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融资租赁
融资租赁
一、融资租赁的定义
形象地说,融资租赁就是“借鸡生蛋,以蛋还鸡,最后得鸡”。
融资租赁是通过融物的方式来实现融资的目的。
通俗说,银行融资借出的是钱,租赁公司融资借出的是物(是机器设备)。
融资租赁又称设备租赁或现代租赁,是指实质上转移与资产所有权有关的全部或绝大部分风险和报酬的租赁。
资产的所有权最终可以转移,也可以不转移。
融资租赁十分类似于“按揭”。
个人房屋按揭是个人首付房款的30-40%,其余60-70%的资金由银行贷款并直接支付给开发商,买房人按月还清贷款,房子就属于买房人的。
对融资租赁来说,类似于企业按揭(购买)设备。
即企业(承租人)交20-30%的租赁保证金,租赁公司融资或垫资购买企业指定的设备交企业使用,企业按月或按季付清租金后,设备归企业所有。
融资租赁也类似于“分期付款”购买。
即:
企业首付20-30%的设备款给租赁公司,以后按合同约定,每月或每季支付一次,分3-5年付清余款及利息,最后获得设备产权。
融资租赁与一般(经营性)租赁的最大区别是,以一般(经营性)租赁,租用“一辈子”,租赁物还是出租人的(比如长期租房,最后房屋不归承租人所有);而以融资租赁付清租金,可以实现以租代买,租赁物归承租人所有。
融资租赁和传统租赁一个本质的区别就是:
传统租赁以承租人租赁使用物件的时间计算租金,而融资租赁以承租人占用融资成本的时间计算租金。
是市场经济发展到一定阶段而产生的一种适应性较强的融资方式,是五十年代产生于美国的一种新型交易方式,由于它适应了现代经济发展的要求,所以在六、七十年代迅速在全世界发展起来,当今已成为企业更新设备的主要融资手段之一,被誉为“朝阳产业”。
我国80年代初引进这种业务方式后,十多年来也得到迅速发展,但比起发达国家来,租赁的优势还远未发挥出来,市场潜力很大。
二、融资租赁的内容
融资租赁的具体内容是指出租人根据承租人对租赁物件的特定要求和对供货人的选择,出资向供货人购买租赁物件,并租给承租人使用,承租人则分期向出租人支付租金,在租赁期内租赁物件的所有权属于出租人所有,承租人拥有租赁物件的使用权。
租期届满,租金支付完毕并且承租人根据融资租赁合同的规定履行完全部义务后,租赁物件所有权即转归承租人所有。
尽管在融资租赁交易中,出租人也有设备购买人的身份,但购买设备的实质性内容如供货人的选择、对设备的特定要求、购买合同条件的谈判等都由承租人享有和行使,承租人是租赁物件实质上的购买人。
融资租赁是集融资与融物、贸易与技术更新于一体的新型金融产业。
由于其融资与融物相结合的特点,出现问题时租赁公司可以回收、处理租赁物,因而在办理融资时对企业资信和担保的要求不高,所以非常适合中小企业融资。
此外,融资租赁属于表外融资,不体现在企业财务报表的负债项目中,不影响企业的资信状况。
这对需要多渠道融资的中小企业而言是非常有利的。
三、融资租赁的主要特征
融资租赁的主要特征是:
由于租赁物件的所有权只是出租人为了控制承租人偿还租金的风险而采取的一种形式所有权,在合同结束时最终有可能转移给承租人,因此租赁物件的购买由承租人负责,维修保养也由承租人负责,出租人只提供金融服务。
租金计算原则是:
出租人以租赁物件的购买价格为基础,按承租人占用出租人资金的时间为计算依据,根据双方商定的利率计算租金。
它实质是依附于传统租赁上的金融交易,是一种特殊的金融工具。
融资租赁的特征一般归纳为五个方面:
(一)租赁标的物由承租人决定,出租人出资购买并租赁给承租人使用,并且在租赁期间内只能租给一个企业使用。
(二)承租人负责检查验收制造商所提供的设备,对该设备的质量与技术条件出租人不向承租人做出担保。
(三)出租人保留设备的所有权,承租人在租赁期间支付租金而享有使用权,并负责租赁期间设备的管理、维修和保养。
(四)租赁合同一经签订,在租赁期间任何一方均无权单方面撤销合同。
只有设备毁坏或被证明为已丧失使用价值的情况下方能中止执行合同,无故毁约则要支付相当重的罚金。
(五)租期结束后,承租人一般对设备有留购、续租和退租三种选择,若要留购,购买价格可由租赁双方协商确定。
四、融资租赁的种类
(一)简单融资租赁
简单融资租赁是指,由承租人选择需要购买的租赁物件,出租人通过对租赁项目风险评估后出租租赁物件给承租人使用。
在整个租赁期间承租人没有所有权但享有使用权,并负责维修和保养租赁物件。
出租人对租赁物件的好坏不负任何责任,设备折旧在承租人一方。
(二)杠杆融资租赁
杠杆租赁的做法类似银团贷款,是一种专门做大型租赁项目的有税收好处的融资租赁,主要是由一家租赁公司牵头作为主干公司,为一个超大型的租赁项目融资。
首先成立一个脱离租赁公司主体的操作机构——专为本项目成立资金管理公司提供项目总金额20%以上的资金,其余部分资金来源则主要是吸收银行和社会闲散游资,利用100%享受低税的好处“以二博八”的杠杆方式,为租赁项目取得巨额资金。
其余做法与融资租赁基本相同,只不过合同的复杂程度因涉及面广而随之增大。
由于可享受税收好处、操作规范、综合效益好、租金回收安全、费用低,一般用于飞机、轮船、通讯设备和大型成套设备的融资租赁。
(三)委托融资租赁
一种方式是拥有资金或设备的人委托非银行金融机构从事融资租赁,第一出租人同时是委托人,第二出租人同时是受托人。
出租人接受委托人的资金或租赁标的物,根据委托人的书面委托,向委托人指定的承租人办理融资租赁业务。
在租赁期内租赁标的物的所有权归委托人,出租人只收取手续费,不承担风险。
这种委托租赁的一大特点就是让没有租赁经营权的企业,可以“借权”经营。
电子商务租赁即依靠委托租赁作为商务租赁平台。
第二种方式是出租人委托承租人或第三人购买租赁物,出租人根据合同支付货款,又称委托购买融资租赁。
(四)项目融资租赁
承租人以项目自身的财产和效益为保证,与出租人签订项目融资租赁合同,出租人对承租人项目以外的财产和收益无追索权,租金的收取也只能以项目的现金流量和效益来确定。
出卖人(即租赁物品生产商)通过自己控股的租赁公司采取这种方式推销产品,扩大市场份额。
通讯设备、大型医疗设备、运输设备甚至高速公路经营权都可以采用这种方法。
其他还包括返还式租赁,又称售后租回融资租赁;融资转租赁,又称转融资租赁等。
五、融资租赁的风险
融资租赁的风险来源于许多不确定因素,是多方面并且相互关联的,在业务活动中充分了解各种风险的特点,才能全面、科学地对风险进行分析,制定相应的对策。
融资租赁的风险种类主要有以下几种:
(一)产品市场风险。
在市场环境下,不论是融资租赁、贷款或是投资,只要把资金用于添置设备或进行技术改造,首先应考虑用租赁设备生产的产品的市场风险,这就需要了解产品的销路、市场占有率和占有能力、产品市场的发展趋势、消费结构以及消费者的心态和消费能力。
若对这些因素了解得不充分,调查得不细致,有可能加大市场风险。
(二)金融风险。
因融资租赁具有金融属性,金融方面的风险贯穿于整个业务活动之中。
对于出租人来说,最大的风险是承租人还租能力,它直接影响租赁公司的经营和生存,因此,对还租的风险从立项开始,就应该备受关注。
货币支付也会有风险,特别是国际支付,支付方式、支付日期、时间、汇款渠道和支付手段选择不当,都会加大风险。
(三)贸易风险。
因融资租赁具有贸易属性,贸易方面的风险从定货谈判到试车验收都存在着风险。
由于商品贸易在近代发展得比较完备,社会也相应建立了配套的机构和防范措施,如信用证支付、运输保险、商品检验、商务仲裁和信用咨询都对风险采取了防范和补救措施,但由于人们对风险的认识和理解的程度不同,有些手段又具有商业性质,加上企业管理的经验不足等因素,这些手段未被全部采用,使得贸易风险依然存在。
(四)技术风险。
融资租赁的好处之一就是先于其他企业引进先进的技术和设备。
在实际运作过程中,技术的先进与否、先进的技术是否成熟、成熟的技术是否在法律上侵犯他人权益等因素,都是产生技术风险的重要原因。
严重时,会因技术问题使设备陷于瘫痪状态。
其他还包括经济环境风险、不可抗力等等。
六、发展历程
(一)起源
现代融资租赁产生于二战之后的美国。
二战以后,美国工业化生产出现过剩,生产厂商为了推销自己生产的设备,开始为用户提供金融服务,即:
以分期付款、寄售、赊销等方式销售自己的设备。
由于所有权和使用权同时转移,资金回收的风险比较大。
于是有人开始借用传统租赁的做法,将销售的物件所有权保留在销售方,购买人只享有使用权,直到出租人融通的资金全部以租金的方式收回后,才将所有权以象征性的价格转移给购买人。
这种方式被称为“融资租赁”,1952年美国成立了世界第一家融资租赁公司——美国租赁公司(现更名为美国国际租赁公司),开创了现代租赁的先河。
(二)在中国的历史
中国的现代租赁业开始于20世纪80年代的改革开放,为了解决资金不足和从国外引进先进技术、设备和管理的需求,在荣毅仁先生的倡导下,作为增加引进外资的渠道,从日本引进了融资租赁的概念,以中国国际信托投资公司为主要股东,成立了中外合资的东方租赁有限公司和以国内金融机构为主体的中国租赁有限公司开展融资租赁业务,用这种方法从国外引进先进的生产设备,管理、技术,改善产品质量,提高中国的出口能力。
融资租赁的会计处理
七、承租人对融资租赁的会计处理
(一)租赁开始日的会计处理
在租赁开始日,承租人通常应当将租赁开始日租赁资产原账面价值和最低租赁付款额的现值两者中较低者作为租入资产的入账价值,将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值,并将两者之间的差额记录为未确认融资费用。
但是如果该项融资租赁资产占企业资产总额的比例不大,承租人在租赁开始日可按最低租赁付款记录租入资产和长期应付款。
这时的“比例不大”通常是指融资租入固定资产总额小于承租人资产总额的30%(含30%)。
在这种情况下,对于融资租入资产和长期应付款额的确定,承租人可以自行选择,即可以采用最低租赁付款额,也可以采用租赁资产原账面价值和最低租赁付款额的现值两者中较低者。
这时所讲的“租赁资产的原账面价值”是指租赁开始日在出租者账上所反映的该项租赁资产的账面价值。
承租人在计算最低租赁付款额的现值时,如果知道出租人的租赁内含利率,应当采用出租人的内含利率作为折现率;否则,应当采用租赁合同中规定的利率作为折现率。
如果出租人的租赁内含利率和租赁合同中规定的利率都无法得到,应当采用同期银行贷款利率作为折现率。
其中租赁内含利率是指,在租赁开始日,使最低租赁付款额的现值与未担保余值的现值之和等于资产原帐面价值的折现率。
(二)初始直接费用的会计处理
初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁合同的过程中发生的可直接归属于租赁项目的费用。
承租人发生的初始直接费用通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判发生的费用等。
承租人发生的初始直接费用,应当确认为当期费用。
其帐务处理为:
借记“管理费用”等科目,贷记“银行存款”等科目。
(三)未确认融资费用的分摊
在融资租赁下,承租人向出租人支付的租金中,包含了本金和利息两部分。
承租人支付租金时,一方面应减少长期应付款,另一方面应同时将未确认的融资租赁费用按一定的方法确认为当期融资费用,在先付租金(即每期起初等额支付租金)的情况下,租赁期第一期支付的租金不含利息,只需减少长期应付款,不必确认当期融资费用。
在分摊未确认融资费用时,承租人应采用一定的方法加以计算。
按照准则的规定,承租人可以采用实际利率法,也可以采用直线法和年数总和法等。
在采用实际利率法时,根据租赁开始是租赁资产和负债的入账价值基础不同,融资费用分摊率的选择也不同。
未确认融资费用的分摊具体分为以下几种情况:
1、租赁资产和负债以最低租赁付款额的现值为入账价值,且以出资人的租赁内含利率为折现率。
在这种情况下,应以出资人的租赁内含利率为分摊率。
2、租赁资产和负债以最低租赁付款额的现值为入账价值,且以租赁合同中规定的利率作为折现率。
在这种情况下,应以租赁合同中规定的利率作为分摊率。
3、租赁资产和负债以租赁资产原账面价值为入账价值,且不存在承租人担保余值和优惠购买选择权。
在这种情况下,应重新计算融资费用分摊率。
融资费用分摊率是指,在租赁开始日,使最低租赁付款额的现值等于租赁资产原账面价值的折现率。
在承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供担保的情况下,与上类似,在租赁期满时,未确认融资费用应全部摊完,并且租赁负债也应减为零。
4、租赁资产和负债以租赁资产原账面价值为入账价值,且不存在承租人担保余值,但存在优惠购买选择权。
在这种情况下,应重新计算融资费用分摊率。
在租赁期满时,未确认融资费用应全部摊完,并且租赁负债也应减为零。
5、租赁资产和负债以租赁资产原账面价值为入账价值,且存在承租人担保余值。
这种情况下,应重新融资费用分摊率。
在承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保或由于在租赁期满时没有续租而支付违约金的情况下,在租赁期满时,未确认融资费用应全部摊完,并且租赁负债也应减少至担保余值或该日应支付的违约金。
承租人对每期应支付的租金,应按支付的租金金额,,借记“长期应付款-应付融资租赁款”科目,贷记“银行存款”科目,如果支付的租金中包含有履约成本,应同时借记“制造费用”、“管理费用”等科目。
同时根据当期应确认的融资费用金额,借记“财务费用”科目,贷记“未确认融资费用”科目。
(四)租赁资产折旧的计提
承租人应对融资租入固定资产计提折旧,主要应解决两个问题:
1、折旧政策
计提租赁资产折旧时,承租人应与自有资产计提折旧方法相一致。
如果承租人或与其有关的第三方对租赁资产提供了担保,则应记折旧总额为租赁开始日固定资产的入账价值扣除余值后的余额。
如果承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保,则应记折旧总额为租赁开始日固定资产的入账价值。
2、折旧期间
确定租赁资产的折旧期间时,应根据租赁合同规定。
如果能够合理确定租赁期满时承租人将会取得租赁资产所有权,即可认定承租人拥有该项资产的全部尚可使用年限,因此应以租赁开始日租赁资产的尚可使用年限作为折旧期间;如果无法合理确定租赁期满时承租人是否能够取得租赁资产所有权,则应以租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短者作为折旧期间。
(五)履约成本的会计处理
履约成本种类很多,对于融资租入固定资产的改良支出、技术咨询和服务费、人员培训费等应予递增延分摊记入各期费用,借记“长期待摊费用”、“预提费用”、“制造费用”、“管理费用”等科目,对于固定资产的经常性修理费、保险费等可直接计入当期费用,借记“制造费用”、“营业费用”等科目,贷记“银行存款”等到科目。
(六)或有租金的会计处理
由于或有租金的金额不确定,无法采用系统合理的方法对其进行分摊,因此在实际发生时,借记“制造费用”、“营业费用”等科目,贷记“银行存款”等科目。
(七)租赁期满时的会计处理
租赁期满时,承租人通常对租赁资产的处理有三种情况:
1、返还租赁资产。
借记“长期应付款-应付融资租赁款”、“累计折旧”科目,贷记“固定资产-融资租入固定资产”科目。
2、优惠续租租赁资产。
如果承租人行使优惠续租选择权,则应视同该项租赁一直存在而做出相应的会计处理。
如果期满没有续租,根据租赁合同要向出租人支付违约金时,借记“营业外支出”科目,贷记“银行存款”等科目。
3、留购租赁资产。
在承租人享有优惠购买选择权时,支付购价时,借记“长期应付款-应付融资租赁款”,贷记“银行存款”等科目;同时,将固定资产从“融资租入固定资产”明细科目转入有关其他明细科目。
(八)相关信息的会计披露。
承租人应当在财务报告中披露与融资租赁有关的事项,主要有:
1、每类租入资产在资产负债表日的账面原值、累计折旧及账面净值。
2、资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的最低付款额,以及以后年度内将支付的最低付款总额。
3、未确认融资费用的余额。
即未确认融资费用的总额减去已确认融资费用部分后的余额。
4、分摊未确认融资费用所采用的方法。
如实际利率法、直线法或年数总和法。
八、出租人对融资租赁的会计处理
(一)租赁开始日的会计处理
出租人应将租赁开始日最低租赁收款额作为应收融资租赁款的入账价值,并同时记录未担保余值,将最低租赁收款额与担保余值之和与其现值之和的差额记录为未实现融资收益。
在租赁开始日,出租人应按最低租赁收款额,借记“应收融资租赁款”科目,按未担保余值的金额,借记“未担保余值”科目,按租赁资产的原账面价值,贷记“融资租赁资产”科目,按上述科目计算后的差额,贷记“未实现融资收益”科目。
(二)初始直接费用的会计处理
出租人发生的初始直接费用,通常包括印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。
出租人发生的初始直接费用,应当确认为当期费用。
借记“管理费用”等科目,贷记“银行存款”等科目。
(三)未实现融资收益的分配
出租人每期收到的租金包括本金和利息两部分。
未实现融资收益应当在租赁期内各个期间进行分配,确认为各期的融资收入。
分配时,出租人应当采用实际利率法计算当期应确认融资收入,在与实际利率法计算结果无重大变化的情况下,也可以采用直线法和年数总和法。
出租人每期收到的租金,借记“银行存款”科目,贷记“应收融资租赁款”科目。
同时,每期确认融资租赁收入时,借记“递延收益-未实现融资收益”科目,贷记“主营业务收入融资收入”科目。
当出租人超过一个租金支付期没有收到租金时,应当停止确认收入,其已确认的收入,应予转回,转作表外核算。
到实际收到租金时,再将租金中所含融资收入确认为当期收入。
(四)未担保余值发生变动时的会计处理
出租人应当定期对未担保余值进行检查,如果有证据表明未担保余值已经减少,应当重新计算租赁内含利率,并将本期的租赁投资净额的减少确认为当期损失,以后各期根据修正后的投资净额和重新计算的租赁内含利率确定应确认的融资收入。
如果已经确认损失的未担保余值得以恢复,应当在原已确认的损失金额内转回,并重新计算租赁内含利率,以后各期根据修正后的投资净额和重新计算的租赁内含利率确定应确认的融资收入。
未担保余值增加时,不做调整。
其中租赁投资净额是指,融资租赁中最低租赁收款额与未担保余值之和与未实现融资收益之间的差额。
由于未担保余值的金额决定了租赁内含利率的大小,从而决定着融资未实现收益的分配,因此,为了真实反映企业的资产和经营业绩,根据谨慎性原则的要求,在未担保余值发生减少和已确认损失的未担保余值得以恢复的情况下,都应重新计算租赁内含利率,以后各期根据修正后的投资净额和重新计算的租赁内含利率确定应确认的融资收入。
未担保余值增加时,不做调整。
期末,出租人的未担保余值的预计可回收金额低于其账面价值的差额,借记“递延收益-未实现融资收益”科目,贷记“未担保余值”科目。
如果已确认的未担保余值得以恢复,应当在原已确认的损失金额内转回,科目与前述相反。
(五)或有租金的会计处理。
或有租金应当在实际发生时确认为收入。
借记“应收账款”、“银行存款”等科目,贷记“主营业务收入-融资收入”
(六)租赁期满时的会计处理
1、租赁期满时,承租人将租赁资产交还出租人。
这时有四种情况:
A.存在担保余值,不存在未担保余值。
出租人收到承租人交还的资产时,借记“融资租赁资产”科目,贷记“应收融资租赁款”科目。
B.存在担保余值,同时存在未担保余值。
出租人收到承租人交还的资产时,借记“融资租赁资产”科目,贷记“应收融资租赁款”、“未担保余值”科目。
C.存在未担保余值,不存在未担保余值。
出租人收到承租人交还的资产时,借记“融资租赁资产”科目,贷记“未担保余值”科目。
D.担保余值和未担保余值都不存在。
出租人无需作处理,只需相应的备查登记。
2、优惠续租租赁资产。
如果承租人行使优惠续租选择权,则出租人应视同该项租赁一直存在而作出相应的账务处理。
如果承租人没有续租,根据合同规定向承租人收取违约金时,借记“其他应收款”,贷记“营业外收入”科目。
同时将收回的资产按上述规定进行处理。
3、留购租赁资产。
承租人行使了优惠购买选择权。
出租人应该按照收到的承租人支付的购买资产的价款,借记“银行存款”等科目,贷记“应收融资租赁款”等科目。
(七)相关会计信息的披露。
出租人应在财务报告中披露下列事项:
1、资产负债表日后连续三个会计年度每年度将收取的最低收款额,以及以后年度内将收取的最低收款总额。
2、未确认融资收益的余额。
即未确认融资收益的总额减去已确认融资收益部分后的余额。
3、分配未确认融资收益所采用的方法。
如实际利率法、直线法或年数总和法。
九、融资租赁与分期付款的区别
(一)分期付款是一种买卖交易,买者不仅获得了所交易物品的使用权,而且获得了物品的所有权。
而融资租赁则是一种租赁行为,尽管承租人实际上承担了由租赁物引起的成本与风险,但从法律上讲,租赁物所有权名义上仍归出租人所有。
(二)融资租赁和分期付款在会计处理上也有所不同。
融资租赁中租赁物所有权属出租人所有,因此,作为出租人资产纳入其资产负债表中,并对租赁物摊提折旧,而承租人将租赁费用生产成本。
而分期付款购买的物品归买主所有,因而列入买方的资产负债表并由买方负责摊提折旧。
(三)上面两条导致两者在税务待遇上也有区别。
融资租赁中的出租人可将摊提的折旧从应计收入中扣除,而承租人则可将摊提的折旧费从应纳税收入中扣除,在分期付款交易中则是买方可将摊提的折旧费从应纳税收入中扣除,买者还能将所花费的利息成本从应纳税收入中扣除,此外,购买某些固定资产在某些西方国家还能享受投资免税优惠。
(四)在期限上,分期付款的付款期限往往低于交易物品的经济寿命期限,而融资租赁的租赁期限则往往和租赁物品的经济寿命相当。
因此,同样的物品采用融资租赁方式较采用分期付款方式所获得的信贷期限要长。
(五)分期付款不是全额信贷,买方通常要即期支付贷款的—部分;而融资租赁则是一种全额信贷,它对租赁物价款的全部甚至运输、保险、安装等附加费用都提供资金融通。
虽然融资租赁通常也要在租赁开始时支付一定的保证金,但这笔费用一般较分期付款交易所需的即期付款额要少得多(例如在进出口贸易中买方至少需现款支付15%的贷款)。
因此,同样一件物品,采用融资租赁方式提供的信贷总额一般比分期付款交易方式所能够提供的要大。
(六)融资租赁与分期付款交易在付款时间上也有差别。
后者一般在每期期末,通常在分期付款之前还有一宽限期,融资租赁一般没有宽限期,租赁开始后就需支付租金,因此,租金支付通常在每期期初。
(七)融资租赁期满时租赁物通常留有残值,承租人一般不能对租赁物任意处理,需办理交换手续或购买等手续。
而分期付款交易的买者在规定的分期付款后即拥有了所交易物品,可任意处理之。
(八)融资租赁的对象一般是寿命较长、价值较高的物品,如机械设备等。
十、我国法律对融资租赁的解释
《合同法》第二百三十七条规定,融资租赁合同是出租人根据承租人对出卖人﹑租赁物的选择,向出卖人购买租赁物,提供给承租人使用,承租人支付租金的合同法。
融资租赁通常的做法是出租人出资购买承租人选定的技术设备或其他物资,作为租赁物出租给承租人,承租人按合同约定取得租赁物的长期使用权,在承租期间,按合同约定的期限支付租金,租赁期满按合同约定的方式处置租赁物法。
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