某钢铁冶炼企业纳税评估案例.docx

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某钢铁冶炼企业纳税评估案例

某钢铁冶炼企业纳税评估案例

案例评估单位：

四川省国税局

案例评估人员：

张炜：

眉山市彭山县国税局

范瑜：

乐山市犍为县国税局

向世坤：

攀枝花市西区国税局

案例评估时期：

2006年1月1日—2007年12月31日

案例评估时间：

2008年5月

案例评估行业：

黑色金属冶炼及压延加工业

一、企业基本情况

X钢铁冶炼有限责任公司成立于2002年10月，经济性质为私营有限责任公司，注册资本1000万元。

该公司是以转炉炼钢的长流程生产企业，高炉容积46立方米，设计产能4万吨/年。

属增值税一般纳税人，企业所得税由国税局征收。

二、预警指标分析

通过企业纳税申报资料、CTAIS系统、金税工程系统和税收管理员日常收集的信息，对公司异常指标汇总如下：

指标名称

评估期数

基期数

行业值

变动值

预警

增值税税负

2.94%

----

3.13%

-6.07%

较异常

存货周转率

11.91

23.00

----

-48.22%

异常

总资产周转率

2.04

3.34

----

-38.92%

异常

固定资产综合折旧率

2.4%

6.26%

----

-61.66%

异常

三、案头分析

案头分析主要分两个层面进行，一是报表分析，二是指标分析。

报表分析包括表表核对和科目余额分析（主要针对资产负债表）；指标分析包括行业特有指标、通用指标及指标配比分析。

具体分析如下：

（一）资产负债表分析　　　　　　　　　　　　　

单位：

万元

科目

年初数

年末数

增减数

增减比例

预警

存货

479.18

1029.92

550.74

114.93%

异常

在建工程

0

0.168

0.168

----

需进一步核实

预收帐款

489.90

535.04

45.14

9.21%

较异常

应付帐款

73.15

365.40

292.25

399.48%

异常

其他长期

应付款

0

30

30

----

需进一步核实

资本公积

2574.07

1989.07

-585

-22.73%

异常

疑点1：

1、“存货、预收帐款、应付帐款”期末余额较大，与该产品供不应求的市场行情不符。

2、在建工程：

在本期“在建工程”未曾结转固定资产的情形下，期末余额较小，与公司实际不符。

一是根据管理人员在行业调查中掌握的资料，2007年公司新建有一条球团矿生产线；二是公司当期新增“长期借款”1000万元。

3、其他长期应付款：

根据“其他长期应付款”科目核算内容的局限性，应对期末30万元的余额作进一步核查。

4、资本公积：

本期公司“资本公积”减少了585万元，下降比例达23%。

资本公积的主要用途是转增资本（股本），而该公司本期实收资本并未增加，所以十分异常。

（二）行业特有指标分析

1、主副产品配比分析

以下是2006年、2007年主副产品销售对比表：

年度

钢坯

钒渣

合计

数量（吨）

单价（元）

金额

（万元）

数量

（吨）

单价

（元）

金额

（万元）

数量

（吨）

金额

（万元）

2006

35661.71

2240.38

7989.59

0

0

0

35661.71

7989.59

2007

37036.86

2512.61

9305.91

963.55

719.23

69.3

38000.41

9375.21

根据钢铁冶炼行业的生产特点：

①“炼铁环节”副产品有“渣铁”和“煤气”（煤气未回收）。

②“炼钢环节”副产品有“钒渣”（该公司有提钒工艺）和“氧化铁皮”。

●产量结构比＝副产品产量：

主产品产量

渣铁：

铁水≈（0.63～0.65）：

1

钒渣：

铁水≈（0.027～0.043）：

1（行业正常的比例为0.004：

1，在调查中发现该公司提钒工艺落后，品质较低，故其比例远高于行业正常值）

氧化铁皮：

铁水≈（0.07～0.1）：

1

结合公司的生产特点及规模，测算该公司2007年副产品数量如下（下列公式中的系数1.2为铁水与钢坯的投入产出比）：

①渣铁=38284.22×1.2×（0.63+0.65）/2=29402.28吨

②钒渣=38284.22×1.2×（0.027+0.043）/2=1607.94吨

钒渣的产销率=销售量/生产量=963.55/1607.94=59.92%

③氧化铁皮=38284.22×1.2×（0.07+0.1）/2=3904.99吨

疑点2：

该公司当期“渣铁”、“氧化铁皮”的销售数量为零，“钒渣”的产销率也仅有59.92%，与评估值相差644吨。

可能存在副产品现金销售不入帐嫌疑。

2、成本构成指标及其配比分析

成本构成指标分析是对企业生产过程中耗用的主要原辅材料、能源、工资等进行分析，分析包括金额类指标及数量类指标，同时对相关指标进行配比分析。

①其他辅料、工资（金额类指标）

以下是2006年、2007年钢坯单位生产成本结构对比表。

原料投入

焦碳耗用

电力耗用

工资

（元）

其他

辅料

（元）

制造

费用

（元）

单位生产成本

（元/吨）

数量

（吨）

金额

（元）

数量

（吨）

金额

（元）

数量

（度）

金额

（元）

2007年

2.62

985.90

0.81

808.30

232.54

102.32

103

342.24

152.72

2486.75

2006年

2.40

708.56

1.14

965.16

226.62

104.25

65

171.54

148.85

2167.73

增长额

0.22

277.33

-0.33

-156.86

5.92

-1.93

39

170.70

3.87

319.02

增长比（%）

9.17

39.14

-28.95

-16.25

2.61

-1.85

59.67

99.51

2.60%

14.72%

上表数据显示，2007年该公司钢坯的平均单位生产成本2486.75元/吨，同比上涨了14.72%。

具体指标分析如下：

●其他辅料：

构成产成品单位成本的各项指标中，增涨幅度最大的是“其他辅料”，增长比为99.51%。

疑点3：

2007年，该公司生产工艺并未发生重大变化，“其他辅料”单位生产成本却比上年增长了近一倍，异常。

●工资：

2007年，吨钢工资增长比为59.67%。

根据《企业所得税申报资料》，2006年、2007年该公司核定计税人数分别为280人/月、260人/月（管理人员数相对固定），因此排除了由于人员增加对“吨钢人工费用”这一指标变动的影响。

该公司的工资核算方式为“固定工资+超产奖”，根据管理人员日常了解的情况，2007年公司固定工资的发放基数并没有太大的变化，而当期钢坯产量与上年相比仅增涨了6.49%（382842.22÷35977.34-1）。

疑点4：

2007年，吨钢人工成本的增长幅度较大，与当年计税人数略有下降、工资基数变动不大、钢坯产量小幅增长的情况不相匹配。

公司是否有虚列计税工资、扩大税前扣除，或隐瞒钢坯真实产量的行为。

②投入产出、焦比、电耗（数量类指标）

根据该公司所在行业的生产经营特点，产品成本构成中的“原材料投入”、“焦碳耗用”、“生产用电”三项指标可以作为纳税评估的关键指标。

但是，由于2006年该公司有直接购入生铁冶炼钢坯的情形，并且“原材料的投入产出比”、“焦比”仅与直接冶炼的铁水数量有关，所以我们将钢坯的产量按1.2的行业系数（即，生铁：

钢＝1.2），还原为生铁的数量，再作进一步分析比对。

当期铁水产量＝钢产量×1.2-购入生铁数量

2006年铁水产量＝35977.34×1.2-1432.30＝41740.51吨

2007年铁水产量＝38284.22×1.2-0＝45941.06吨

上数参数中，由于原材料、焦碳的价格受市场行情的影响较大，可控程度较低，而“电价”与“电量”相比，用“耗电量”作为评估指标更为精确。

所以下述分析中，我们均以数量作比较。

以下为每吨铁水原、辅、燃料耗用数量明细表。

项目

时间

最低值（不含A）

最高值

（不含A）

平均值

行业值

不含A

含A

原材料投入产出比

总量

2006

1.36

3.39

2.04

2.67

1.5-2.0

2007

1.15

3.40

2.18

2.81

铁元素

含量

2006

0.56

1.45

0.88

1.10

1.09

2007

0.48

1.51

0.98

1.20

焦比

（无富氧喷煤）

2006

0.75

1.26

0.99

0.6-0.7

2007

0.41

1.01

0.67

耗电比

2006

84.74

227.19

145.97

85-130

2007

95.00

219.00

145.00

参数说明：

①上表中“A”代表公司投入的自产渣铁的平均数量，我们以会计核算的谨慎性为原则，在计算渣铁的产量及品位时，均取行业较低水平。

（即渣铁/铁水＝0.63、品位35%）;②铁元素含量比＝（∑原材料投入量×品位）/铁水;③“生产铁水所耗电量”，首先根据企业所有电力设备的装机容量及使用频率，测算出炼铁设备每小时耗电量为1056.5度，占装机总容量的74.73%，再乘以当月总的耗电量，计算出铁水的生产用电量。

在具体分析中，由于以上指标在月度间有较强的可比性，我们采用了年度分析与月度分析相结合的方法，使分析更精准。

疑点5：

横向比，2007年该公司上述各项指标除“焦比”外，都显著高于行业水平。

纵向比，1、年度纵向比①2007年，该公司投入的铁矿石平均品位为44.95%（0.98/2.18），比2006年提高了约2个百分点，但“铁矿石的投入产出比”却增加了0.14（2.18-2.04）、约上涨了7个百分点；②按照行业规则，“焦比”与“铁矿石品位”成反比，矿石品位每高1%、焦比降2%。

2007年，该公司“焦比”比2006年下降了0.32，而当年矿石的平均品位仅提高了0.02，严重背离行业规则。

（该公司焦碳的货源较为稳定）2、月份纵向比，我们将评估期上述指标的各月数值分别按“铁元素耗用比”、“焦比”、“电耗比”进行排序后，可以明显看出该公司每月各项指标的波动幅度均较大，最高月份与最低月份相比，“铁元素耗用比”波动值为1.03、“焦比”波动值为0.6、“电耗比”波动值为124，如此大的月度差异显然不符合正常的生产规律。

指标具体分析如下：

●“铁元素耗用率”：

在尚不考虑公司投入的自产渣铁数量的情况下，6月、11月、10月公司的“铁元素耗用率”分别为1.33、1.36、1.51,与该指标1.09的行业水平相比高出甚多。

以行业指标，按上述月份投入原材料中铁元素的总含量测算6月、11月、10月铁水的产量如下：

评估产量＝（4288.89+5050.88+5622.15）÷1.09＝13726.53吨

帐面产量＝3221.77+3720.96+3724.68＝10667.41吨

评估产量-帐面产量＝13726.53-10667.41＝3059.12吨

●“焦比”：

在钢铁冶炼行业中，同一企业，无论是从节约成本，或是从生产适应性的角度出发，购进原辅料的品位或质量都应该是相对固定的，所以“焦比”也应该相对稳定。

从上表可以看出，该公司每个月份的“焦比”差异值均较大，同时与当月矿石的综合品位也没有形成反比的对应关系，情况较为异常。

●“电耗比”：

由于每一钢铁冶炼企业生产规模、工艺流程等的不同，对电力的耗用情况作纵向比较更能充分说明企业的生产情况。

同时，根据该行业的生产特征，同一企业，单位产量的耗电量应该相对固定。

2006年、2007年，该公司每吨铁水的年均耗电量近乎一致，似乎完全符合炼铁企业的生产特征。

但是，细看每月的“电耗比”，差异却非常之大。

假设以20%（经验值）的比例作为该项指标波动的合理区间，则波动范围应该在“两年的单位耗电比×（1±20%）”即116～175（度/吨）之间。

而该公司5月、1月、3月的“电耗比”分别为177（度/吨）、188（度/吨）、219（度/吨），大于最高值；2月、7月的“电耗比”为95（度/吨）、109（度/吨），又小于最低值。

以该公司两年的单位耗电量，按上述大于最高值月份的耗电量之和测算5月、1月、3月铁水的产量如下：

评估产量＝（527967+565482+524522）÷145.39＝11128.49吨

帐面产量＝2983.24+3008.16+2395.92＝8387.32吨

评估产量-帐面产量＝11128.49-8387.32＝2741.17吨

同时，根据电力公司提供的资料，该公司2007年的耗电量为8993298度。

而该公司当期申报进项抵扣以及帐面记载的“2007年度耗电数量”均为8902490度，与电力公司提供的用电量相差90808度。

按上述电量差异和铁水的单位耗电量测算公司铁水产量如下：

产量差＝（实际耗电数－帐面耗电数）×冶铁设备的装机容量比÷单位铁水的平均耗电量

　　＝90808×74.73%÷145.39＝284.2吨

以上三项差异合计为：

3059.12+2741.17+284.2＝6084.49吨

（以上疑点众多，应对公司提供的财务数据的真实性作进一步核实。

）

3、高炉利用系数分析

生铁高炉利用系数＝日产量/高炉容积≈1.6～2.57（行业理论值）

2007年公司平均高炉利用系数＝（45941.06÷12÷30）/46＝2.77

最高产量月份高炉利用系数（2月）＝（6000.18÷28）/46＝4.66

最低产量月份高炉利用系数（3月）＝（2395.92÷30）/46＝1.74

疑点6：

假如以公司申报的46米3的高炉容积为计算标准，则“2007年公司平均高炉利用系数”为2.77，约微高于该项指标的行业理论值。

但其最高产量月份的高炉利用系数（2月）却达到了4.66，严重背离行业标准，与实际不符。

（公司是否有低申报高炉容积，隐瞒实际产能的行为。

）

（三）通用指标分析

1、存货周转率

存货周转率＝主营业务成本÷[（期初存货成本+期末存货成本）÷2]×100%

2006年“存货周转率”＝23

2007年“存货周转率”＝11.91

“存货周转率”变动比＝（11.91-23）/23＝－48.22%

2007年，公司“存货周转率”为11.91，变动比为－48.22%，较为导常。

根据“资产负债表”，截止2007年12月31日，公司“存货”期末余额10,299,193.80元，比期初增加了5,507,383.76元，上涨约53.47%。

其中，产成品6903810.59元。

以下是2007年产成品——“钢坯”产、销、存明细表：

时点

数量（吨）

产成品单位成本元）

金额（元）

期初余额

765．39

2010．12

1538525.78

本期生产

38284.22

2486.75

95203136.93

本期销售

37036.86

2425.63

89837852.12

期末余额

2012.75

3430.04

6903810.59

据上表，产成品“钢坯”期末余额6903810.59元，比期初增加了5365284.81元，增长了近3.5倍。

●采用“因素替代法”，对“产成品变动额”作具体分析：

期初产成品余额＝期初产成品数量（吨）×期初产成品单位成本（元/吨）

＝765.39×2010.12＝1538525.78元　　　①

将期末产成品数量替代①：

2012.75×2010.12＝4045869.03元　②

②－①　产成品结存数量变动对“期末产成品余额”的影响：

4045869.03－1538525.78＝2507343.25元

将期末产成品单位成本替代②：

2012.75×3430.04＝6903810.59元　③

③－②　产成品单位成本变动对“期末产成品余额”的影响：

6903810.59－4045869.03＝2857941.56元

两因素影响之和为：

2507343.25+2857941.56＝5365284.81元

通过以上数据显示，2007年末“产成品单位成本”的变动对期末产成品余额的影响程度相对较大，约53%（2857941.56/5365284.81），产成品结存数量变动的影响度为47%（1-53%）。

疑点7：

①2007年，公司期末库存产品的单位成本为3430.04元/吨，而当年，公司产成品的月均最高单位生产成本却为3266.61元/吨，相差163.43元/吨，较为异常。

②“产成品—钢坯”期末结存数量较大，即不符合该产品供不应求的市场行情，也影响了存货的变现能力，有违正常的营销规则。

（公司是否发出产品未作收入，也未结转成本，或者成本结转有误。

）

2、固定资产综合折旧率

固定资产综合折旧率=当年累计折旧额/（固定资产期初余额×0.5+固定资产期末余额×0.5）

2006年“固定资产综合折旧率”＝6.26%

2007年“固定资产综合折旧率”＝2.4%

“固定资产综合折旧率”变动比＝（2.4%-6.26%）/6.26%＝-61.66%

疑点8：

“固定资产综合折旧率”指标变动比为-61.66%，十分异常，针对该项指标分析如下：

①“固定资产原值”：

2007年公司固定资产原值仅增加了56.31万元，增涨了约1.6%。

而2006年固定资产原值期末数额比期初增加了3182.10万元、增涨了近10倍。

通过查看2006年各月的《资产负债表》，在4月、6月，“固定资产原值”分别增加了2987.63万元、193.5万元，合计金额3181.13万元。

②根据“资产＝负债+所有者权益”的会计核算原则，2006年4月、6月，公司的负债总额与月初基本保持一致，但所有者权益的增涨幅度较大。

其中“实收资本”增加了900万元，公司已在06年申请变更了注册资本；其次“资本公积”增加了2274.08万元，公司在当年的《所得税纳税申报资料》中却未作任何说明，情况较为异常。

③公司在2006年申请增加注册资本时，实物资产评估增值仅为10万元，所以合理排除投资资本溢价的可能。

根据上述分析，试作如下推论：

一是2006年，公司接受“固定资产”实物捐赠2264.08万元（2274.08-10），则该笔捐赠金额应并入当期的应纳税所得额，调增“应纳税所得额”2264.08万元；二是2006年，公司资产评估增值2264.08万元，则该部份资产所计提的折旧额不得在企业所得税前扣除。

（四）指标配比分析

“产成品变动率”与“预收帐款变动率”配比

产成品变动率＝（产成品期末余额－产成品期初余额）/产成品期初余额

预收帐款变动率＝（预收帐款期末余额－预收帐款期初余额）/预收帐款期初余额

产成品变动率：

预收帐款变动率＝3.49/0.09＝38.78倍

疑点9：

正常情况下，二者应呈反向增长。

2007年末，该公司产成品期末余额比期初增涨了近3.5倍，而预收帐款却仍旧呈正比例增长，显然有违正常的营销规则。

（公司是否存在货款已收，但产品发出后未及时申报收入的行为。

）

四、约谈和实地调查

（一）约谈

围绕案头分析中的疑点问题，我们相继对该公司技术人员、主办会计和法人代表进行了约谈。

该公司相关人员在对评估指标中各项参数的取值核对无误后，对疑点问题解释如下：

●疑点1：

公司解释：

（1）“其他长期应付款”30万元是区财政专项拨款，公司未记入“补贴收入”；

（2）“在建工程”问题：

公司有在建球团矿生产线，存在部分钢材及建筑材料未计入在建工程，而在当其抵扣进项税额并进入当年成本。

（3）本期“资本公积”减少585万元，是支付个别股东的退股款。

●疑点2（副产品“钒渣”、“氧化铁皮”、“渣铁”产销量异常）：

公司解释：

“氧化铁皮”和“渣铁”确有出售后未申报纳税的情况，公司将自查补税；“钒渣”都是不定期的集中销售，对2007年下半年生产的“钒渣”在年末时还存于库房。

●疑点3和疑点4（2007年，吨钢单位生产成本中“其他辅料”增长比例较大、超产奖的增长幅度与钢坯产量的增长幅度不相匹配）：

对于以上两点，公司表示待下来核实后再作说明。

●疑点5和疑点6（当期企业钢坯产销数量的真实性）：

对上述指标的计算方法、适用性、评定标准公司未作否定，只是对异常指标产生的原因无法合理解释。

公司承诺约谈后将立即进行调查，并将结果书面报送主管税务机关。

●疑点7和疑点9（2007年末，公司产成品期末余额增长幅度较大,与“预收帐款”的正向增长不相匹配、结存产成品单位生产成本明显偏高）:

公司解释：

在2007年末，已预收货款的一部分货物确已发出，由于未及时开具发票，暂未体现收入，所以造成期末预收帐款和存货余额均较大。

（该部份收入已在2008年1月申报纳税）。

结存产成品单位生产成本偏高的原因是因为公司07年下半年启用电脑记帐，由于过帐时出现了错误导致产成品期末余额不实。

●疑点8（“固定资产综合折旧率”指标变动导常）：

公司解释：

2006年固定资产评估增值2264.08万元，当年公司对该部份固定资产计提了折旧并在所得税前扣除，2007年并未计提。

（二）实地核查

针对约谈中尚未解决和尚待核实的问题，我们到该公司生产经营现场进行了实地核实。

核实结果如下：

1、2007年，公司将球团矿扩建工程购买的工程物资作为“其他辅料”直接计入了当期“生产成本”，造成当期单位生产成本中“其他辅料”涨幅巨大。

该项工程累计造价686500元，其中586201.3元直接计入了当期“生产成本”并结转至本年利润，已申报抵扣进项税额99654.05元。

2、2006年评估增值的固定资产已计提折旧额436785.45元，公司未进行纳税调整；2007年该部分资产未计提折旧。

3、该公司部份固定资产采用的折旧年限大大短于税法规定的折旧年限，公司未将其作为“可抵减时间性差异”进行纳税调整。

2006年、2007年因折旧年限不同产生的“可抵减时间性差异”分别为119625.97元、396218.01元。

4、2005年公司生产销售“氧化铁皮”约40吨，每吨400元，合计金额16000元，公司未申报纳税。

（2006年以后直接回收利用，作为提炼钒渣的辅料。

）

5、从2006年7月至2007年12月，公司将“渣铁”以每月2万元包干的形式卖给当地一些个体户，累计金额360000元，未申报纳税。

6、2007年度,该公司管理费用中列支赞助款10000元、营业外支出中列支税收滞纳金和罚款10000元，均未作所得税纳税调整。

7、其他项目核实：

①结存的“钒渣”已于2008年6月销售。

②2007年减少的“资本公积”确为支付股东的退股款。

（该行为违反了有关资本公积金使用的法律规定）③工资，2007年公司发放超产奖共计648273元，比2006年增涨了近65倍，与当期钢坯产量的小幅增涨不相匹配，并且月份之间超产奖的发放数额与当月钢坯的生产数量也不成比例，对此一情况，该公司无法合理解释。

五、评估结论

1、据《企业所得税暂行条例》第五条第七款规定，“区财政专项拨款”应作为补贴收入，调增2007年应纳税所得额300000元。

2、据《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条第二款规定，对公司2007年11月球团矿扩建工程领用工程物资应作进项税额转出，故补缴增值税99654.05元；根据《企业所得税暂行条例》第七条第一款规