注册会计师高财第十章行政事业单位会计.docx
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注册会计师高财第十章行政事业单位会计
第十章行政事业单位会计
【本章主要内容】
第一节行政事业单位会计的内容和特点
一、行政事业单位会计的内容
二、行政事业单位会计组织系统
三、行政事业单位会计的特点
第二节资产和负债
一、资产
二、负债
第三节净资产
一、固定基金
二、事业基金
三、专用基金
四、结余
第四节收入和支出
一、收入
二、支出
第五节会计报表
一、会计报表的组成
二、会计报表的编制期间
三、会计报表的编制要求
四、资产负债表的编制
五、收入支出表的编制
【基本要求】
(一)掌握事业单位资产和负债的核算
(二)掌握事业单位净资产的内容
(三)掌握事业单位收入和支出的构成
(四)熟悉事业单位会计报表
(五)了解行政事业单位会计的特声
【考试内容】
第一节行政事业单位会计概述
一、行政事业单位会计的概念
行政事业单位会计分为行政单位会计与事业单位会计两大体系,是各级行政机关、事业单位和其他类似组织核算、反映和监督单位预算执行及各项业务活动的专业会计,是预算会计的组成部分。
二、行政事业单位会计组织系统
根据机构建制和经费领报关系,行政单位会计、事业单位会计组织系统分为主管会计单位、二级会计单位和基层会计单位三级。
主管会计单位,是指向同级财政部门领报经费,并发生预算管理关系,有下一级会计单位的行政单位、事业单位。
二级会计单位,是指向主管会计单位或上一级会计单位领报经费,并发生预算管理关系,有下一级会计单位的行政单位、事业单位。
基层会计单位,是指向上一级会计单位领报经费,并发生预算管理关系,没有下一级会计单位的行政单位、事业单位。
向同级财政部门领报经费,没有下一级会计单位的行政单位,视同基层会计单位。
以上三级会计单位实行独立会计核算,负责组织管理本部门、本单位的全部会计工作。
不具备独立核算条件的,实行单据报账制度,作为“报销单位”管理。
三、行政事业单位会计的特点
行政事业单位会计的特点是相对于企业会计而言。
由于行政事业单位的非营利性质、本身业务活动较为简单以及纳入财政预算管理等管理要求,行政事业单位会计具有明显区别于企业会计的特点,主要包括:
第一,会计目标侧重于满足预算管理的需要,兼顾内部管理需要和其他信息需要。
行政事业单位会计的目标,是提供的会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求,适应预算管理和有关方面了解单位财务状况及收支情况(收支结果)的需要,并有利于单位加强内部财务或经营管理。
企业会计的目标,即财务会计报告目标,是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息,反映企业管理层受托责任履行情况,有助于财务会计报告使用者作出经济决策。
第二,会计核算基础以收付实现制为主。
行政单位会计核算以收付实现制为基础;事业单位会计核算一般采用收付实现制,但经营性收支业务核算可以采用权责发生制。
企业以权责发生制为基础进行会计确认、计量和报告。
第三,会计要素分为五大类。
行政事业单位会计要素分为五大类:
即资产、负债、净资产、收入和支出;其会计等式为:
资产=负债+净资产,资产+支出=负债+净资产+收入。
企业会计要素包括资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。
第四,某些具体业务的会计核算不同于企业会计,主要如:
固定资产不计提折旧,购入固定资产记录“双分录”(即:
借记“事业支出”等科目,贷记“银行存款”等科目;同时借记“固定资产”科目,贷记“固定基金”科目)等。
第五,会计报表较为简单,主要包括资产负债表和收入支出表。
由于行政事业单位一般在月末不结账,其资产负债表月报的平衡等式通常为“资产+支出=负债+净资产+收入”,这是不同于企业资产负债表之处。
行政事业单位收付实现制下的收入支出表,也与权责发生制下的企业利润表存在显著差异。
四、行政事业单位会计科目
《行政单位会计制度》中规定的行政单位会计科目与《事业单位会计制度》中规定的事业单位通用会计科目如表10-1所示。
表10-1行政事业单位会计科目表
行政单位会计科目
事业单位通用会计科目
(一)资产类
现金
现金
银行存款
银行存款
暂付款
应收票据
应收账款
预付账款
其他应收款
库存材料
材料
产成品
有价证券
对外投资
固定资产
固定资产
无形资产
(二)负债类
借入款项
应缴预算款
应缴预算款
应缴财政专户款
应缴财政专户款
应交税金
应付票据
应付账款
预收账款
暂存款
其他应付款
(三)净资产类
事业基金
固定基金
固定基金
结余
事业结余
经营结余
结余分配
(四)收入类
拨入经费
财政补助收入
上级补助收入
拨入专款
预算外资金收人
事业收入
经营收入
附属单位缴款
其他收入
其他收入
(五)支出类
拨出经费
拨出经费
拨出专款
专款支出
经费支出
事业支出
经营支出
成本费用
销售税金
上缴上级支出
对附属单位补助
结转自筹基建
结转自筹基建
行政单位会计与事业单位会计虽然是两个不同的体系,但都属于预算会计的组成部分,会计要素分类和主要账务处理方法相同,会计报表种类及主要项目也相同。
因此,为简化起见,下面以事业单位会计为例,介绍事业单位的资产、负债、净资产、收入、支出以及会计报表。
第二节资产和负债
一、资产
事业单位的资产,是指事业单位占有或者使用的,能以货币计量的经济资源。
事业单位的资产包括流动资产、对外投资、固定资产和无形资产等。
其中,流动资产是指可以在一年内变现或者耗用的资产,包括货币资金、应收及预付款项、存货等。
(一)货币资金
事业单位的货币资金包括现金和银行存款等,按照实际收入和支出数额记账。
1.现金
事业单位的现金是指库存现金,即事业单位存放在本单位会计部门的现金,主要用于单位的日常零星开支。
事业单位应当严格遵守国家有关现金使用和管理的各项规章制度,不得违规超范围、超额度使用现金,不得“坐支”现金,须加强对现金的管理,确保现金使用的合法性和正确性。
为核算现金业务,事业单位应当设置“现金”科目,借方登记现金的增加,贷方登记现金的减少,期末借方余额反映单位库存现金数额。
单位收到现金,借记“现金”科目,贷记有关科目;支出现金,借记有关科目,贷记“现金”科目。
事业单位应设置“现金日记账”,出纳人员根据收付款等原始凭证,按照业务发生的顺序逐笔登记。
每日业务终了,应计算当日现金收入合计数、现金支出合计数和结余数,并将结余数与实际库存数核对,做到账款相符。
2.银行存款
事业单位的银行存款是指事业单位存入银行和其他金融机构的各种存款。
事业单位应当严格本单位银行账户的管理,禁止多头开户。
为核算银行存款业务,事业单位应当设置“银行存款”科目,借方登记银行存款的增加,贷方登记银行存款的减少,期末借方余额反映单位银行存款数额。
单位将款项存入银行或其他金融机构时,借记“银行存款”科目,贷记有关科目;提取和支出存款时,借记有关科目,贷记“银行存款”科目。
事业单位应按开户银行、存款种类等,分别设置“银行存款日记账”,由出纳人员根据收付款凭证,按照业务的发生顺序逐笔登记,每日终了应结出余额。
“银行存款日记账”应定期与银行对账,至少每月核对一次。
月份终了,单位账面余额与银行对账单余额之间如有差额,应逐笔查明原因,分别情况进行处理。
对于未达账项,应编制“银行存款余额调节表”,调节相符。
(二)应收及预付款项
事业单位的应收及预付款项包括应收票据、应收账款、其他应收款、预付账款等。
事业单位的应收及预付款项应当按照实际发生数额记账,一般不计提坏账准备。
各种应收及预付款项应当定期与债务人对账核实,及时清算、催收。
1.应收票据
事业单位的应收票据是指事业单位因从事经营活动销售产品而收到的商业汇票,包括商业承兑汇票和银行承兑汇票。
为核算应收票据业务,事业单位应当设置“应收票据”科目,借方登记取得的商业汇票,贷方登记到期收回票款或到期前向银行贴现的商业汇票,期末借方余额反映单位应收票据未到期数额。
事业单位收到应收票据,借记“应收票据”科目,贷记“经营收入”等有关科目。
应收票据到期收回的票面金额,借记“银行存款”科目,贷记“应收票据”科目。
【例10-1】2009年2月10日,A事业单位开展经营活动向甲企业转让一项非专利技术成果(该项技术成果未在A事业单位账上确认为资产),合同约定的价款为100000元。
当日,A事业单位收到甲企业l张3个月期的商业承兑汇票,面值为100000元。
5月10日,商业承兑汇票到期,A事业单位收到票据款项100000元。
A事业单位应编制如下会计分录:
2月10日:
借:
应收票据—甲企业100000
贷:
经营收入100000
5月10日:
借:
银行存款100000
贷:
应收票据—甲企业100000
事业单位应设置“应收票据备查簿”,逐笔登记每一应收票据的种类、号数和出票日期、票面金额、付款人、承兑人、背书人的姓名或单位名称、到期日、收款日和收回金额等资料。
2.应收账款
事业单位的应收账款是指事业单位因提供劳务、开展有偿服务及销售产品等业务应收取的款项。
为核算应收账款业务,事业单位应当设置“应收账款”科目,借方登记应收账款的增加,贷方登记应收账款的收回或核销,期末借方余额反映单位待结算应收账款的累计数。
事业单位发生应收账款时,借记“应收账款”科目,贷记“经营收入”、“其他收入”等科目;收到款项时,借记“银行存款”科目,贷记“应收账款”科目。
【例10-2】2008年11月1日,A事业单位开展经营活动承接了乙企业的一项培训任务,为期20天,双方议定的培训费用共计600000元,并约定培训结束当日付款。
11月20日,培训结束,因乙企业资金暂时周转不开,经协商一致,延期至2009年1月份付款。
2009年1月25日,A事业单位收到乙企业支付的培训,费600000元。
A事业单位应编制如下会计分录:
2008年11月20日:
借:
应收账款—乙企业600000
贷:
经营收入600000
2009年1月25日:
借:
银行存款600000
贷:
应收账款—乙企业600000
3.预付账款
事业单位的预付款项是指事业单位按照购货、劳务合同规定预付给供应单位的款项。
为核算预付账款业务,事业单位可以设置“预付账款”科目,借方登记支付的预付账款,贷方登记已结算的预付账款,期末借方余额反映单位尚未结算的预付款项。
预付款项业务不多的事业单位,也可以将预付的账款直接记入“应收账款”科目的借方,不设置“预付账款”科目。
事业单位预付款项时,借记“预付账款”科目,贷记“银行存款”科目。
收到所购物品或劳务结算时,根据发票账单等所列的金额,借记“材料”等科目,贷记“预付账款”科目。
补付的货款,借记“预付账款”科目,贷记“银行存款”科目;退回多付的货款,借记“银行存款”科目,贷记“预付账款”科目。
【例10-3】2009年4月2日,A事业单位向丙企业订购了1台专用设备,合同约定的价款为30000元,并约定A事业单位分两次支付价款:
合同签订当日预付20%的价款,收到设备验收合格后再支付剩余价款。
当日,A事业单位通过银行转账,向丙企业预付了6000元价款。
7月10日,A事业单位收到丙企业运来的专用设备,经验收合格,当日通过银行转账支付了剩余价款24000元。
A事业单位应编裁如下会计分录:
。
4月2日:
借:
预付账款—丙企业6000
贷:
银行存款6000
7月10日:
借:
事业支出30000
贷:
预付账款—丙企业6000
银行存款24000
借:
固定资产30000
贷:
固定基金30000
4.其他应收款
事业单位的其他应牧款是指事业单位除应收票据、应收账款、预付账款以外的其他应收、暂付款项,包括借出款、备用金、应向职工收取的各种垫付款项等。
为核算其他应收款业务,事业单位应当设置“其他应收款”科目,借方登记其他应收款的增加,贷方登记已结算的其他应收款,期末借方余额反映单位尚未结算的其他应收款项。
事业单位发生其他各种应收款项时,借记“其他应收款”科目,贷记有关科目;收回各种款项时,借记有关科目,贷记“其他应收款”科目。
【例10-4】2009年5月25日,A事业单位杨某因公出差预借差旅费500元。
6月5日,杨某出差回来,实际报销差旅费550元。
A事业单位应编制如下会计分录:
5月25日:
借:
其他应收款—杨某500
贷:
现金500
6月5日:
借:
事业支出550
贷:
其他应收款—杨某500
现金50
(三)存货
事业单位的存货是指事业单位在业务及其他活动过程中为耗用或者为销售而储存的各种资产,包括材料、产成品等。
其中,材料是指事业单位库存的物资材料以及达不到固定资产标准的工具、器具、低值易耗品等;产成品是指事业单位生产并已验收入库产品的实际成本(从事劳务活动的单位,其劳务成果可视同产成品核算)。
事业单位随买随用的零星办公用品,可以在购入时直接列作当期支出,不作为存货核算。
事业单位的存货应当按照取得时的实际成本记账;发出存货时,可以根据实际情况选择先进先出法、加权平均法等方法确定其实际成本。
各种存货应当定期进行清查盘点,对于发生的盘盈、盘亏以及过时、变质、毁损等报废的,应当按照有关规定报经批准后及时进行处理。
为核算存货业务,事业单位应当设置“材料”、“产成品”科目,借方分别登记购入的材料、新增的产成品,贷方分别登记发出的材料、产成品,期末借方余额分别反映事业单位材料、产成品的实际库存数。
以下说明事业单位自用材料的会计处理。
事业单位购入自用材料,应当以购价、运杂费及相关税费等作为材料入账价格。
购入自用材料并已验收入库的,借记“材料”科目,贷记“银行存款”等科目。
领用出库时,借记“事业支出”等科目,贷记“材料”科目。
【例10-5】A事业单位于2009年4月10日购入自用甲材料一批,取得的增值税专用发票上注明材料价款20000元,增值税税额3400元;当日,甲材料经验收入库,款项已通过银行转账支付。
A事业单位应编制如下会计分录:
借:
材料—甲材料23400
贷:
银行存款23400
【例10-6】A事业单位于2009年6月5日领用自用乙材料10件,按照先进先出法确定的乙材料单价为500元。
A事业单位应编制如下会计分录:
借:
事业支出5000
贷:
材料—乙材料5000
事业单位的材料,每年至少盘点一次,发生盘盈、盘亏等情况,属于正常的溢出或损耗,按照实际成本,作增加或减少材料处理,其中属于经营用材料同时相应冲减或增加经营支出,属于事业用材料应冲减或增加事业支出。
【例10-7】A事业单位2009年6月30日对自用材料进行盘点,发现事业活动用丙材料盘亏10件,每件200元,经营活动用丁材料盘盈5件,每件300元。
经查实并按规定报经批准同意,丙材料盘亏属于正常损耗,作为事业支出处理,丁材料盘盈属于正常盈余,作为减少经营支出处理。
A事业单位应编制如下会计分录:
(1)丙材料盘亏:
借:
事业支出2000
贷:
材料—丙材料2000
(2)丁材料盘盈:
借:
材料—丁材料1500
贷:
经营支出1500
(四)对外投资
事业单位的对外投资是指事业单位利用货币资金、实物和无形资产等方式向其他单位的投资,包括债券投资和其他投资。
以货币资金的方式对外投资,应当按照实际支付的款项记账。
以实物或无形资产的方式对外投资,应当按照评估确认的价值记账。
投资期内实际取得的利息、红利等各项投资收益,应当计入当期收入。
转让债券取得的价款或者债券到期收回的本息与其账面成本的差额,应当计入当期收入。
为核算对外投资业务,事业单位应当设置“对外投资”科目,借方登记对外投资的增加,贷方登记对外投资的减少,期末借方余额反映尚未转让或兑付的对外投资成本。
以下说明事业单位国债投资的会计处理。
事业单位购入国债,按照实际支付的款项,借记“对外投资”科目,贷记“银行存款”等科目;同时,借记“事业基金—一般基金”科目,贷记“事业基金—投资基金”科目。
事业单位到期兑付国债,按照实际收到的金额,借记“银行存款”科目,按收到的国债本金,贷记“对外投资”科目,按收到的国债利息,贷记“其他收入”科目;同时,按国债本金,借记“事业基金—投资基金”科目,贷记“事业基金—一般基金”科目。
【例10-8】2004年5月1日,A事业单位用银行存款购入5年期、年利率4%、面值为6000元的国库券,实际支付价款6000元。
2007年2月1日,A事业单位在国库券未到期前对外转让了其中一部分国库券,面值4000元,实际收到价款4440元。
2009年4月30日,国库券到期,A事业单位实际收回债券本金2000元和利息400元。
A事业单位应编制如下会计分录:
2004年5月1日:
借:
对外投资6000
贷:
银行存款6000
同时:
借:
事业基金—一般基金6000
贷:
事业基金—投资基金6000
2007年2月1日:
从购买日至转让日为止的利息=4000x4%×(2+9/12)=440(元)
借:
银行存款4440
贷:
对外投资4000
其他收入440
同时:
借:
事业基金—投资基金4000
贷:
事业基金—一般基金4000
2009年4月30日:
从购买日至到期日为止的利息=2000x4%x5=400(元)
借:
银行存款2400
贷:
对外投资2000
其他收入400
同时:
借:
事业基金—投资基金2000
贷:
事业基金—一般基金2000
(五)固定资产
事业单位的固定资产是指使用年限在一年以上,单位价值在规定的标准以上,并在使用过程中基本保持原来物质形态的资产。
事业单位的固定资产包括房屋和建筑物、专用设备、一般设备、文物和陈列品、图书、其他固定资产等。
单位价值虽然未达到规定标准,但使用时间在一年以上的大批同类资产,作为固定资产核算。
事业单位的固定资产应当按照实际成本入账,购置固定资产过程中发生的差旅费不计入固定资产价值。
按照取得渠道的不同,固定资产入账价值的确定具体如下:
1.购入、有偿调入的固定资产,按照实际支付的买价或调拨款、运杂费、安装费等记账。
2.自行建造的固定资产,按照建造过程中实际发生的全部支出记账。
3.在原有固定资产基础上进行改建、扩建的固定资产,按照改建、扩建发生的支出减去改建、扩建过程中的变价收入后的净增加值,增记固定资产。
4.接受捐赠的固定资产,按照同类固定资产的市场价格或有关凭据记账。
接受固定资产时发生的相关费用,应当计入固定资产价值。
5.盘盈的固定资产,按照重置完全价值入账。
事业单位固定资产不计提折旧。
为核算固定资产业务,事业单位应当设置“固定资产”科目,借方登记因购入、调入、盘盈、接受捐赠等增加的固定资产,贷方登记因报废、毁损、盘亏、出售等减少的固定资产,期末借方余额反映事业单位占有或者使用的固定资产价值总额。
购入、有偿调入固定资产时,借记有关科目,贷记“银行存款”等科目;同时,借记“固定资产”科目,贷记“固定基金”科目。
接受捐赠、盘盈的固定资产,借记“固定资产”科目,贷记“固定基金”科目。
【例10-9】A事业单位用当年财政拨款购入1台专业业务用一般设备,价款为6000元,运输费500元,共支付6500元。
A事业单位应编制如下会计分录:
借:
事业支出6500
贷:
银行存款6500
同时:
借:
固定资产
贷:
固定基金
【例10-10】A事业单位动用修购基金购入1台一般设备,用于专业业务活动,价款为80000元,支付了运杂费等共1100元。
A事业单位应编制如下会计分录:
借:
专用基金—修购基金6500
贷:
银行存款6500
同时:
借:
固定资产81100
贷:
固定基金81100
事业单位的固定资产应当定期进行清查盘点,至少每年盘点一次。
盘亏、毁损或报废的固定资产,应当相应减少固定资产和固定基金的账面余额;盘盈的固定资产,应当相应增加固定资产和固定基金的账面余额。
事业单位出售固定资产,应当相应减少固定资产和固定基金的账面余额。
【例10-11】A事业单位经批准报废台式计算机2台,每台计算机的账面原值为11000元,共支付清理费用150元,残料收入每台200元。
假设清理净收入经批准不需上缴。
[说明:
事业单位固定资产毁损、报废、出售等处置过程中取得的收入扣除发生的支出后的净额,报经批准不需上缴的,列入专用基金中的修购基金。
]
A事业单位应编制如下会计分录:
经批准报废计算机时:
借:
固定基金22000
贷:
固定资产22000
支付清理费用150元时:
借:
专用基金—修购基金150
贷:
银行存款(或现金)150
取得残料收入400元时:
借:
银行存款(或现金)400
贷:
专用基金—修购基金400
(六)无形资产
事业单位的无形资产是指不具有实物形态而能为事业单位提供某种权利的资产,包括专利权、土地使用权、非专利技术、著作权、商标权、商誉等。
事业单位购入的无形资产,应当以实际成本作为人账价值;自行开发的无形资产,应当以开发过程中实际发生的支出作为入账价值。
为核算无形资产业务,事业单位应当设置“无形资产”科目,借方登记无形资产的增加,贷方登记无形资产的摊销或处置,期末借方余额反映尚未摊销的无形资产的价值。
事业单位购入或自行开发并按法律程序申请取得无形资产应按实际支出数,借记“无形资产”科目,贷记“银行存款”等有关科目。
事业单位的无形资产应当予以合理摊销。
不实行内部成本核算的事业单位,应当在取得无形资产时,将其成本予以一次性摊销,借记“事业支出”科目,贷记“无形资产”科目。
实行内部成本核算的事业单位,应当在无形资产的受益期内分期平均摊销,按照摊销额,借记“经营支出”科目,贷记“无形资产”科目。
【例10-12】A事业单位不实行内部成本核算。
2009年10月5日,因业务需要,购入一块土地的使用权,价款7000000元。
A事业单位应编制如下会计分录:
借:
无形资产—土地使用权7000000
贷:
银行存款7000000
借:
事业支出7000000
贷:
无形资产—土地使用权7000000
事业单位向外转让已入账的无形资产的所有权,取得的转让收入,借记“银行存款”科目,贷记“事业收入”科目;同时,结转转让无形资产的成本(或摊余成本),借记“事业支出”科目,贷记“无形资产”科目。
二、负债
事业单位的负债,是指事业单位承担的能以货币计量、需要以资产或劳务偿付的债务,包括借人款项、应缴款项、应付及预收款项等。
各项负债应当按实际发生数额记账。
各种应付款项及应缴款项应当及时清理并按规定办理结算,不得长期挂账。
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