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股权激励所得税优惠政策
股权激励所得税优惠政策
日前,财政部、税务总局出台了股权激励和技术入股所得
税优惠政策,现对有关政策口径解析如下:
1.股权激励和技术入股所得税优惠政策出台的背景是什
么?
答:
近年来,面对经济开展新常态的趋势变化和特点,国
家实施创新驱动开展战略,加快推进以科技创新为核心的全
面创新,加快科技成果向现实生产力转化,大众创业、万众
创新形势不断高涨,科技成果转化积极性明显提高。
在此过
程中,为留住并激励优秀人才,越来越多的企业开始实施股
权激励,相关税收政策也逐渐受到社会关注。
为深入推动国家创业创新战略的实施,大力推进供应侧
结构性改革,充分调动科研人员创新活力和积极性,使科技
成果最大程度转化为生产力,经国务院批准,对非上市公司
符合条件的股权激励以与技术成果投资入股实行所得税递
延纳税优惠,以有效降低股权激励税收负担,缓解科技成果
转化过程中无现金流缴税困难。
2.为贯彻落实国务院决定,税务总局采取了哪些措施?
答:
为贯彻落实国务院有关精神,9 月 20 日,财政部、税
务总局联合印发了《关于完善股权激励和技术入股有关所得
税政策的通知》〔财税〔2016〕101 号,以下简称“101 号文件〞〕,
对符合条件的非上市公司股权激励和技术入股实行所得税
递延纳税优惠。
随后,税务总局制发《关于股权激励和技术入
股所得税征管问题的公告》〔国家税务总局公告 2016 年第 62
号,以下简称“62 号公告〞〕,对有关政策细节和税收征管问
题作了进一步明确。
与此同时,税务总局制发了《关于做好股
权激励和技术入股所得税政策贯彻落实工作的通知》〔税总
函〔2016〕496 号〕,从组织领导、税收宣传、纳税服务、征收管
理、分析应对等五个方面,制定 10 条工作措施,督促各地税
务机关不折不扣抓好政策落实。
3.此次股权激励和技术入股所得税优惠政策包括哪些内
容?
答:
此次政策调整,主要包括 3 个方面:
一是对非上市公
司实施符合条件的股权激励实行递延纳税政策;二是将上市
公司股权激励纳税期限适当延长,并扩大了适用人员X围;
三是对企业或个人以技术成果投资入股实行递延纳税政策。
4.此次税收优惠主要表现在哪些方面?
答:
主要表现在以下 4 个方面:
一是缴税压力大大缓解。
非上市公司实施符合条件的股
权激励、企业和个人以技术成果投资入股,由于缺乏现金流,
纳税人当期缴税可能存在一定压力。
实施递延纳税,在转让
股权时再缴税,将大大缓解股权激励行权和技术入股当期纳
税的资金压力。
同时,上市公司实施股权激励,纳税人可在
12 个月以内完税,也给纳税人筹措纳税资金预留了充裕时间。
二是纳税环节有效简化。
对非上市公司实施符合条件的
股权激励、企业和个人以技术成果投资入股,递延纳税的规
定使两个征税环节合并,简化了纳税操作。
三是税收负担明显下降。
对非上市公司实施符合条件的
股权激励,调整为转让股权时统一按照“财产转让所得〞项目,
适用 20%税率征收个人所得税,税负较之前最高 45%税率明
显下降。
四是适用X围充分扩大。
与之前高新技术企业股权奖励、
上市公司股权激励分期缴税等税收优惠相比,此次优惠适用
X围不再有企业X围限制〔除股权奖励外〕,激励对象也不再
局限于高管人员。
5.什么是股权激励?
为什么股权激励要纳税?
答:
与奖金、福利等现金激励类似,股权激励是企业以股
权形式对员工的一种激励。
企业通过低于市场价或无偿授予
员工股权,对员工此前的工作业绩予以奖励,并进一步激发
其工作热情,与企业共同开展。
股权激励中,员工往往低价
或无偿取得企业股权。
对于该局部折价,实质上是企业给员
工发放的非现金形式的补贴或奖金,应在员工取得时计算纳
税,这也是国际上的通行做法。
6.技术成果投资入股为什么要纳税?
答:
技术成果投资入股,实质是转让技术成果和以转让所
得再进展投资两笔经济业务同时发生。
对于转让技术成果这
一环节,应当按照“财产转让所得〞项目计算纳税。
7.什么是递延纳税?
答:
股权激励在员工购置取得股权时需要计算纳税,技术
成果投资入股当期也要计算纳税。
但从实际来看,纳税人此
时往往取得的是股权形式的所得,没有现金流,纳税存在一
定困难。
递延纳税正是针对以上情况,将纳税时点递延至股
权转让环节,即纳税人因股权激励或技术成果投资入股取得
股权时先不纳税,待实际转让股权时再纳税。
递延纳税的好
处是解决纳税人纳税义务发生当期缺乏现金流缴税的困难。
8.非上市公司实施股权激励的递延纳税政策是什么?
答:
非上市公司实施符合条件的股权激励,纳税人可在股
票〔权〕期权行权、限制性股票解禁、股权奖励获得时暂不纳
税,待实际转让股权时,直接按照股权转让收入减除股权取
得本钱与合理税费后的差额,适用“财产转让所得〞项目,按
20%的税率计算缴纳个人所得税。
9.股权激励都有哪些主要形式?
答:
此次出台的股权激励递延纳税政策适用的股权激励
形式,包括股票〔权〕期权、限制性股票和股权奖励,具体如
下:
股票〔权〕期权是指公司给予激励对象在一定期限内以事
先约定的价格购置本公司股票〔权〕的权利。
员工在行权时,
可根据公司的开展情况,决定是否行权购置股权。
限制性股票是指公司以一定的价格将本公司股权出售给
员工,并同时规定,员工只有工作年限或业绩目标符合股权
激励计划规定的条件后,才能对外出售该股权。
股权奖励是指公司直接以公司股权无偿对员工实施奖励。
10.非上市公司实施股权激励享受递延纳税政策需要满足
哪些条件?
答:
需要在适用X围、激励计划、激励标的、激励对象、持
有期限、行权期限、所属行业方面同时满足以下 7 个条件:
一是属于境内居民企业的股权激励计划。
二是股权激励计划经公司董事会、股东〔大〕会审议通过。
未设股东〔大〕会的国有单位,经上级主管部门审核批准。
股
权激励计划应列明激励目的、对象、标的、有效期、各类价格
确实定方法、激励对象获取权益的条件、程序等。
三是激励标的应为境内居民企业的本公司股权。
股权奖
励的标的可以是技术成果投资入股到其他境内居民企业所
取得的股权。
激励标的股票〔权〕包括通过增发、大股东直接
让渡以与法律法规允许的其他合理方式授予激励对象的股
票〔权〕。
四是激励对象应为公司董事会或股东〔大〕会决定的技术
骨干和高级管理人员,激励对象人数累计不得超过本公司最
近 6 个月在职职工平均人数的 30%。
五是股票〔权〕期权自授予日起应持有满 3 年,且自行权
日起持有满 1 年;限制性股票自授予日起应持有满 3 年,且
解禁后持有满 1 年;股权奖励自获得奖励之日起应持有满 3
年。
上述时间条件须在股权激励计划中列明。
六是股票〔权〕期权自授予日至行权日的时间不得超过 10
年。
这一条件仅针对股票〔权〕期权形式的股权激励。
七是实施股权奖励的公司与其奖励股权标的公司所属行
业均不属于《股权奖励税收优惠政策限制性行业目录》X围。
公司所属行业按公司上一纳税年度主营业务收入占比最高
的行业确定。
这一条件仅针对股权奖励形式的股权激励。
11.第 4 个条件中 30%的人数比例如何计算?
答:
30%比例的计算,按照实施股权激励的公司最近 6 个
月在职职工平均人数计算。
在职职工人数按照股票(权)期权
行权、限制性股票解禁、股权奖励获得之上月起前 6 个月“工
资、薪金所得〞项目全员全额扣缴明细申报的平均人数确定。
例 1:
某企业 2016 年 9 月实施一项针对核心技术人员的
股权激励计划,激励对象共 20 人。
在其他条件符合规定的情
况下,该企业的股权激励计划能否递延纳税?
该企业 2016
年 3 月至 8 月“工资、薪金所得〞个人所得税全员全额扣缴明
细申报的人数分别为 90 人、95 人、95 人、100 人、105 人、
105 人。
解析:
根据 62 号公告规定,在职职工人数,需要根据取得
股权激励之上月起前 6 个月“工资、薪金所得〞项目的明细申
报人数确定。
该企业激励对象占最近 6 个月在职职工平均人数比
=20÷[〔90+95+95+100+105+105〕÷6]≈20.34%<30%。
因
此,该股权激励计划符合递延纳税人数比例限制的条件。
12.上市公司股权激励如何计税?
答:
上市公司股权激励计税方法不变,继续按照《财政部
国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题
的通知》〔财税〔2005〕35 号,以下简称“35 号文件〞〕、《国家税
务总局关于个人股票期权所得缴纳个人所得税有关问题的
补充通知》〔国税函〔2006〕902 号〕、《财政部 国家税务总局关
于股票增值权所得和限制性股票所得征收个人所得税有关
问题的通知》〔财税〔2009〕5 号〕、《国家税务总局关于股权激
励有关个人所得税问题的通知》〔国税函〔2009〕461 号〕等相关
规定执行。
此次政策调整,涉与上市公司股权激励的内容主
要有三项:
一是将股权奖励也纳入比照 35 号文件计税方法
X围内;二是将原来可分期 6 个月缴税的人员X围,由高管
扩至全体员工;三是将 6 个月缴税期限延长至 12 个月。
13.个人以技术成果投资入股如何计税?
答:
企业或个人以技术成果投资入股境内居民企业,如果
被投资企业支付的对价全部为股权,企业或个人在现行相关
税收政策的根底上,也可以选择适用递延纳税优惠政策。
也
就是说,企业和个人技术成果投资入股选择递延纳税政策有
2 个条件:
一是入股的企业必须是境内居民企业;二是入股的
被投资企业支付的对价 100%为股权支付。
假设被投资企业支
付的对价除股权外,还有现金,如此不能选择递延纳税。
选择递延纳税的,在技术成果投资入股当期暂不纳税,待
实际转让股票或股权时,按股权转让收入减去技术成果原值
和合理税费后的差额计算缴纳所得税。
例 2:
李某 2016 年 9 月以其所有的某项专利技术投资作
价 100 万元入股 A 企业,获得 A 企业股票 50 万股,占企业
股本的 5%。
假设李某发明该项专利技术的本钱为 20 万元,入
股时发生评估费与其他合理税费共 10 万元。
假设后来李某
将这局部股权以 200 万元卖掉,转让时发生税费 15 万元,李
某应如何计算纳税?
解析:
李某专利技术投资入股,有两种税收处理方式:
一
是按照原有政策,在入股当期,对专利技术转让收入扣除专
利技术财产原值和相关税费的差额计算个人所得税,并在当
期或分期 5 年缴纳;二是按照新政策,专利技术投资入股时
不计税,待转让这局部股权时,直接以股权转让收入扣除专
利技术的财产原值和合理税费的差额计算个人所得税。
按原政策计算:
李某技术入股当期需缴税,应纳税额=〔100 万元-20 万
元-10 万元〕×20%=14 万元
转让股权时李某也需缴税,应纳税额=〔200 万元-100
万元-15 万元〕×20%=17 万元
两次合计,李某共缴纳个人所得税 31 万元。
按递延纳税政策计算:
李某入股当期无需缴税。
待李某转让该局部股权时一次性缴税。
转让时应纳税额
=[200 万元-〔20 万元+10 万元〕-15 万元]×20%=31 万元
虽然政策调整后,李某应缴税款与原来一样,但李某在入
股当期无需缴税,压力大大减小,待其转让时再缴税,确保
有充足的资金流。
例 3:
接例 2,假设李某选择递延纳税后,李某最终仅以 40
万元合理价格将股权卖掉,假设转让股权时税费为 5 万元。
如此转让时李某该如何计税?
解析:
根据递延纳税相关政策,李某转让股权时,按照转
让收入扣除技术成果原值与合理税费后的余额,计算缴纳个
人所得税。
因此,虽然李某的股权转让收入较当初专利技术
投资时作价降低了,但其仍根据股权转让实际收入计算个人
所得税,李某技术成果投资入股风险大大降低。
应缴税款=[40 万元-〔20 万元+10 万元〕-5 万元]
×20%=1 万元
14.对员工低价从雇主处取得的股权,既不符合递延纳税
条件,又不属于上市公司股权激励的,如何计税?
答:
根据 101 号文件规定,个人从任职受雇企业以低于公
平市场价格取得股权的,如不符合递延纳税条件的,应当在
个人取得股权当期按照“工资、薪金所得〞项目计算缴纳个人
所得税。
具体计税时,按照个人实际出资额低于公平市场价
格的差额确定应纳税所得额,参照 35 号文件有关规定计算
纳税。
同时,62 号公告对于公平市场价格确实定进展了明确,
上市公司股票按照股票当日的收盘价确定,非上市公司股权
依次按照净资产法、类比法、其他方法确定。
其中,净资产按
照上年末净资产确定。
15.新三板挂牌公司实施股权激励,该适用哪个政策?
答:
101 号文件第四条第〔五〕项规定,全国中小企业股份
转让系统挂牌公司按照通知第一条规定执行。
也就是说,在
新三板或其他产权交易所挂牌的企业,属于非上市公司,应
按照非上市公司相关税收政策执行。
16.员工在一个纳税年度内,屡次取得不符合递延纳税条
件的股权形式的工薪所得,税收上该如何处理?
答:
62 号公告规定,对于员工在一个纳税年度中屡次取得
不符合递延纳税条件的股权形式工资薪金所得的,与递延纳
税股权分别计算,具体计税方法参照国税函〔2006〕902 号文
件第七条规定执行。
也就是说,对一年内屡次取得的股权形
式工资薪金,需合并后再按照上述计税方法计算纳税。
17.个人持有递延纳税非上市公司股权期间公司在境内上
市了,税收上如何处理?
答:
纳税人因获得非上市公司实施符合条件的股权激励
而选择递延纳税的,自其取得股权至实际转让期间,因时间
跨度可能非常长,其中会出现不少变数。
如果公司在境内上
市了,员工持有的递延纳税股权,自然转为限售股。
根据 101
号文件第四条第〔二〕项规定,相关税收处理应按照限售股相
关规定执行。
具体包含三方面:
一是股票转让价格,按照限售股有关规定确定。
二是扣缴义务人转为限售股转让所得的扣缴义务人〔即
证券机构〕,实施股权激励的公司、获得技术成果的企业只需
与时将相关信息告知税务机关,无需继续扣缴递延纳税股票
个人所得税。
三是个人股票原值仍按 101 号文件规定确定,也就是说,
转让的股票来源于股权激励的,原值为其实际取得本钱;来
源于技术成果投资入股的,原值为技术成果原值。
假设证券机
构扣缴的个人所得税与纳税人的实际情况有出入,个人需按
照《财政部 国家税务总局 证监会关于个人转让上市公司限
售股所得征收个人所得税有关问题的通知》〔财税〔2009〕167
号〕规定,向证券机构所在地主管税务机关申请办理税收清
算。
18.非上市公司实施股权激励递延纳税期间不符合优惠条
件了,税收上如何处理?
答:
根据 101 号文件和 62 号公告规定,非上市公司实施
股权激励递延纳税期间,非上市公司情况发生变化,不再符
合 7 项递延纳税条件中第 4 至 6 项的,不能继续享受递延纳
税优惠,应在情况发生变化的次月 15 日内按不符合条件的
计税方法计算纳税。
19.个人持有递延纳税股权期间取得转增股本收入,税收
上如何处理?
答:
依据税法,企业以未分配利润、盈余公积、资本公积
转增股本,需按照“利息、股息、红利所得〞项目计征个人所得
税。
同时,根据《财政部国家税务总局关于将国家自主创新
示X区有关税收试点政策推广到全国X围实施的通知》〔财
税〔2015〕116 号〕,中小高新技术企业转增股本,个人股东可
分期 5 年缴税。
但是,个人持有递延纳税股权期间,发生上
述情形的,根据 101 号文件第四条第〔四〕项规定,因递延纳
税的股权产生的转增股本收入,应在当期缴纳税款。
20.递延纳税股权财产原值应该如何确定?
答:
根据 101 号文件,非上市公司股票〔权〕期权的财产原
值按照行权价确定,限制性股票按照实际出资额确定,股权
奖励的原值为零,技术成果投资入股的财产原值即为技术成
果的原值。
假设纳税人同时取得了多项享受递延纳税政策的股
权,应按照加权平均法计算财产原值,并且不与其他方式取
得的股权本钱合并计算。
对于单独取得股票〔权〕期权、限制性股票、股权奖励或以
技术成果入股,财产原值确实定并不困难。
对于同时取得多
项享受递延纳税政策的股权,主要应把握两点:
一是需要按
照加权平均法进展统筹计算;二是与其他方式出资取得的股
权进展分别计算。
例 4:
赵某为 A 企业核心技术人员。
2016 年 9 月,赵某
以个人发明的专利技术作价 100 万元入股 A 企业,取得 A
企业股票 20 万股,该技术成果原值为 10 万元,赵某选择了
递延纳税。
2017 年 6 月,赵某以自有房屋作价 50 万元,取
得 A 企业股票 5 万股。
2017 年 10 月,赵某出资 60 万元自股
东林某手中购置 A 公司股票 5 万股。
此外,2017 年 1 月份,
A 企业实施了符合条件的股票期权激励,赵某于 2020 年 5
月份以 8 元/股的价格行权获得 5 万股,赵某选择了递延纳税。
赵某的股票原值如何计算?
解析:
根据政策规定,赵某递延纳税局部的股票和非递延
纳税局部的股票分别计税,原值也分开计算。
递延纳税股权局部:
赵某递延纳税的股票由以技术成果
投资入股和股票期权两局部构成。
递延纳税的股票原值=技术成果的原值+股票期权的行
权总价=10 万元+8 元/股×5 万股=50 万元
递延纳税的股票每股原值=50 万元÷〔20 万股+5 万股〕
=2 元/股
非递延纳税股权局部:
赵某非递延纳税的股票由房屋投
资入股和直接购置两局部构成。
根据《股权转让所得个人所
得税管理方法〔试行〕》〔国家税务总局公告 2014 年第 67 号
发布,以下简称“67 号公告〞〕规定,这两局部的股票原值也
需要进展加权平均计算。
在不考虑其他因素情况下,赵某非
递延纳税的股票原值按如下方法计算:
非递延纳税的股票原值=50 万元+60 万元=110 万元
非递延纳税的股票每股原值=110 万元÷〔5 万股+5 万股〕
=11 元/股
例 5:
接例 4,假设赵某此前在 2018 年 6 月份以 8 元/股
的价格行权取得股票 1 万股,并当期缴纳了个人所得税,如此
如何计算股票原值?
解析:
由于该局部股票已经缴纳了个人所得税,因此不与
递延纳税的股票局部进展合并,应与非递延纳税的股票进展
加权平均计算。
赵某的非递延纳税的股票原值=8 元/股×1 万股+110 万
元=118 万元
赵某递延纳税的股票原值仍为 50 万元。
21.递延纳税股权实际转让时,该如何计算纳税?
答:
根据 101 号文件规定,实际转让股权时,视同递延纳
税优惠政策的股权优先转让。
例 6:
接例 4,假设赵某 2021 年 8 月以 100 万元转让了 5
万股,其他税费忽略不计,如何计算纳税?
解析:
根据政策规定,转让时视同递延纳税的股票优先转
让,因此赵某应纳的个人所得税按如下计算:
应纳税所得额=100 万元-2 元/股×5 万股=90 万元
应纳税额=90 万元×20%=18 万元
例 7:
接例 4,假设赵某 2021 年 8 月以 600 万元转让 30 万
股给 B 企业,其他税费忽略不计,如何计算纳税?
解析:
赵某递延纳税的股票共 25 万股,非递延纳税的股
票共 10 万股。
假设赵某转让了 30 万股,如此视同递延纳税的部
分全部转让,非递延纳税的局部转让了 5 万股。
对于 A 企业而言,此时需要考虑代扣赵某个人所得税的
问题。
具体计算如下
递延纳税局部的股票转让收入=600 万元÷30 万股×25 万
股=500 万元
递延纳税局部应纳税额=〔500 万元-50 万元〕×20%=90
万元
赵某非递延纳税的局部股票,具体计算如下:
非递延纳税局部的股票转让收入 600 万元÷30 万股×5 万
股=100 万元
非递延纳税局部应纳税额=〔100 万元-11 元/股×5 万股〕
×20%=9 万元
22.以递延纳税的股权进展了非货币性资产投资,税收上
如何处理?
答:
个人以股权进展非货币性资产投资,《财政部 国家税
务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的
通知》〔财税〔2015〕41 号〕规定可以分期 5 年缴纳。
但个人以
技术成果投资入股选择递延纳税的,根据 101 号文件第四条
第〔四〕项规定,个人以递延纳税的股权进展非货币性资产投
资,须在非货币性资产投资当期缴纳税款。
23.个人享受股权激励和技术入股税收优惠需要办理哪些
手续?
答:
对于个人来讲,无论取得的是非上市公司符合条件的
股权激励或上市公司股权激励,还是以技术成果投资入股,
都无需本人到税务机关办理备案。
相关备案手续由实施股权
激励或承受技术成果投资入股的企业向税务机关报备。
个人取得非上市公司实施的符合条件的股权激励或者以
技术成果投资入股享受递延纳税的,根据 101 号文件和 62
号公告的规定,需要在股票〔权〕期权行权、限制性股票解禁、
股权奖励获得、被投资企业取得技术成果并支付股权的次月
15 日内办理递延纳税备案,并且在每个纳税年度终了后 30
日内,还要向税务机关报送《个人所得税递延纳税情况年度
报告表》。
个人取得上市公司实施的股权激励享受延期纳税的,需
要在股票〔权〕期权行权、限制性股票解禁、股权奖励获得的
次月 15 日内办理延期纳税备案。
24.办理税收备案需要提交哪些资料?
答:
非上市公司实施符合条件的股权激励,备案时需提交
《非上市公司股权激励个人所得税递延纳税备案表》、股权激
励计划、董事会或股东大会决议、激励对象任职或从事技术
工作情况说明、本企业和股权激励标的企业上一个纳税年度
主营业务收入构成情况说明〔仅限股权奖励〕等资料。
上市公司实施股权激励,备案时需提交《上市公司股权激
励个人所得税延期纳税备案表》、股权激励计划、董事会或股
东大会决议等资料。
个人以技术成果投资入股,备案时需提交《技术成果投资
入股个人所得税递延纳税备案表》、技术成果相关证书或证
明材料、技术成果入股协议、技术成果评估报告等资料。
25.递延纳税股权转让时,企业如何扣缴个人所得税?
答:
101 号文件规定,企业实施股权激励或个人以技术成
果投资入股,以实施股权激励或取得技术成果的企业为个人
所得税扣缴义务人。
也就是说,虽然缴纳税款时点递延了,
但企业扣缴义务并没有因此而消除。
需要注意的是,根据个人所得税法与 67 号公告相关规定,
个人转让非上
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