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会计研究方法论

会计研究方法综述

摘要：

会计研究方法是会计研究中重要的工具。

本文从会计研究方法论的历史沿革、会计研究中主要应用的方法和有关会计研究方法论著作介绍三个方面对会计研究方法进行叙述，总结梳理有关会计研究方法论的研究成为，为学者们进行研究提供参考。

关键词：

会计方法论 实证研究 规范研究

1会计研究方法概述

1.1会计理论的含义

会计研究的对象是会计理论，因此我们在对会计研究方法进行研究之前，需要了解会计理论的概念。

自从产生会计理论这一概念之后，各种学派就对这一概念各抒己见，众说纷纭，其中具有代表性的观点主要有：

（一）美国会计学会（AAA）在1966年发表的《基本会计理论说明书》中对会计理论的解释基本上是引用上述定义，并认为会计理论研究是为了达到四个目的：

（1）确定会计的范围，以便于对会计提出概念，并有可能发展会计理论；

（2）建立会计准则来判断、评价会计信息；（3）指明会计实务中有可能改进的一些方面；（4）为会计研究人员寻求扩大会计应用范围以及由于社会发展的需要扩展会计学科的范围，提供一个有用的框架。

（二）美国财务会计准则委员会（FASB）从20世纪七十年代后期开始研究财务会计的概念框架，并指出：

财务会计概念框架是由互相关联的目标和基本概念所组成的逻辑一致的体系，这些目标和基本概念可用来引导首尾一贯的准则，并对财务报告的性质、作用和局限性做出规定。

（三）根据《韦氏新国际词典》，理论是一套紧密相连的假定性的、概念性的和实用性的原理的整体，构成了对所要探索领域的可供参考的一般框架。

理论是一种知识体系，它能说明所研究对象的现象产生和发展，并应深入对象的本质，探求其内在的规律性。

会计理论也应如此。

作为有关会计领域的知识体系，会计理论既反映会计实务的本质和特征，揭示会计信息系统运行的发展规律，又是由会计的特定概念和方法程序所构成的逻辑体系

1.2会计研究方法理论沿革

1.2.1西方会计研究方法论的发展

西方会计研究方法论的发展较早，大量的学者已经对其进行了研究，可以总结为以下三个阶段：

（1）注重理论研究轻视研究方法。

一般认为，西方真正意义上的会计理论研究始于20世纪初，其标志是斯普拉格的《账户原理》和佩顿的《会计理论》的出版。

1922年，佩顿教授的《会计理论》中，虽然采用了演绎法，但并未涉及会计研究方法问题。

利特尔顿20世纪50年代初的《会计理论结构》，虽然最早提出了会计理论结构概念，但对于会计研究方法体系结构的概念及组成元素也没有探讨，仅仅就归纳法及演绎法提出一些研究。

可见，这一阶段的会计研究方法的理论探索还处于萌芽阶段，很不完备，就更谈不上系统了。

（2）对于研究方法的初步探讨。

提出各种会计研究方法并加以专门论述，即具有会计研究方法体系雏形的，应归功于亨德里克森。

他于1977年出版的《会计理论》第一章中，专辟两节来研究会计研究方法。

他归纳了会计研究方法有：

归纳法、演绎法等。

亨德里克森的研究虽然没有将这些研究方法形成一个有机的体系结构，但指出了这些方法是相互联系的，为后来会计研究方法体系的构建奠定了基础。

（3）会计研究方法的系统化研究。

最早真正提出和论述会计研究方法体系的学者是贝克奥伊。

在其所著的《会计理论》一书中，他将会计研究方法分为会计理论研究的传统方法及会计理论研究的现代方法两个层次。

每一层又由若干具体会计研究方法元素构成，贝克奥伊所划分的研究方法体系，将会计研究方法体系分为传统研究方法与现代研究方法两个层次，没有体现出会计研究方法体系的系统性，仅仅是会计研究方法的简单分类；但毕竟是对会计研究方法体系构建的开创，对西方甚至我国都带来较大的影响。

1.2.2我国会计研究方法论的发展

我国会计研究方法的研究相比西方要晚，且一开始主要以借鉴西方的经验为主，可以总结为一下三个阶段：

（1）借鉴西方会计研究方法，构建的方法体系。

如陈今池在《西方现代会计理论》中总结了西方的会计研究方法体系，魏明海博士等在《会计理论》一书中，对西方的这种会计研究方法有较为详细的介绍，国内一些学者将这些方法汇集，构成了一种方法的体系，这两种方法体系，借鉴了西方主要的会计研究方法，作为工具的汇总，它有较强的操作和指导意义。

但这种体系其实根本称不上是“体系”，只是一些会计研究的方法的汇总分类，并没有体系应该具有的层次性，也没有很强的系统性，更不是有机的组成，不过是机械的罗列。

（2）以吴水澎教授为代表的会计理论研究方法体系。

我国会计理论界对方法体系的讨论较为集中在1997年至1999年这一时期，构建的方法体系各异。

但就其本质来讲，无非是将方法体系分为三层，其中最上一层是方法论层，第二层是一般方法层，第三层是具体方法层。

（3）更进一步复杂化的会计方法体系。

山东经济学院的毕秀玲教授所构建的会计研究方法体系比较值得参考，其所构建的会计研究方法体系，在会计方法体系的最高层，不再提方法论而是改称“哲学方法”，且这种方法体系中开始考虑实证法、理论方法和经验方法的地位，都是值得肯定的。

但是，将观察法、实验法等具有普遍应用性的方法作为专门方法，有失其合理性。

2会计主要研究方法

整个会计研究方法论体系按照从抽象到一般的顺序可以依次划分为三个层次：

哲学方法论、会计研究一般方法论和会计研究具体方法论，如图1所示。

这三个层次共同构成了完整的会计研究方法论结构体系，并用于指导会计研究工作。

其中，哲学方法论是会计研究方法论体系的基础，对于会计研究具有基本指导作用；会计研究一般方法论是会计研究方法论体系的核心，在正确的哲学方法论指导下对于会计研究工作起核心指导作用；在正确的哲学方法论和适宜的会计研究一般方法论指导下，会计研究具体方法论对于会计研究工作发挥具体指导作用，也是会计实务操作的基础。

2.1哲学方法论

以从哲学方法论的层次来解答会计研究的某些理论问题，主要是以波普尔的批判理性主义和库恩的科学革命理论对会计学界影响最大。

波普尔认为，任何科学理论都可能包含潜在的错误，并且总有一天会经不起检验而被证明是错误的，他提出了知识发展理论的段式：

首先提出问题，接着提出试探性理论（即假设），然后通过批判讨论或实验检验，清除错误，最后又重新提出问题。

批判理性主义主要应用于实证会计理论研究，就是对某一理论、尚未形成理论的猜测以及常识表示怀疑，进而希望通过实际资料来对它们加以检验。

库恩的科学革命理论认为，科学总是通过常规科学时期量的积累而进入科学革命时期非连续的质的飞跃。

科学的发展是按照“常规科学阶段—不满现有范式—革命科学时期—新范式”的顺序往复进行的，其理论可以阐述会计理论的演变过程。

会计理论的发展是阶段性的，由相对稳定和显著变动这两个阶段交替进行。

会计理论体系一经形成，就具有相对的稳定性，可用于指导会计实务。

但是，任何会计理论总有其赖以存在的会计环境，一旦会计环境发生变化，出现了一些现有的理论不能解释的现象，会计学者就会开始寻求一种新的理论，此时，会计理论就处于显著变动状态，即处于科学革命时期。

2.2会计研究一般方法论

自从20世纪70年代实证主义通过经济学被引入会计领域之后，“休谟铡刀”也将会计研究一分为二：

规范会计研究和实证会计研究。

可以说，规范研究和实证研究是会计研究的两大基本范式。

从这个意义上说，某项会计研究要么属于规范研究，要么属于实证研究。

2.2.1规范会计研究

17世纪英国著名哲学家弗兰西斯·培根是归纳主义的奠基人，他坚持经验主义认识论，把科学知识的发现建立在感觉经验基础之上。

之后，归纳主义受到了许多西方哲学家的追捧，并得到了进一步发展。

归纳主义强调了感觉经验在认知客观事物过程中的作用，但同时也忽视了人的理性思维在认知客观事物过程中的巨大能动作用。

演绎主义方法论思想来源于17世纪法国伟大的数学家和哲学家笛卡尔。

笛卡尔主张使用演绎逻辑推理的方法和数学的方法，通过演绎逻辑达到对客观事物的认识。

规范会计研究方法既可用演绎法，也可用归纳法，但以演绎法为主。

演绎法是由一般性原理推导与一般性原理有关的个别事实的逻辑方法。

其推导程序为：

前提命题→推导结论→验证→具体问题。

优点是可以保持相关概念之间的内在联系，确保所得出的会计结论层次分明，首尾一贯，具备逻辑严密性，从而有助于理论的优化与发展。

归纳法是一种由具体到抽象，由个别到一般的逻辑方法。

其推导程序为：

观察→分类→概括→验证。

其优点是可以不受预定的模式束缚，把理论概念或结论建立在大量现象的基础上。

规范会计研究的系统性缺陷：

（1）规范会计研究忽略了对作为演绎逻辑推理起点的假设或前提的判别和检验；

（2）规范会计研究往往忽视会计信息具有一定的经济后果，不重视会计主体的行为因素，仅将会计环境中的不同利益集团简化为一个总体来看待；（3）运用规范会计研究得到的结果往往由于缺乏经验支持而代表了“闭门造车”式的个人观点和论断。

2.2.2实证会计研究

在现代自然科学取得许多突破性进展的历史背景下，会计学科学化的呼声日益强烈，于是出现了把实证主义研究范式运用于会计研究的尝试。

1968年，雷·鲍尔（RayBall）和菲利普·布朗（PhilipBrown）发表了《会计收益数据的经验评价》的论文，标志着实证会计研究的诞生。

实证会计理论借鉴著名经济学家弗里德曼、凯恩斯的实证经济学思想和方法，解释现存的各种会计实务，从而用实证方法证明有关会计假设，以对未来会计实务进行预测，被比弗称为是一场会计学的革命。

20世纪70年代以来，以罗斯特学派的简森、瓦茨和齐默尔曼为代表的会计学者进行了大量开拓性的、卓有成效的实证会计研究，从而使得实证会计研究逐步得到了认可、普及和发展。

到了80年代，以《实证会计理论》（瓦茨和齐默尔曼，1986）的问世为标志，实证会计研究成为财务会计研究的主流，产生了大量研究成果，为推动会计理论的发展做出了重要贡献。

90年代，在西方会计理论界，实证研究方法达到鼎盛时期。

实证会计研究方法较为固定，其具体程序为：

确立研究课题→寻找有关理论→提出假设→假设的可操作性→设计研究方案→分析数据→测试假设→结果分析，具体如下图2。

其研究特点表现在：

（1）它从评价规范会计所依据的前提入手，对规范会计理论赖以依存的前提的现实有效性进行检验，进而肯定或否定规范会计研究结果。

（2）它运用研究得到的实证理论对所观察到的会计实务提供解释，说明现存会计实务程序、方法在应用程度上存在差异的原因，并且对未观察到的会计现象、实务和那些虽已发生，但尚未通过系统性证据加以证实的现象和实务提供解释。

（3）它重视对会计主体行为及其动机的研究，大量引进了经济学的研究成果。

如产权理论、契约理论、企业理论等，拓宽了会计理论的研究范围。

其优点主要体现在科学性、务实性。

但同时也存在一定的局限性，主要表现在：

（1）力图使用有限的事实和现象去证明普遍命题，因而其研究结果不可避免地只具有概率或偶然性。

（2）过分强调模型化和定量比，由于忽略某些臆断是次要的因素，有时会导致研究对象过于简化和研究的系统性偏差。

（3）在进行会计理论研究的过程中完全排除价值判断也有不尽合理之处，因为会计信息具有经济后果。

作为“经济人”的会计研究者，在进行实证会计研究的过程之中，不可能完全避免个人偏好所带来的先入为主的干扰。

图2实证研究过程

2.3会计研究具体方法论

2.3.1档案式研究方法

档案式研究，是对档案文本中包含的数据展开分析，并以分析的结果作为其研究结论支撑的一种研究方法。

档案式研究具有鲜明的直接经验和实证主义特点。

实证主义所推崇的基本原则是科学结论的客观性和普遍性，强调知识必须建立在观察和实验的经验事实上，通过实验观察的诗句和实验研究的手段来揭示一般结论，并且要求这种结论在同一条件下具有可证性。

档案式研究方法具体包括以下步骤：

研究问题→提出研究假设→研究设计→样本与数据→统计分析→解释与结论。

2.3.2实验研究方法

会计理论研究涵盖财务会计理论和管理会计理论，不仅包含传统的关于会计确认、计量、记录等方面的内容，而且打上了其他相关学科和理论的烙印，如有效资本市场、新的组织设计和组织契约、行为学、心理学、计量经济学、信息经济学、博弈论和金融理论等，都对会计理论产生了深刻的影响并在事实上成为了会计理论研究的组成部分，会计理论和以上相关学科理论的内容，在一定程度上，既具有自然学科性质，又具有社会学科性质。

按照西方社会科学研究的经验和实践，在对这些理论和学科领域开展研究的过程中，研究人员应当着重关注研究对象的有效性和可靠性，并概括出适当的评价指标体系国外理论界已经形成共识与会计理论紧密相关的这些理论和学科内容适合于采用实验研究法。

实验研究法包括以下步骤：

确定研究问题→提出假设命题→涉及研究程序和方法→执行实验任务→数据分析和假设检验→解释数据分析结果。

2.3.3实地研究方法

在实地研究方法的发展过程中，曾先后出现了三个典型学派：

（1）芝加哥学派。

它最早对实地研究方法形成系统的认识流。

其主要特点是，在实地研究中主张对组织中成员的行为进行直接观察，在相互接触中保持一种超然的态度，并且只为获得第一手资料才直接参与组织成员的活动。

（2）存在主义学派。

它从理论上支持调查性参与（Existentialsociology）的观念。

该学派强调调查性参与的观念，旨在鼓励研究人员脱去所谓的客观性和超然性的外衣，努力使自己成为组织中的内部成员。

（3）人种分类学派。

这是西方许多人种分类学家持有的更为极端的观点。

人种分类学家默罕和伍德认为，在实地研究中，研究人员应彻底放弃对他们以前世界所保持的任何联系，以便使自己能够深深地专注于某一组织，从而能够对这个组织做出更好的研究（MehanandWood，1975）。

这些学派之间最关键的分界点就是看研究者是试图从一个局外人身份还是从一个局内人的角度来理解一个组织。

基于此种认识，国内外学者对实地研究人员的角色进行了广泛研究，并提出了四角色、三角色和两角色等不同观点。

卡普兰（1987）教授最早提出了实地研究方法遵循的四个基本步骤：

第一，项目选择（Choiceofsubjectmatter）；第二，实地研究设计（Researchdesign）；第三，实地研究数据的表达与解释（Datapresentationandinterpretation）；第四，实地研究结果的评估（Evaluationofresearch）。

在实地研究设计中，卡普兰教授（1987）考虑了内部效度（Internalvalidity）和外部效度（Externalvalidity）的影响。

根据专家实地研究的经验，研究设计的内容包括：

根据项目选择研究现场；搜集研究数据；对各种变量数据进行补充分析。

在实地研究数据的表达与解释中，卡普兰教授指的是，在利用获得的实地研究数据对研究变量进行分析时，以什么方式表示数据和控制变量及变量之间的相互关系；对控制分析的有效手段和过程进行详细的解释和说明；对最终研究报告的贡献进行解释和说明。

实地研究方法具体包括观察法、访谈法、问卷调查法。

2.3.4案例研究方法

对案例研究的误解不仅存在于国内，长期从事案例研究的学者罗伯特·殷（RobertK.Yin）就曾多次指出（1984，1989，1994，2003），案例研究法被认为是社会科学研究方法中最不具科学性、最不可靠的方法。

罗伯特·殷（2003）认为，当研究的问题类型是“怎么样”和“为什么”等解释性的问题；研究对象是目前正在发生的事件；研究者对于当前正在发生的事件不能控制或只能极少控制时，最适宜采用案例研究方法。

依据采用案例研究的适用性条件，案例研究在会计领域中可以有广泛的用武之地，尤其是在处于经济转轨时期的中国，大量的会计实务和鲜活个案可以为案例研究提供很好的素材，比如，有关公司购并的案例研究、会计信息在购并过程中的作用研究、公司披露虚假会计信息的动机及会计处理过程的研究等等，我们可以利用案例研究描述会计实务、探索新会计实务的应用，还可以解释现存会计实务的决定因素（BobRyan，2002）。

不仅实证会计中可以应用案例研究，规范会计中也可以应用案例研究，比如考察某企业中某种经济业务的会计处理，依据现有的理论对现实会计实务的原因、形成的来龙去脉进行解释，并进而修正原有理论或者发展新的理论，这种解释性的案例研究多用于规范性会计研究中。

基于不同的分类标准可以将案例研究分为不同的类型，如按照案例研究中个案的数量可以分为单案例研究和多案例研究；按照案例研究的研究目的可以分为探索性案例研究、解释性案例研究和描述性案例研究。

会计案例研究的要素指的是开展案例研究的步骤和程序，包括准备阶段、资料收集、资料分析和撰写研究报告四个方面。

3会计研究方法主要著作及其简介

3.1实证会计研究方法论

《实证会计研究方法论》，作者查尔斯?

克里斯坦森（CharlesChristenson）是哈佛大学工商管理学院教授，在科内尔大学取得工业与劳动力关系的学士学位，1954年获哈佛大学攻读工商管理硕士学位。

《实证会计研究方法论》共分为五个部分，第一部分讨论了会计理论的范围，由此提出了实证理论和规范理论的关系；第二部分描述了“实证”理论的起源，从方法论的角度探讨了这个概念的不足之处，提出用“经验”代替“实证”的观点，并总结了波普尔经验理论的概念；第三部分阐述了否定形式的经验理论是如何用于预测性、解释性和规范性推理的，并分析了解释性推理和规范性推理在形式上的相同之处和实质上的不同之处；第四部分评价了罗切斯特学派的方法论，指出罗切斯特学派用“例外”作为借口来掩盖其逻辑的混淆；第五部分总结了对罗切斯特学派理论的四点评论，并提出了研究的建议。

3.2财务与会计研究：

方法与方法论

《财务与会计研究：

方法与方法论》一书由鲍勃·瑞安（BobRyan）、罗伯特·W.斯卡彭斯（RobertW.Scapens）、迈克尔·西奥博尔德（MichaelTheobald）合著。

他们分别在英国格洛斯特大学、曼彻斯特大学和伯明翰大学从事财务与会计的研究和教学工作。

《财务与会计研究：

方法与方法论》是他们长期从事科研和教学研究的结晶。

该书于1992年首次出版，由于其视角独特、观点新颖，受到国际学术界的普遍好评。

2002年，作者对该书进行了修订再版，其主题是在财务与会计研究中如何学习、应用科学的方法和方法论，内容包括财务与会计的研究传统、财务与会计的研究方法以及在财务与会计研究中如何评论分析技术共计三篇。

3.3会计研究方法论

作者吴溪，管理学（会计学）博士，毕业于中央财经大学。

现任中央财经大学会计学院教授。

主要研究领域为审计、财务会计。

研究成果发表于Auditing：

AJournalofPractice&Theory（SSCI），JournalofAccountingandPublicPolicy（SSCI），TheInternationalJournalofAccounting，ChinaJournalofAccountingResearch，ChinaAccountingandFinanceReview（《中国会计与财务研究》）、《管理世界》、《会计研究》、《审计研究》等。

著作主要从三个维度展开对会计研究方法论的讨论。

第一个维度是会计学研究运用的主要研究方法，包括范式研究、实验研究、实地研究、案例研究等。

第二个维度侧重于讨论研究方法在会计学主要领域的应用，包括财务会计领域、财务管理领域、管理会计领域、审计领域和税收领域。

第三个维度与会计学术研究成果的产出和发表有关，包括了解会计学领域的主要学术期刊，如何评价和识别有意义的研究选题，会计学术论文的撰写与发表，以及中国主题的会计研究在国际期刊的发表。

上述三个维度，既有方法论的讨论，也有会计分支领域的视角，还有对会计研究产出环节的关注。

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方法与方法论》[J].财会月刊.2006（34）