程度。
(2)决策一贯性和稳定性,即同一注册会计师针对同一项目的不同判断问题,所作出的判断之间是否符合应有的内在逻辑,以及同一注册会计师针对相同的职业判断问题,在不同时点所作出的判断是否结论相同或相似。
(3)可辩护性,即注册会计师是否能够证明自己的工作,通常,理由的充分性、思维的逻辑性和程序的合规性是可辩护性的基础。
5、对职业判断作出适当书面记录:
对职业判断作出适当书面记录,有利于提高职业判断的可辩护性
(1)对职业判断问题和目标的描述;
(2)解决职业判断相关问题的思路;
(3)收集到的相关信息;(4)得出的结论以及得出结论的理由;
(5)就决策结论与被审计单位进行沟通的方式和时间。
第五节审计风险
一、与审计风险模型相关的风险:
1、审计风险模型:
审计风险是指当财务报表存在重大错报时,注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。
审计风险取决于重大错报风险和检查风险。
即审计风险=重大错报风险×检查风险
其中重大错报风险与被审计单位的风险(固有风险、控制风险)相关,且独立于财务报表审计而存在。
注意:
审计风险模型中的重大错报风险是指评估的认定层次重大错报风险;
审计风险模型中的审计风险是指可接受的审计风险,而非面临的审计风险。
2、重大错报风险:
重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。
重大错报风险=固有风险×控制风险
(1)财务报表层次重大错报风险:
<1>财务报表层次重大错报风险与财务报表整体存在广泛联系,可能影响多项认定。
<2>
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