第二章金融资产本章阐述金融资产的分类.docx
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第二章金融资产本章阐述金融资产的分类
第二章 金融资产本章阐述金融资产的分类、确认、计量和记录问题。
虽然其独立性较强,但仍可和债务重组、非货币性资产交换、差错更正、日后事项等内容结合出题。
近3年考题为客观题和计算分析题,分数适中,属于重要章节。
大纲要求:
测试内容
能力等级
(二)金融资产
1.金融资产的定义和分类
2.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
(1)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概念
①交易性金融资产
②指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
(2)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理
3.持有至到期投资
(1)持有至到期投资概念
(2)持有至到期投资的会计处理
4.贷款和应收款项
(1)贷款和应收款项概念
(2)贷款和应收款项的会计处理
5.可供出售金融资产
(1)可供出售金融资产概念
(2)可供出售金融资产的会计处理
6.金融资产的减值
(1)金融资产减值损失的确认
(2)金融资产减值损失的计量
7.金融资产转移
(1)金融资产转移概述
(2)金融资产转移的确认和计量
2
2
3
2
3
2
3
2
3
3
3
3
3
学习本章应注意的问题:
(1)掌握各类金融资产初始计量和后续计量及其主要区别;
(2)掌握金融资产减值的会计处理等。
近3年题型题量分析表
2008年
2009年(新制度)
2009(原制度)
2010年
题量
分值
题量
分值
题量
分值
题量
分值
单项选择题
4
6
3
4.5
多项选择题
4
8
计算分析题
1
9
综合题
1/3
6
合计
8
15
10.5
第一节 金融资产的定义和分类
一、金融资产的概念
金融资产主要包括库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、其他应收款项、股权投资、债权投资和衍生金融工具形成的资产等。
二、金融资产的分类
金融资产可以从不同角度进行分类:
从内容来看,金融资产主要包括三项内容:
股票投资、债券投资和应收款项。
从性质来看,金融资产可分为两个层次:
基础金融资产和衍生金融资产。
基础的,就是传统的,如股票、债券等;衍生的,就是新衍生变化出来的,主要包括四种:
远期合同、期货合同、互换和期权。
从管理需要的角度(企业应当结合自身业务特点、投资策略和风险管理要求),金融资产分为四类:
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产(交易性金融资产)、持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产。
(1)交易性金融资产;(不能与其他金融资产重分类)
(2)持有至到期投资;
股权投资因其没有固定的到期日,因而不能划分为持有至到期投资。
持有至到期投资,是指到期日固定、回收金额固定或可确定,且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。
(3)贷款和应收款项;(内容不同,一般也不转化)
(4)可供出售的金融资产。
金融资产的分类一旦确定,不得随意改变。
可以转换
持有至到期投资→可供出售金融资产
第二节 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概述
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,可以进一步分为交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
金融资产满足下列条件之一的,应当划分为交易性金融资产:
1.取得该金融资产的目的,主要是为了近期内出售或回购;(企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等)
2.属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分,且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。
(企业基于其投资策略和风险管理的需要,将某些金融资产进行组合从事短期获利活动,对于组合中的金融资产,应采用公允价值计量,并将其相关公允价值变动计入当期损益)
3.属于金融衍生工具。
比如国债期货、远期合同、股指期货等,其公允价值变动大于零时,应将其相关变动金额确认为交易性金融资产,同时计入当期损益。
但是,如果衍生工具被企业指定为有效套期关系中的套期工具,那么该衍生工具初始确认后的公允价值变动应根据其对应的套期关系(即公允价值套期、现金流量套期或境外经营净投资套期)不同,采用相应的方法进行处理。
通常情况下,只有符合下列条件之一的金融资产,才可以在初始确认时指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产:
1.该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致的情况;
2.企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明,该金融资产组合或该金融资产和金融负债组合,以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。
二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理
1.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产初始确认时,应按公允价值计量。
2.企业取得以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产所支付的价款中,包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息的,应当单独确认为应收项目。
【例题】2010年2月1日,B公司宣告发放09年的现金股利,每股0.1元。
A公司在2月25日购入了B公司的股票100万股,价格为每股5.1元(含尚未发放的现金股利),价款共计510万元。
借:
交易性金融资产——成本500
应收股利10
贷:
银行存款510
3.交易费用应当直接计入当期损益(投资收益)。
交易费用是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用。
所谓新增的外部费用,是指企业不购买、发行或处置金融工具就不会发生的费用。
交易费用包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出,不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用。
4.在持有期间取得的利息或现金股利,应当确认为投资收益。
5.资产负债表日,企业应将以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债的公允价值变动计入当期损益。
借:
交易性金融资产——公允价值变动
贷:
公允价值变动损益
或相反的分录
6.处置该金融资产或金融负债时,其公允价值与初始入账金额之间的差额应确认为投资收益,同时调整公允价值变动损益。
【例2-1】20×7年5月13日,甲公司支付价款1060000元从二级市场购入乙公司发行的股票100000股,每股价格10.60元(含已宣告但尚未发放的现金股利0.60元),另支付交易费用1000元。
甲公司将持有的乙公司股权划分为交易性金融资产,且持有乙公司股权后对其无重大影响。
甲公司其他相关资料如下:
(1)5月23日,收到乙公司发放的现金股利;
(2)6月30日,乙公司股票价格涨到每股13元;
(3)8月15日,将持有的乙公司股票全部售出,每股售价15元。
假定不考虑其他因素,甲公司的账务处理如下:
(1)5月13日,购入乙公司股票:
借:
交易性金融资产——成本1000000
应收股利60000
投资收益1000
贷:
银行存款1061000
(2)5月23日,收到乙公司发放的现金股利:
借:
银行存款60000
贷:
应收股利60000
(3)6月30日,确认股票价格变动:
借:
交易性金融资产——公允价值变动300000
贷:
公允价值变动损益300000
(4)8月15日,乙公司股票全部售出:
借:
银行存款1500000
公允价值变动损益300000
贷:
交易性金融资产——成本1000000
——公允价值变动300000
投资收益500000
【例题】(2007年考题单选)甲公司20×7年l0月10日自证券市场购入乙公司发行的股票l00万股,共支付价款860万元,其中包括交易费用4万元。
购入时,乙公司已宣告但尚未发放的现金股利为每股0.16元。
甲公司将购入的乙公司股票作为交易性金融资产核算。
20×7年12月2日,甲公司出售该交易性金融资产,收到价款960万元。
甲公司20×7年利润表中因该交易性金融资产应确认的投资收益为()。
A.100万元 B.116万元 C.120万元 D.132万元
【答案】B
【解析】应确认的投资收益=960-(860-4-100×0.16)-4=116(万元)
小结:
开设会计科目
交易性金融资产-成本
交易性金融资产-公允价值变动
交易性金融资产的会计处理
初始计量
按公允价值计量
相关交易费用计入投资收益
已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的利息,应当确认为应收股利或应收利息
后续计量
资产负债表日按公允价值计量,公允价值变动计入公允价值变动损益
处置
处置时,售价与账面价值的差额计入投资收益
将持有交易性金融资产期间累积形成的公允价值变动损益转入投资收益
第三节 持有至到期投资
知识点1:
持有至到期投资概述
一、持有至到期投资概述
持有至到期投资,是指到期日固定、回收金额固定或可确定,且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。
企业将某金融资产划分为持有至到期投资后,可能会发生到期前将该金融资产予以处置或重分类的情况。
这种情况的发生,通常表明企业违背了将投资持有至到期的最初意图。
企业将尚未到期的某项持有至到期投资在本会计年度内出售或重分类为可供出售金融资产的金额,相对于该类投资(即企业全部持有至到期投资)在出或重分类前的总额较大时,则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资(即全部持有至到期投资扣除已处置或重分类的部分)重分类为可供出售金融资产,且在本会计年度及以后两个完整的会计年度内不得再将该金融资产划分为持有至到期投资。
但是,下列情况除外:
1.出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近(如到期前三个月内),市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响。
2.根据合同约定的定期偿付或提前还款方式收回该投资几乎所有初始本金后,将剩余部分予以出售或重分类。
3.出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项所引起。
此种情况主要包括:
(1)因被投资单位信用状况严重恶化,将持有至到期投资予以出售;
(2)因相关税收法规取消了持有至到期投资的利息税前可抵扣政策,或显著减少了税前可抵扣金额,将持有至到期投资予以出售;
(3)因发生重大企业合并或重大处置,为保持现行利率风险头寸或维持现行信用风险政策,将持有至到期投资予以出售;
(4)因法律、行政法规对允许投资的范围或特定投资品种的投资限额作出重大调整,将持有至到期投资予以出售;
(5)因监管部门要求大幅度提高资产流动性,或大幅度提高持有至到期投资在计算资本充足率时的风险权重.将持有至到期投资予以出售。
知识点2:
持有至到期投资的会计处理
二、持有至到期投资的会计处理
开设会计科目
持有至到期投资-成本
持有至到期投资-利息调整
持有至到期投资-应计利息
持有至到期投资的会计处理
初始计量
按公允价值和交易费用之和计量
实际支付款项中包含的利息,应区分分期收回和到期一次收回
后续计量
采用实际利率法,按摊余成本计量
持有至到期投资转换为可供出售金融资产
可供出售金融资产按公允价值计量,公允价值与账面价值的差额计入资本公积
处置
处置时,售价与账面价值的差额计入投资收益
(一)持有至到期投资的初始计量
持有至到期投资初始确认时,应当按照公允价值计量和相关交易费用之和作为初始入账金额。
实际支付的价款中包括的已到付息期但尚未领取的债券利息,应单独确认为应收项目。
借:
持有至到期投资——成本(面值)
持有至到期投资——应计利息(或“应收利息”)
贷:
银行存款
持有至到期投资——利息调整(或在借方)
(二)持有至到期投资的后续计量
企业应当采用实际利率法,按摊余成本对持有至到期投资进行后续计量。
①应收利息=面值×票面利率×1
②投资收益=摊余成本×实际利率
期末摊余成本=期初摊余成本+投资收益-收到的利息-收回的本金-减值损失
借:
应收利息(或“持有至到期投资——应计利息”)
持有至到期投资——利息调整(或在贷方)
贷:
投资收益
债券持有到期,收回本金及利息:
借:
银行存款
持有至到期投资减值准备(已计提的减值准备)
贷:
持有至到期投资——成本
——应计利息(或“应收利息”)
——利息调整(或借记)
投资收益
【例题】:
20×0年1月1日,XYZ公司支付价款1000元(含交易费用)从活跃市场上购入某公司5年期债券,面值1250元,票面利率4.72%,按年支付利息(即每年59元),本金最后一次支付。
合同约定,该债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回,且不需要为提前赎回支付额外款项。
XYZ公司在购买该债券时,预计发行方不会提前赎回。
XYZ公司将购入的该公司债券划分为持有至到期投资,且不考虑所得税、减值损失等因素。
为此,XYZ公司在初始确认时先计算确定该债券的实际利率。
:
设该债券的实际利率为r,则可列出如下等式:
59×(1+r1十r)-1+59×(1+r)-2+59×(1+r)-3+59×(1+r)-4+(59+1250)×(1+r)-5=1000(元)
采用插值法,可以计算得出r=10%。
(1)20×0年1月1日,购入债券:
借:
持有至到期投资——成本1250
贷:
银行存款1000
持有至到期投资——利息调整250
(2)20×0年12月31日,确认实际利息收入、收到票面利息等:
借:
应收利息59
持有至到期投资——利息调整41
贷:
投资收益100
借:
银行存款59
贷:
应收利息59
(3)20×1年12月31日,确认实际利息收入、收到票面利息等:
借:
应收利息59
持有至到期投资——利息调整45
贷:
投资收益(1000+100-59)×10%104
借:
银行存款59
贷:
应收利息59
(4)20×2年12月31日,确认实际利息收入、收到票面利息等:
借:
应收利息59
持有至到期投资——利息调整50
贷:
投资收益(1041+104-59)×10%109
借:
银行存款59
贷:
应收利息59
【接上例:
】假定在20×2年1月1日,XYZ公司预计本金的一半(即625元)将会在该年末收回,而其余的一半本金将于20×4年末付清。
遇到这种情况时,XYZ公司应当调整20×2年初的摊余成本,计入当期损益。
调整时采用最初确定的实际利率。
(625+59)×(1+10%)-1+30×(1+10%)-2+655×(1+10%)-3=1139
上例中,20×2年初的摊余成本为1086.
1139-1086=53
(1)20×2年1月1日,调整期初摊余成本:
借:
持有至到期投资——利息调整53
贷:
投资收益53
(2)20×2年12月31日,确认实际利息、收回本金等:
借:
银行存款59
贷:
应收利息59
借:
银行存款625
贷:
持有至到期投资——成本625
借:
应收利息59
持有至到期投资——利息调整55
贷:
投资收益114
(3)20×3年12月31日,确认实际利息等:
借:
应收利息30
持有至到期投资——利息调整27
贷:
投资收益(1139+114-59-625)×10%57
借:
银行存款30
贷:
应收利息30
(三)持有至到期投资转换
企业因持有至到期投资部分出售或重分类的金额较大,且不属于企业会计准则所允许的例外情况,使该投资的剩余部分不再适合划分为持有至到期投资的,企业应当将该投资的剩余部分重分类为可供出售金融资产,并以公允价值进行后续计量。
重分类日,该投资剩余部分的账面价值与其公允价值之间的差额计入所有者权益,在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出,计入当期损益。
借:
可供出售金融资产
贷:
持有至到期投资——成本、利息调整、应计利息
资本公积——其他资本公积
【2009年单选题】:
20×7年1月1日,甲公司从二级市场购入乙公司分期付息、到期还本的债券12万张,以银行存款支付价款1050万元,另支付相关交易费用12万元。
该债券系乙公司于20×6年1月1日发行,每张债券面值为100元,期限为3年,票面年利率为5%,每年年末支付当年度利息。
甲公司拟持有该债券至到期。
要求:
根据上述资料,不考虑其他因素,回答下列第3题至第4题。
3.甲公司购入乙公司债券的入账价值是( )。
A.1050万元 B.1062万元 C.1200万元 D.1212万元
【答案】B
【试题解析】甲公司购入乙公司债券的入账价值=1050+12=1062(万元)
4.甲公司持有乙公司债券至到期累计应确认的投资收益是( )。
A.120万元
B.258万元
C.270万元
D.318万元
【答案】B
【试题解析】甲公司持有乙公司债券至到期累计应确认的投资收益=12×100×5%×2+(12×100-1062)=258(万元)
知识点3:
贷款和应收款项
第四节 贷款和应收款项
贷款和应收款项,是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。
贷款和应收款项的会计处理原则,与持有至到期投资大体相同。
注意:
期末贷款发生减值,确认减值损失时:
借:
资产减值损失
贷:
贷款损失准备
借:
贷款——已减值
贷:
贷款——本金
在确认减值损失以后再收到利息时:
借:
贷款损失准备
贷:
利息收入
借:
存放中央银行款项(或吸收存款)
贷:
贷款——已减值
第五节 可供出售金融资产
知识点1:
可供出售金融资产概述
一、可供出售金融资产概述
可供出售金融资产,是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产,以及除下列各类资产以外的金融资产:
(1)贷款和应收款项;
(2)持有至到期投资;(3)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
知识点2:
可供出售金融资产的会计处理
二、可供出售金融资产的会计处理
可供出售金融资产的会计处理,与以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理有类似之处,但也有不同。
具体而言:
(1)初始确认时,都应按公允价值计量,但对于可供出售金融资产,相关交易费用应计入初始入账金额;
(2)资产负债表日,都应按公允价值计量,但对于可供出售金融资产,公允价值变动不是计入当期损益,而通常应计入所有者权益。
购入债券时:
借:
可供出售金融资产—成本
—利息调整(或在贷方)
贷:
银行存款
企业取得可供出售金融资产支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利,应单独确认为应收项目。
后续计量
1.如果购买的是债权,每期期末计算利息
借:
应收利息/可供出售金融资产—应计利息(面值×票面利率)
贷:
投资收益(期初摊余成本×实际利率)
(差额:
可供出售金融资产—利息调整)
期初摊余成本=上期期末摊余成本=上期期初摊余成本+投资收益-收到的利息和本金-减值
2.如果购买的是股票,每期期末按公允价值计量
公允价值上升:
借:
可供出售金融资产—公允价值变动
贷:
资本公积—其他资本公积
公允价值下降:
相反分录。
当可供出售金融资产处置或减值时资本公积转入当期损益。
【例题】20×1年5月6日,甲公司支付价款1016万元(含交易费1万和已宣告但尚未发放的现金股利15万),购入乙公司发行股票200万股,占乙公司表决权股份的0.5%。
甲公司将其划分为可供出售金融资产,资料如下:
1.20×1年5月10日,甲公司收到乙公司发放的现金股利15万元;
2.20×1年6月30日,该股票市价为每股5.2元;
3.20×1年12月31日,甲公司仍持有该股票;当日该股票市价为每股5元;
4.20×2年5月9日,乙公司宣告发放股利4000万元;
5.20×2年5月13日,甲公司收到乙公司发放的现金股利;
6.20×2年5月20日,甲公司以每股4.9元的价格将该股票全部转让。
【答案】
1.20×1年5月6日,购入股票
借:
可供出售金融资产—成本1001
应收股利15
贷:
银行存款1016
注意:
交易性金融资产交易费用计入投资收益。
2.20×1年5月10日,收到现金股利
借:
银行存款15
贷:
应收股利15
3.20×1年6月30日,确认股票价格变动:
借:
可供出售金融资产—公允价值变动39
贷:
资本公积—其他资本公积39
注意:
交易性金融资产期末公允价值变动计入公允价值变动损益。
4.20×1年12月31日,确认股票价格变动:
借:
资本公积—其他资本公积40
贷:
可供出售金融资产—公允价值变动40
5.20×2年5月9日,确认应收现金股利:
借:
应收股利20
贷:
投资收益20
6.20×2年5月13日,收到现金股利
借:
银行存款20
贷:
应收股利20
7.20×2年5月20日,出售股票
借:
银行存款980
投资收益21
可供出售金融资产—公允价值变动1
贷:
可供出售金融资产—成本1001
资本公积—其他资本公积1
【例题】(2009年)
(一)20×8年10月12日,甲公司以每股10元的价格从二级市场购入乙公司股票10万股,支付价款100万元,另支付相关交易费用2万元。
甲公司将购入的乙公司股票作为可供出售金融资产核算。
20×8年12月31日,乙公司股票市场价格为每股18元。
20×9年3月15日,甲公司收到乙公司分派的现金股利4万元。
20×9年4月4日,甲公司将所持有乙公司股票以每股16元的价格全部出售,在支付相关交易费用2.5万元后实际取得款项157.5万元。
要求:
根据上述资料,不考虑其他因素,回答下列第1题至第2题。
1.甲公司持有乙公司股票20×8年12月31日的账面价值是( )。
A.100万元
B.102万元
C.180万元
D.182万元
【答案】C
【解析】甲公司所持乙公司股票20×8年12月31日的账面价值=18×10=180(万元)
2.甲公司20×9年度因投资乙公司股票确认的投资收益是( )。
A.55.50万元
B.58.00万元
C.59.50万元
D.62.00万元
【答案】C
【解析】甲公司20×9年度因投资乙公司股票确认的投资收益=4+(157.5-102)=59.5(万元)
1.初始入账
已宣告尚未发放的股利或利息:
应收股利、应收利息
交易费用:
只有交易性金融资产计入投资收益,其他计入金融资产成本
2.资产负债表日的处理
交易性金融资产,可供出售金融资产按公允价值进行期末计量
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