转移定价税制的法律分析.docx
- 文档编号:29078426
- 上传时间:2023-07-20
- 格式:DOCX
- 页数:7
- 大小:20.57KB
转移定价税制的法律分析.docx
《转移定价税制的法律分析.docx》由会员分享,可在线阅读,更多相关《转移定价税制的法律分析.docx(7页珍藏版)》请在冰豆网上搜索。
转移定价税制的法律分析
转移定价税制的法律分析
「摘要」运用转移定价避税是跨国公司追求利润最大化的一个重要手腕,对此行为进行法律操纵是保护国家利益的内在要求,也是各国税收立法的重要组成部份。
本文试图从法律角度对转移定价行为进行分析,并凝视、评判现行转移定价税法操纵的原那么和方式,进而提出我国转移定价税制的相关问题及解决思路。
「关键词」转移定价;税法操纵;法理「正文」
在内部交易中利用转移定价(也称转让定价)避税是关联企业[2]谋求高额利润的一个重要手腕。
在跨国公司,由于各国税制千差万别,客观上又为其利用转移定价进行国际避税提供了前提条件。
为了保护国家利益,各国纷纷成立并增强了本国的转移定价税制,对跨国公司的转移定价避税行为进行法律操纵。
在我国,随着经济活动的日趋国际化和市场经济的快速进展,有愈来愈多的跨国公司来华投资或扩大在华投资规模,跨国公司利用转移定价避税问题超级严峻,相应地反避税形势也超级严峻。
因此,对转移定价税制进行理论探讨和实践分析,将有助于增强对转移定价避税的熟悉,提高反避税的立法水平。
一、转移定价税制的法理基础
转移定价是指关联企业为了谋求整体利益的最大化,在集团内部对货物销售、资金借贷、劳务提供、有形财产租赁和无形财产转让等所制定的不同于市场公平竞争的价钱,或就费用的分摊所进行的不合理分派。
在企业经营领域,关联企业运用转移定价,有时系出于某种商业考虑,如调剂利润以树立新建企业的形象,提高其竞争力,或是调剂利润以幸免海外经营时面临的政治风险、外汇风险、货币风险等。
但更多时候是为了减轻税负,逃避税收,如将利润转移到税率低或可免税的关联企业,或是将利润转移到亏损企业,从而实现集团税负最小化。
专门是在跨国公司,由于各国的税法不同,它能够更方便地常常利用转移定价的方式将利润从高税负国向低税负国转移,使集团利润在低税负国积聚,从而幸免高税负国的税收负担,达到集团最大限度逃避税收的目的。
从企业角度,转移定价并非是一个贬义的概念,只是反映关联企业内部的一种定价原那么。
考察它的历史能够发觉,转移定价问题起源于在同一税收管辖权下的两个关联企业之间的定价策略。
最初并非是出于避税目的,而是为了节约交易本钱。
随着关联企业的进展和国际经济的推动,关联企业的经营从域内进展到域外[3],相应地,其税务从受制同一税收管辖权进展到受制两个或两个以上税收管辖权。
为了追求利益最大化,跨国公司常利用不同的区域税收优势在不同的区域设建功能不同的关联企业,对在这些企业内部的交易进行定价计划,从而降低交易本钱,提高整个跨国公司的效益。
从税收角度,依照税收的“公共产品”性和税收的公平性原那么,凡从政府取得利益者就应当负担税收。
若是取得利益相同者,应负担相同的税收;取得利益不同者,应负担不同的税收;同时,凡具有相同纳税能力者,应负担相等的税收;不同纳税能力者应负担不同的税收[4].对关联公司而言,不论其母公司仍是域外的关联公司都同域内的公司一样从域内政府提供的公共物品中受益,自然应当纳税,而纳税的重要基础确实是域内企业所得。
若是域内企业利用转移定价将在域内取得的利润转移到域外,即便主观上是为企业经营所需,但客观上却逃避了域内税收。
这不仅有违税收公平原那么,而且损害了域内政府利益。
因此,域内政府一样都会进行踊跃的法律干与,从而保护域内的税基和税收管辖权。
从国际税收角度,各国为了自身利益对关联企业转移定价行为进行法律干与的结果,致使各国税收立法存在不同,也致使各国转移定价制度存在不同。
若是一国的转移定价制度得不到相关主权国家的认可和配合,那么,各相关国家独立的、存在不同的转移定价制度必将造成对跨国企业的国际双重征税问题,进而阻碍跨国经营者的利益,无益于国际经济的进展;而要取得相关主权国家的认可或配合,那么又涉及到尊重和爱惜各相关主权国家的税基和税收管辖权问题。
因此,一国对跨国企业转移定价避税行为的法律干与,不仅要考虑本国的利益,还要考虑相关国家的利益和国际经济进展的需要。
也确实是说,转移定价的税法操纵绝不是一项单纯的本国税务问题,而是一项国际经济政治问题。
这也是转移定价税制相关于其它领域税制复杂的全然缘故。
二、转移定价税制的原那么和方式
考察世界各国税法,能够发觉目前各国对转移定价避税行为进行治理和操纵的原那么主若是正常交易原那么。
所谓正常交易原那么,是指在处置关联企业的转移定价问题时,将关联企业视同独立企业对待,以独立企业的正常交易价钱取代不合理的转移定价,从头分派利润,并据以征税。
该原那么自1977年被《经济合作与进展组织关于对所得和财产幸免双重征税的协定范本》和1979年的《联合国关于发达国家与进展中国家间双重征税的协定范本》采纳后,已成为国际上普遍认可并采纳的跨国公司及税务机关用于处置转移定价问题的标准。
推究正常交易原那么的理论基础,不外乎两个方面:
一是从企业角度,假定两个企业之间因所有权而带来的联系完全终止,那么各个独立的企业在各自的经济利益差遣下会如何行动?
不言而喻,由于企业的属性是经济的,独立的企业具有独立的经济利益和经济责任,出于爱惜自己的本能和竞争的需要,每一个企业都会尽可能依照公平独立的价钱进行交易,同时取得公平的获利。
就税法而言,把正常交易原那么作为税务部门处置转移定价问题的标准,事实上正是立法者在假想一个理性的、独立的企业在相同或相似的情形下会如何决策的结果。
二是从国际税收角度,既然跨国关联企业的转移定价会涉及各相关主权国家的税基和税收管辖权,那么以正常交易原那么处置跨国关联企业的转移定价问题,无疑会有利于表现税收公平和保护国家间的主权公平,因为依照正常交易原那么确立的税制,其调整的重点不是征纳两边的关系,而是国与国之间的收入分派。
基于此,正常交易原那么才成为现代各国转移定价税制的大体原那么。
为了具体实施正常交易原那么,需要确信调整定价的方式。
目前国际上比较通行的调整方式主若是可比价钱法(CUP法)、再销售价钱法(RPM法)和本钱加价法(CPM法),通称传统交易法(traditionaltransactionmethods)。
“传统交易法是确信关联企业间商务和财务关系状况是不是独立的最为直接的方式”[5],但它在实践中执行有必然的难度,一方面因为跨国公司为数众多,日常交易频繁且数额庞大,税务部门难以做到依照正常交易原那么核实每笔交易的价钱;另一方面因为在某些情形下,税务部门很难找到那种真正独立的和可供比较的第三方交易价钱,如专有技术和特殊效劳,其转移价钱合理与否往往无从比较。
因此国际上又探讨出了一种新的调整方式,即交易利润法,包括利润分割法和交易净利润法。
此两种方式包括较多经济学内容,本文再也不细述。
不论是传统交易法抑或交易利润法,都属于对转移定价的事后调整。
对税务部门而言,有各类执行方面的困难[6];对跨国公司而言,事后调整的不确信性会阻碍企业的经营决策,乃至有可能使企业面临被双重征税的危险。
在这种背景下,预约定价制度应运而生。
其大体含义是指纳税人事前将其与域外关联企业之间内部交易的业务往来所涉及的转移定价标准(如定价方式、可比因素、对以后事件的关键性假设等)向税务机关申报,经税务机关认可后,作为计征所得税依据,并免去事后税务机关对转移定价进行价钱调整的一种制度。
预约定价制度不仅使跨国公司依照事前确信的价钱进行交易没必要有所顾虑,也使税务机关由此摆脱了繁琐费时的事后审核工作,同时还有利于保证国家税收收入的稳固性。
因此,预约定价制度自1991年美国第一采纳以来,不仅发达国家竞相采纳,许多进展中国家也开始慢慢成立。
在国际税收和谐需要进一步增强的全世界化趋势下,预约定价制度“无疑成为幸免国际税收争端的一个最具进展潜力的重要方法”[7].
三、我国转移定价税制相关问题及解决思路
我国对转移定价的税法操纵要紧体此刻1991年公布的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》第13条及其《实施细那么》第52条至第58条。
另外,1998年4月国家税务总局依照上述立法及有关税收协定的规定,公布的《关联企业间业务往来税务治理规程(试行)》(以下简称《规程》),也是转移定价税务治理的重要法律依据,而且,《规程》的内容在2001年修订的《中华人民共和国税收征收治理法》和2002年9月国务院发布的《税收征收治理法实施细那么》中取得了反映。
从上述立法的相关规定看,我国转移定价税制的指导原那么“独立企业原那么”与国际上通行的“正常交易原那么”是一致的,其所采取的调整方式[8]也是国际上通行的,而且,随着国际转移定价税制的进展,我国立法大体上能够维持与之同步,因此,从整体而言,我国转移定价税制仍是先进的。
可是,另一方面,它也存在诸多问题:
如整体立法的内容过于简单和抽象,缺乏对各类调整方式实际内容的规定,尤其是对国际上以为最重要的可比性问题很少提及;有关劳务和无形资产的转移定价税制立法很不完善;没有规定转移定价避税中的举证责任、国际税收合作问题;关于各类调整方式应循序适用[9]的规定不适当,等等,从而使转移定价税制的一些方法在实践中的应用不仅缺乏合法性和明确性,更增加了治理上的困难,阻碍了转移定价税制实施的效率。
针对我国转移定价税制中存在的问题,有关部门已着手进行调查调整,专家学者也从各方面提出了解决问题的方法或建议[10].但笔者以为,在一种制度通过实践查验需要调整完善时,并非是单纯提出几条方法或提出几个解决问题的计谋就能够达到目的的,它必需从头凝视该制度赖以确立的原那么并依照其实践查验的结果确信一条解决问题的整体思路。
就我国转移定价税制而言,保障国家税收平安、对跨国纳税人公平课税固然是其大体要义,但正如前文所言,关联企业的转移定价并非全然为了避税,而当关联企业的转移定价不是为了避税而是一种一般的经营手腕时,法律如何保障关联企业作为纳税人(包括跨国公司)应当享有的合法权利和经营利益?
专门是在经济全世界化的背景下,法律应该如何通过转移定价税制鼓舞关联公司利用转移定价增进本企业整体、久远进展,进而增进本国经济进展?
对此问题,我国现行的转移定价税制显见是考虑不够的,其存在的诸多问题也皆源于此。
如《涉外企业所得税法实施细那么》有关转移定价调整方式应循序适用的规定,事实上是过量考虑了主管税务机关在治理上的方便和效率,而较少考虑或没有考虑其采取的方式是不是最能反映具体交易的合理结果。
换言之,该规定过量偏重了国家的征税权,而轻忽了关联企业权利和利益的爱惜,客观上可能损害经济进展,进而阻碍国家税基。
类似的问题还有许多,限于篇幅,本文再也不一一细述。
随着经济国际化和我国市场经济的进展,跨国公司运用转移定价避税的问题将加倍突出,完善相关税制,增强反避税固然是尔后工作的重点,但在制定或完善相关税制的同时,如何保护关联公司(包括跨国公司)的利益以利于经济进展,也是咱们不能不考虑的问题。
本文的意义也正在于此。
「注释」
[2]所谓关联企业,是指它们之间存在关联关系的企业。
各国税法及税收协定一样都没有对关联企业给出简短而明确的概念,只是给出了一些关联企业或关联关系的判定标准。
归纳起来,要紧有两个标准:
一是股权操纵标准;一是企业经营治理或决策人员的人身关系标准。
另外,有些国家在采纳上述两个标准的同时,还采纳其他一些标准,如资金、技术上的依托标准等等。
参考刘剑文主编《国际税法学》(第二版),北京大学出版社,2004年4月第一版,第240-241页。
[3]此处的“域”是指“法域”,即法的效劳的空间范围。
一样情形下,一个国家确实是一个独立的税收法域。
但在个别实行联邦制的国家,由于每一个联邦或州都享有税收立法权,因此,也可能存在多个税收法域。
[4]参见国家税务局科研所编著《西方税收理论》,中国财政经济出版社1997年版,第134页[5]参见《OECD转让定价准那么》(1997)。
[6]转移定价的事后调整模式给税务部门带来治理上的繁重负担。
一方面,这种事后判定一样要追溯3至5年,长一些的要追溯10年乃至无穷期,税务部门要证明那时的交易是不是符合那时的公平交易价钱有相当难度,尤其是,这种事后的判定是对实际交易的经济实质进行税法的说明和适用,因此很容易造成纳税人和税务部门各执一词的局面;另一方面,税务部门常常困扰于纳税人的不肯提供资料,因此无法有效地进行转移定价的调查、审计和调整。
参考刘剑文、熊晓青论文《预先定价税制产生的动因分析》,载《涉外税务》2003年第6期第28页。
[7]参见武艳茹论文:
《跨国公司转让定价法律规那么研究》,载《财税法论丛》第1卷,2002年4月法律出版社出版。
第396页。
[8]依照《涉外企业所得税法实施细那么》第54条和《税收征收治理法实施细那么》第55条规定,具体调整方式包括可比价钱法、再销售价钱法、本钱加价法和其他合理方式。
其中“其他合理的方式”,依照《关联企业间业务往来税务治理规程(试行)》第28条的规定,又包括可比利润法、利润分割法、净利润法、预约定价法和核定利润率法等。
[9]我国《规程》就各类定价方式的适用顺序并未明确作出规定。
但依照《涉外企业所得税法实施细那么》第54条,主管税务机关在选择转移定价方式时仍应依照顺序进行,对此规定,国家税务总局1992年公布的《关联企业间业务往来税务治理实施方法》第7条给与了认可,而依照《规程》第52条,《规程》显然也是同意了各类方式之间适用的前后顺序。
[10]参考赵晋琳、张学斌论文《我国转让定价税制存在问题及改良建议》,载《涉外税务》2003年第9期第34-35页;刘永伟著《转让定价法律问题研究》,北京大学出版社,2004年8月版,第179页、第187页、第195页。
「参考资料」
一、刘剑文主编《财税法学》,高等教育出版社(北京),2004年2月版。
二、刘剑文主编《税法学》,人民出版社(北京),2003年6月版。
3、刘剑文主编《国际税法学》,北京大学出版社(北京),2004年4月版。
4、曹鸿轩主编《中国税法教程》,中国政法大学出版社(北京),2003年2月版。
五、刘剑文主编《WTO体制下的中国税收法制》,北京大学出版社,2004年3月版。
六、陈长文等著《财经法律与企业经营》,北京大学出版社(北京),2003年1月版。
7、王顺林著《外商投资企业转让定价研究》,复旦大学出版社,2002年12月版。
八、刘永伟著《转让定价法律问题研究》,北京大学出版社,2004年8月版。
九、(英)大卫。
特洛、马克。
阿特金森著《国际转移定价》,电子工业出版社,2000年6月版。
10、(美)R.科斯、A.阿尔钦、D.诺斯等著《财产权利与制度变迁》,上海三联书店、上海人民出版社(上海),1994年11月新1版。
- 配套讲稿:
如PPT文件的首页显示word图标,表示该PPT已包含配套word讲稿。双击word图标可打开word文档。
- 特殊限制:
部分文档作品中含有的国旗、国徽等图片,仅作为作品整体效果示例展示,禁止商用。设计者仅对作品中独创性部分享有著作权。
- 关 键 词:
- 转移 定价 税制 法律 分析