专供学生课堂学习用陈信元主编高财务会计第三章第四章课堂教学讲义.docx

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专供学生课堂学习用陈信元主编高财务会计第三章第四章课堂教学讲义

第三章购并后的合并财务报表

第一节长期股权投资会计处理方法回顾

三、权益法下合并财务报表的编制原理举例——简化条件

1、A企业投资设立全资子公司，完成合并日的合并工作底稿。

报表项目

母公司　

子公司　

集团

合计

抵销分录

集团

合并

借方

贷方

货币资金

2000

1000

3000

长期股权投资

1000

1000

股本—期初

1000

1000

—投入

1000

1000

—期末

1000

1000

2000

资本公积—期初

2000

2000

—期末

2000

2000

4、第一年年度个别财务报表

第一年合并财务报表工作底稿

报表项目

母公司

子公司

集团合计

抵销分录

集团合并

借方

贷方

营业收入

2000

1000

3000

3000

营业成本

1500

600

2100

2100

投资收益

600

200

800

200

净利润

1100

600

1700

1100

未分配利润—期初

0

0

0

0

—提取

110

60

170

110

—应付

200

200

0

—期末

990

340

1330

990

货币资金

2500

1600

4100

4100

应收股利

200

200

0

长期股权投资

1400

1400

0

应付股利

200

200

0

股本—期初

1000

1000

2000

1000

—期末

1000

1000

2000

1000

资本公积—期初

2000

2000

2000

—期末

2000

2000

2000

盈余公积—期初

0

0

—提取

110

60

170

110

—期末

110

60

170

110

资产合计

4100

1600

5700

4100

权益合计

4100

1600

5700

4100

5、编制第一年合并抵销分录。

（1）母公司对子公司的长期股权投资与子公司的所有者权益相互抵销

（2）抵销母公司与子公司之间的债权与债务

（3）将母公司对子公司的投资收益与子公司的利润分配相互抵销。

6、将抵销分录填入合并财务报表工作底稿。

第二节权益法下并购全资子公司合并财务报表的编制

一、合并日的合并财务报表的编制

[例2]2010年12月31日甲公司以支付存款605000元购入乙公司全部股份，并发生合并手续费60000元及其他间接费用42000元。

合并后双方个别财务报表如下（见合并工作底稿）：

其中，乙公司部分报表项目账面成本与公允价值存在差异的项目情况如下：

报表项目

账面价

评估价

评估增值

摊销年限

第一年摊销

存货

132000

162000

30000

当年售出

30000

固定资产-房屋

360000

438000

48000

30

1600

-机器

30000

15

2000

无形资产

24000

30000

6000

不摊销,无减值

-

小计

516000

630000

114000

33600

合并日的合并抵销分录编制如下：

1）母公司长期股权投资与子公司净资产的公允价值相抵销：

同时，抵销母公司与子公司之间的债权债务：

编制合并日的合并工作底稿如下：

报表项目

甲公司

乙公司

集团合计

抵销分录

集团合并

借方

贷方

货币资金

13000

48000

61000

61000

存货

170000

132000

302000

302000

应收账款

30000

30000

0

其他流动资产

132000

84000

216000

216000

长期股权投资

605000

605000

605000

固定资产

540000

360000

900000

900000

无形资产

24000

24000

24000

商誉

0

　23000

应付账款

30000

30000

0

应交税费

5500

12000

17500

17500

其他负债

980000

138000

1118000

1118000

股本

360000

240000

600000

600000

资本公积

60000

70000

130000

130000

盈余公积

59500

142000

201500

201500

未分配利润

25000

16000

41000

41000

二、合并当年年度合并财务报表的编制

2011年度，甲公司与乙公司相关个别报表如下：

报表项目

甲公司

乙公司

集团合计

抵销分录

集团合并

借方

贷方

营业收入

1200000

816000

2016000

2016000

营业成本

753000

560000

1313000

1345000

管理费用

72400

48000

120400

122000

销售费用

82000

66000

148000

148000

财务费用

53000

45000

98000

98000

投资收益

30400

0

30400

0

所得税费用

64000

33000

97000

97000

净利润

206000

64000

270000

206000

未分配利润-期初

25000

16000

41000

25000

未分配利润-提取

125000

23000

148000

125000

未分配利润-分配

80000

42000

122000

80000

未分配利润-期末

26000

15000

41000

26000　

货币资金

19600

86000

105600

105600

存货

163000

138000

301000

301000

应收股利

42000

42000

0

其他流动资产

101000

157000

258000

258000

长期股权投资

593400

593400

0

固定资产

528000

408000

936000

1010400

无形资产

24000

24000

30000

商誉

0

23000

应付股利

42000

42000

0

应交税费

48000

32000

80000

80000

其他负债

768500

249000

1017500

1017500

股本-期初

360000

240000

600000

360000

股本-期末

360000

240000

600000

360000

资本公积-期初

60000

70000

130000

60000

资本公积-期末

60000

70000

130000

60000

盈余公积-期初

59500

142000

201500

59500

盈余公积-提取

125000

23000

148000

125000

盈余公积-期末

184500

165000

349500

184500

未分配利润

26000

15000

41000

26000

另外，假设乙公司期初存货全部对外售出；除资料所给定的内容外，集团内部成员之间无其他业务发生。

上述个别报表中甲公司的投资收益及长期股权投资项目金额计算过程如下：

投资收益=64000-33600=30400（元）

长期股权投资=605000+（64000-42000）-33600=593400（元）

经过一年的摊销后，子公司部分资产项目公允价值与账面成本的差额变动如下：

报表项目

评估增值

摊销年限

第一年摊销

剩余增值

存货

30000

当年售出

30000

0

固定资产-房屋

48000

30

1600

46400

-机器

30000

15

2000

28000

无形资产

6000

不摊销,无减值

-

6000

小计

114000

33600

80400

编制2011年度集团合并财务报表的抵销分录：

抵销项目

借方

贷方

抵销项目

借方

贷方

商誉

投资收益

股本-期初

未分配利润-期初

资本公积-期初

管理费用

盈余公积-期初

营业成本

盈余公积-提取

未分配利润-提取

未分配利润-期末

未分配利润-分配

固定资产

未分配利润-期末

无形资产

长期股权投资

应付股利

应收股利

三、合并后第二年度（2012年度）合并财务报表的编制。

甲乙公司2012年度财务报表如工作底所示，集团内部除了合并日发生的合并事项外，无其他内部交易事项。

抵销项目

借方

贷方

抵销项目

借方

贷方

合并工作底稿

报表项目

甲公司

乙公司

集团合计

抵销分录

集团合并

借方

贷方

营业收入

1200000

816000

2016000

2016000

营业成本

753000

549000

1302000

1304000

管理费用

72400

48000

120400

122000

销售费用

82000

66000

148000

148000

财务费用

53000

45000

98000

98000

投资收益

71400

0

71400

0

所得税费用

64000

33000

97000

97000

净利润

247000

75000

322000

247000

未分配利润-期初

26000

15000

41000

26000

未分配利润-提取

49400

22500

71900

49400

未分配利润-分配

0

40000

40000

0

未分配利润-期末

223600

27500

251100

223600

货币资金

412000

127600

539600

539600

应收股利

40000

40000

0

存货

163000

138000

301000

301000

其他流动资产

101000

157000

258000

258000

长期股权投资

624800

624800

0

固定资产

500000

399400

899400

970200

无形资产

0

24000

24000

30000

商誉

0

0

23000

应付股利

40000

40000

0

应交税费

183800

32000

215800

215800

其他负债

779500

249000

1028500

1028500

股本-期初

360000

240000

600000

360000

股本-期末

360000

240000

600000

360000

资本公积-期初

60000

70000

130000

60000

资本公积-期末

60000

70000

130000

60000

盈余公积-期初

184500

165000

349500

184500

盈余公积-提取

49400

22500

71900

49400

盈余公积-期末

233900

187500

421400

233900

未分配利润

223600

27500

251100

223600

第三节非全资子公司下合并财务报表的编制

本课程按修正后的经济实体理论论述存在少数股权时购并后合并财务报表的编制，但母公司理论下合并财务报表编制程序和技术与此相同。

[例3]2010年12月31日，丙公司发行660000股（每股市价2.295元）股票换取非同一控制下丁公司90%的股份，同时支付合并手续费63000元及股票发行费用87000元，并按购买法进行会计处理。

1、甲公司换股合并分录

同时，支付相关合并费用及股票发行费用：

2、相关公司合并后个别资产负债表数据及合并工作底稿

报表项目

丙公司

丁公司

集团合计

抵销分录

集团合并

借方

贷方

货币资金

116000

182000

298000

298000

存货

2202000

918000

3120000

3150000

长期股权投资

1514700

1514700

0

固定资产

4540000

1320000

5800000

6032000

无形资产

12000

0

12000

52000

商誉

0

0

0

182700

应交税费

3291000

1180000

4471000

4471000

股本

1860000

500000

2360000

1860000

资本公积

2599700

293000

2892700

2599700

盈余公积

592000

435000

1027000

592000

未分配利润

42000

12000

54000

42000

少数股东权益

0

0

0

148000

所有者权益合计

5093700

1240000

6333700

5241700

部分报表项目评估增值情况

丁公司

公允价值

评估增值

丁公司

公允价值

评估增值

存货

948000

30000

固定资产

1490000

170000

无形资产

40000

40000

3、编制合并抵销分录

少数股东权益=（元）

母公司应享有权益=（元）

合并商誉=（元）

借：

贷：

4、将抵销分录发生额填入合并工作底稿，并计算合并金额。

5、编制企业集团合并日的合并资产负债表

6、2011年度丙公司及丁公司个别财务报表

报表项目

丙公司

丁公司

集团合计

抵销分录

集团合并

借方

贷方

营业收入

7800000

1325000

9125000

营业成本

5706000

854000

6560000

管理费用

581100

96000

677100

销售费用

772000

127000

899000

财务费用

110000

62000

172000

少数股东损益

0

0

0

投资收益

80100

0

80100

所得税费用

195000

51000

246000

净利润

516000

135000

651000

未分配利润-期初

42000

12000

54000

未分配利润-提取

243000

77000

320000

未分配利润-分配

280000

60000

340000

未分配利润-期末

35000

10000

45000

货币资金

242000

107000

349000

存货

1441000

638000

2079000

其他流动资产

705200

487000

1192200

长期股权投资

1540800

0

1540800

固定资产

4580000

1408000

5988000

无形资产

11000

0

11000

商誉

0

0

0

应交税费

243000

52000

295000

其他负债

2947300

1273000

4220300

股本-期初

1860000

500000

2360000

股本-期末

1860000

500000

2360000

资本公积-期初

2599700

293000

2892700

资本公积-期末

2599700

293000

2892700

盈余公积-期初

592000

435000

1027000

盈余公积-提取

243000

77000

320000

盈余公积-期末

835000

512000

1347000

未分配利润

35000

10000

45000

其中，子公司个别报表项目详细数据如下：

报表项目

资产原值

评估增值

第一年摊销

影响母公司损益

剩余增值额

存货

650000

30000

30000

27000

0

固定资产-房屋

1490000

180000

9000

8100

162000

-机器

-10000

-1000

-900

无形资产

0

40000

8000

7200

32000

小计

2140000

240000

46000

41400

194000

其中：

（1）长期股权投资==1540800（元）

（2）投资收益==80100（元）

7、2011年度集团合并财务报表合并抵销分录及合并工作底稿

报表项目

丙公司

丁公司

集团合计

抵销分录

集团合并

借方

贷方

营业收入

7800000

1325000

9125000

9125000

营业成本

5706000

854000

6560000

6589000

管理费用

581100

96000

677100

694100

销售费用

772000

127000

899000

899000

财务费用

110000

62000

172000

172000

投资收益

80100

0

80100

0

少数股东损益

8900

所得税费用

195000

51000

246000

246000

净利润

516000

135000

651000

516000

未分配利润-期初

42000

12000

54000

66000

未分配利润-提取

243000

77000

320000

243000

未分配利润-分配

280000

60000

340000

280000

未分配利润-期末

35000

10000

45000

35000

货币资金

242000

107000

349000

349000

存货

1441000

638000

2079000

2079000

其他流动资产

705200

487000

1192200

1192200

长期股权投资

1540800

0

1540800

0

固定资产

4580000

1408000

5988000

6150000

无形资产

11000

0

11000

43000

商誉

0

0

0

182700

应交税费

243000

52000

295000

295000

其他负债

2947300

1273000

4220300

4220300

股本-期初

1860000

500000

2360000

1860000

股本-期末

1860000

500000

2360000

1860000

资本公积-期初

2599700

293000

2892700

2599700

资本公积-期末

2599700

293000

2892700

2599700

盈余公积-期初

592000

435000

1027000

592000

盈余公积-提取

243000

77000

320000

243000

盈余公积-期末

835000

512000

1347000

835000

未分配利润

35000

10000

45000

35000

少数股东权益

0

0

0

150900

编制合并抵销分录：

合并抵销分录

抵销项目