第三章会计科目设计.docx

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第三章会计科目设计

第三章会计科目设计

内容提示：

通过本章的学习，要求重点掌握总分类科目的设计、明细分类科目的设计、会计科目的编号和使用说明；了解会计科目设计的意义和原则。

第一节会计科目设计的意义和原则

一、设计会计科目的意义

会计科目设计是会计制度设计的一个重要环节，是确定会计对象经济内容的分类体系，为会计凭证、会计账簿、会计报表及会计核算程序等的设计奠定了基础。

搞好会计科目设计对保证会计制度设计质量，完成会计制度设计任务具有重要意义。

1.便于为会计信息使用者提供其所需要的会计信息

会计核算的系统性，主要体现在对其核算内容的分类。

会计核算内容的分类，就是对会计对象六大要素的进一步分类。

通过设计会计科目，对会计核算的内容进行系统的分类，并形成完整的会计科目体系，使经济业务发生后所引起的各项会计要素的增减变动情况得到系统、分类地反映，便于为企业内部和外部会计信息使用者提供预测、决策所需要的信息。

2．为填制会计凭证、开设账户和编制会计报表奠定基础

经济业务发生后，先要根据会计科目进行分类整理，把经济信息转化为不同类别的会计信息，填制记账凭证。

再按会计科目对记账凭证进行分类整理，作为登记账簿的依据。

总分类账是根据总分类科目开设的，明细分类账是根据明细分类科目开设的．会计科目是开设账户、建立总分类账和明细分类账的依据。

因此，设计会计科目是开设账户、建立账簿体系的基础。

会计报表的编制是根据总分类账和明细分类账的本期发生额和期末余额计算分析填列的。

在会计科目设计时考虑了一系列反映财务状况和经营成果的会计科目，构成报表的项目名称均来源于会计科目，并且绝大多数报表项目的名称和会计科目是一致的。

会计科目的设计是会计循环系统（凭证—账簿—报表）的起点，如果设计不当，既不能提供管理所需要的资料，同时还可能造成账目的混乱。

3．有利于为会计工作的合理分工和顺利展开提供可能

严密、完整的会计科目体系，有利于财会部门的内部分工，也便于财会部门科学合理地组织会计工作，规范会计行为，使会计工作合理、有序地进行。

严密、完整的会计科目体系，便于准确划分核算组并正确确定各组的工作任务，从而更科学地组织会计工作。

二、设计会计科目的原则

任何一个作为会计主体的单位都必须设置一套适合自身特点的会计科目体系，设计时应遵循以下原则。

1．符合国家财经法规制度要求

设计会计科目应符合国家现行财经法规制度的要求。

国家的财经法规制度体现了国家对宏观经济管理和对会计工作的总体要求，对企业的经济活动起着指导和制约的作用。

企业在设计会计科目时，必须以此为依据。

2．全面反映经济业务活动

会计科目是分类反映经济业务的起点，有了会计科目才能根据会计科目设置账户、复式记账、编制会计报表等。

如果会计科目设计时有遗漏，就不能全面反映企业的经济业务，提供的信息也就不可靠。

设计出来的会计科目体系必须能够全面、综合地反映企业的会计对象要素及其有关活动。

因此，全面反映经济业务活动是会计科目设计的首要原则。

3．满足经济管理的需要，为报表使用者提供有用的会计信息

报表使用者是多方面的，包括投资者、债权人、政府及相关部门、社会公众、企业内部管理层等。

设计会计科目，一是要满足投资者、债权人以及其他有关的各方了解企业财务状况与经营成果的要求；二是满足国家宏观经济管理的要求，便于在全国范围内进行会计信息的比较和汇总；三是满足本企业自身经济管理的需要，为企业的经营预测、决策和管理提供有用的会计信息。

4．科目名称内容含义清楚、简单实用，并保持相对稳定性

会计科目具有分门别类反映经济业务活动的作用，因此会计科目的名称必须与其反映的经济业务内容相一致。

会计科目作为分类核算的标志，应该简明扼要、字义相符，使于理解和记忆，才能避免发生误解和混乱。

为了使会计核算指标前后期具有可比性，并便于核算资料的归类汇总，会计科目设计还应保持相对稳定。

第二节会计科目设计的步骤

我们知道，设计会计科目实质上是对企业会计核算内容进行的总括分类和具体分类，是在国家财经法规和会计法规指导下，对每一会计科目的核算内容、经济用途、使用方法及编号等所做的规定。

因此，设计会计科目的步骤可归纳如下。

一、对目标企业进行深入全面的调查

对目标企业进行深人全面的调查，旨在了解企业目前的情况，包括企业的经济性质、经营方式、组织形式、经营规模、业务特点、财务状况、筹资渠道及与企业有关联的单位对企业会计核算的要求等，做到有的放矢。

二、明确与会计科目设计直接相关的会计法规制度

在现行会计法规体系中，直接与会计科目设计相关的会计法规主要是《企业会计准则》。

《企业会计准则》首次在全国范围内统一了除小型企业和金融保险业外各企业应使用的会计科目。

所以，属于《企业会计准则》适用范围内的各单位在设计会计科目时，就应首先对《企业会计准则》的内容进行全面了解，以此来选择确定本单位应使用的会计科目。

三、全面了解本单位的经济业务内容

会计科目所反映的内容应与企业现有经济业务和潜在经济业务内容相一致，即有什么类型的经济业务，就应当有反映该业务的会计科目。

会计科目既不能过剩，也不能缺少，要做到这一点，就必须详细调查企业情况，全面了解本单位的经济业务。

四、对经济业务进行科学分类，确定会计科目的名称

在全面了解企业经济业务的基础上，应当按照经济管理和会计核算的要求对其进行科学合理的分类，以确定各业务所涉及的会计科目的名称。

对经济业务进行分类的方法有很多种，如可以按照资金运动的过程将经济业务分为资金进人企业的业务（筹资业务）、采购业务、生产业务、销售业务、利润计算与分配业务以及投资业务；也可以按照经济业务性质，将经济业务分为涉及企业财务状况的经济业务和涉及企业经营成果的经济业务两类。

但不论采用哪种分类标准都应当有利于确定会计科目的数量和名称。

五、为会计科目编号，建立会计科目体系

为会计科目编号实际上就是对会计科目设置代码。

其目的是便于使用者对会计科目的掌握和运用，便于登记账簿，查阅账目和推广电算化会计。

设计会计科目不仅应确定会计科目的名称，还应该对每一会计科目设计代码，以便形成完整的会计科目体系。

为了保证会计科目设计的质量，会计科目设计完成后，必须经过试行和修订阶段，对试行中发现的问题应及时进行修订和调整，通过修订，使会计科目体系更趋严密和完善。

六、编写会计科目的使用说明

会计科目的使用说明是对每一会计科目的核算内容、经济用途、使用方法、主要会计事项的处理方法及特殊事项的会计处理等进行的文字性介绍。

编写会计科目的使用说明是设计会计科目最为重要和复杂的工作步骤，其作用在于全面介绍会计科目，帮助会计人员正确理解、使用会计科目。

因此，会计科目使用说明的编写质量，是会计科目设计乃至整个会计制度设计成功与否的标志。

七、列示主要会计事项的账务处理办法

为便于会计人员在较短时间内掌握和运用本单位所设置的各会计科目，在上述设计工作完成以后，还应对本单位可能发生的各项经济业务编制会计分录，作为会计科目使用说明的附录，它是对如何正确应用会计科目所做的示范。

第三节总分类科目的设计

会计科目按其反映经济内容的详尽程度不同，可分为总分类会计科目和明细分类会计科目。

总分类科目是对会计核算的全部内容进行的分类，提供的是会计核算的总括价值指标；明细分类科目是对总分类科目所反映的内容所做的进一步分类，提供的是详细具体的价值指标和数量指标。

两类科目的有机结合和合理利用，方能为经营管理提供完整系统的会计指标。

因此，会计科目的设计，既包括总分类科目的设计，也包括明细分类科目的设计。

本节主要讨论总分类科目的设计。

一、按反映的经济内容设计总分类会计科目

设计会计科目首先要了解单位的经济业务内容，然后再根据经济业务的内容设计会计科目。

企业所发生的经济业务，虽然会因企业的类型不同而有所不同，如工业企业的经济业务主要涉及供、产、销业务；商品流通企业的经济业务主要涉及购、销业务，但是，所有企业的经济业务都有一个共同点，都会形成一个完整的资金运动过程，即都是一个资金进人企业、资金在企业中运动和资金退出企业的过程。

由于在所有的企业类型中，工业企业的资金运动最为复杂，也最具有代表性，所以，下面将按照工业企业资金运动的一般程序，阐述各类经济业务应设计的总分类会计科目。

在我国现行会计管理体制下，总分类会计科目的设计实际上只是各单位根据本单位可能发生的各项经济业务，参照国家现行《企业会计准则》中的《会计科目表》去选择适用的会计科目。

凡是《企业会计准则》中已明确规定的会计科目，企业只有用名的选择权，而没有起名权。

只有对现行企业会计准则》中没有涉及而企业确实已经发生了的经济业务，方允许企业自行增设会计科目，本教材遵循会计科目设计的一般性，主要介绍《企业会计准则》规定范围内的科目设计。

（一）筹资业务会计科目的设计

筹资业务即资金进人企业的业务。

随着我国现代企业制度的建立，企业的筹资自主权不断扩大，筹资渠道也呈多样化。

企业的筹资业务主要有：

吸收投资者以货币资金或其他有形及无形资产投人的资本；向金融机构举借债款取得资金；向社会发行股票及债券取得资金等。

1．筹集资本金业务的会计科目设计

根据我国《企业会计准则》的规定，投资者可以以现金、实物和无形资产等形式对企业投资。

当企业筹集到投资者投入的资本金时，一方面形成所有者权益；另一方面增加了企业的资产。

因此，必须设置“实收资本（或股本）”、“库存现金”、“银行存款”、“固定资产”、“无形资产”等会计科目。

在筹集资本金业务活动中，对于投资者实际缴付的出资额超过注册资本金的差额、接受外币投资时的当日汇率与合同规定汇率不一致所产生的外币折算差额、接受的现金捐赠等，应当设置“资本公积”科目予以反映。

2．借款业务的会计科目设计向银行或其他金融机构借款是企业筹资的主要渠道。

按照借款期限不同，各种借款可分为1年期以下和1年期以上两种，前者称为短期借款，后者称为长期借款。

由于短期借款多用于企业生产经营，借款利息应计人当期损益，因此，除设置“短期借款”科目外，还应设置“财务费用”科目，以反映企业因借入短期借款应负担的利息费用。

对于长期借款，由于既可用于企业生产经营，又可用于购建固定资产，而借款利息的核算方法则会因借款用途不同而各异。

按照现行会计制度的规定，为购建固定资产的专门借款所发生的借款费用，在所购建的固定资产达到预计可使用状态前所发生的，应当予以资本化，计入所购建固定资产的成本；在所购建的固定资产达到预计使用状态后发生的，应于发生时计人当期的财务费用。

其他用途的借款费用均应于发生时确认为费用，直接计人当期财务费用。

因此，应设置“长期借款”、“财务费用”、“在建工程”等科目。

3．发行债券的会计科目设计

通过发行债券筹集资金，是市场经济体制和现代企业制度下一种越来越重要的筹资方式，它既有利于企业的发展，又有利于社会闲散资金的充分利用。

目前，我国发行的企业债券，期限一般都在1年以上，故应设置“应付债券”科目。

除以上两种主要借款方式外，企业还可能发生诸如采用补偿贸易方式引进设备形成的应付款以及采用融资租赁方式形成的应付租赁费等特殊借款业务。

对此，企业应设置“长期应付款”科目。

如果企业以融资租赁方式租人的固定资产占全部资产总额的比例超过30%，还应设置“未确认融资费用”科目。

（二）采购业务会计科目的设计

企业以各种方式筹集到生产经营所需要的资金后，就可以利用这些资金进行生产经营的准备活动。

企业在生产准备活动中所发生的业务包括劳动资料的准备和劳动对象的准备。

劳动资料的准备主要是厂房、机器设备等固定资产的购置与建造，需要设置的会计科目有“在建工程”和“固定资产”。

劳动对象的准备主要是材料的采购业务。

采购业务的内容主要有：

用货币资金购买材料、支付各项采购费用；计算材料的实际采购成本；结算因采购材料而发生的债务；材料验收人库等。

1．采购结算的会计科目设计

企业采购材料，涉及企业与供应商及其他相关部门之间材料买价及各项采购费用的结算问题。

企业购买材料，可以是赊购，也可以是现购。

对于赊购，应设置“应付账款”、“应付票据”、“其他应付款”等会计科目；对于现购，应设置“库存现金”、“银行存款”和“其他货币资金”等会计科目。

其中，“其他货币资金”科目是用于反映企业的银行汇票存款、银行本票存款、外埠存款、信用卡存款、信用证保证金存款和在途货币资金等各种其他货币资金的。

此外，在采购业务中采用预付款情况较多的企业应设置“预付账款”科目。

自1995年我国开始征收增值税以来，对于增值税一般纳税人，在采购业务中还应设置“应交税费—应交增值税（进项税额）”科目。

2．采购成本的会计科目设计

材料的采购成本包括材料的买价、运杂费（包括运输费、装卸费、包装费、保险费、仓储费等）、运输途中的合理损耗、人库前的挑选整理费、购人材料发生的税金（如关税等）和其他费用等。

为了全面反映企业在材料采购过程中所发生的材料买价及各项应计人材料采购成本中的采购费用，正确计算材料的采购成本，应设置“材料采购”科目。

对于采用实际成本进行日常核算的企业，则应设置“在途物资”科目予以反映。

需要注意的是，商品流通企业商品的采购成本仅包括商品的买价、商品在采购过程中所发生的运杂费、运输途中的合理损耗和人库前的挑选整理费用等采购费用，直接计人当期损益，应设置“销售费用”科目反映。

3．物资验收入库的会计科目设计

企业购买的各种材料物资，虽然在生产中的用途不尽相同，有的直接构成产品的实体，有的则是有助于产品的形成，而有的则是为了保护产品，但它们在采购完毕，运达本企业后，都需要经过验收后人库，形成企业的存货。

因此，应当根据各种材料的不同用途，分别设置“原材料”、“周转材料”等科目。

如果企业的材料核算采用计划成本法，由于材料的实际成本与计划成本一般情况下都存在差异，还应设置用于反映验收材料人库实际成本与计划成本差额的“材料成本差异”科目。

如果企业发生委托外单位加工的材料、商品等业务，应设置“委托加工物资”科目予以反映；如果企业购入的是在建工程所需要的材料、机器设备等，应设置“工程物资”科目予以反映。

商品流通企业所采购的商品验收人库后，应设置“库存商品”科目。

对于采用售价核算的企业，还应专门设置反映商品进价与售价之间差额的“商品进销差价”科目。

（三）生产业务会计科目的设计

该类业务主要发生在工业企业。

工业企业完成了生产准备业务以后，就要借助于劳动力和劳动资料对劳动对象的加工，进而形成产成品。

工业企业产品的加工制造过程，实质上是对劳动力、劳动资料和劳动对象耗费的过程，也是劳动力、劳动资料和劳动对象的价值转移过程。

因此，生产业务主要有：

向职工支付工资及各种车间管理费用；计人固定资产折旧费；分摊生产经营费用；计算加工产品所耗费的各种材料费用；计算完工产品的实际生产成本；结转完工人库产品的生产成本等。

因此，生产业务应设置的会计科目，除前面已提到的“库存现金”、“银行存款”、“原材料”、“周转材料”等科目外，还应根据不同情况，设置其他一些会计科目。

1．各种费用会计科目的设计

企业在一定时期内发生的各项费用，有些是为了生产某种产品产生的直接费用，可以直接计人该种产品的实际生产成本；有些是为生产几种产品发生的间接费用，需要通过一定的归集和分配方式，在几种产品之间合理分配，间接计人各种产品的生产成本；有些则是企业行政管理部门为组织和管理企业的生产经营活动而发生的管理费用。

按照制造成本法的要求，前两种费用应计人商品的生产成本，而第三种费用应作为企业的期间费用，计人当期损益。

因此，在工业企业里，针对所发生的各项费用，应设置“生产成本”、“制造费用”和“管理费用”三个会计科目，以分别反映企业所发生的上述三种费用。

对于企业所发生的收益期与支付期不一致应设置“长期待摊费用”会计科目。

“长期待摊费用”科目用以反映企业先支付后分摊，且受益负担期在1年以上的各项费用，如固定资产的大修理支出、租人固定资产的改良支出等口

2．固定资产折旧及减值会计科目设计

固定资产因磨损而减少的价值，理应在“固定资产”科目中予以反映。

但是，为了使“固定资产”科目永远反映固定资产的原始价值，以适应固定资产管理的需要，对于固定资产磨损价值，就需要单独设置“累计折旧”科目。

对子企业应负担的折旧费用，分别固定资产的不同用途，设置“制造费用”、“管理费用”、“其他业务成本”等科目。

“累计折旧”科目与“固定资产”科目进行对比，可以考察企业固定资产的新旧程度，以决定其报废、更新的时间，加强对固定资产的管理。

此外，固定资产在使用期间，可能会因技术进步、长期闲置不用或遭受毁损等原因使得固定资产的内在价值低于其账面净值，发生资产减值。

因此，还应设置“固定资产减值准备”科目。

对固定资产因捐赠、出售、毁损或报废等原因退出企业的业务，应设置“固定资产清理”、“营业外收人”和“营业外支出”科目。

3．无形资产摊销及减值会计科目设计

无形资产是单位价值较大，使用时间较长、没有实物形态的一些法定权利。

其价值转移采用摊销方式，故应设计“累计摊销”科目，为了正确计算企业的利润以及合理的对无形资产进行确认，需要增设“研发支出”科目。

按照现行《企业会计准则》的规定，无形资产在使用期限内，如有被新技术替代，市价大幅下跌或虽已超过法定保护期限，但仍具有部分使用价值等情况，企业应对无形资产计提减值准备，设置“无形资产减值准备”科目。

4．工资业务会计科目设计

企业的工资业务，既包括工资费用的分配和结算业务，又包括工资的发放业务。

工资费用的分配和结算业务一方面会引起企业的成本费用增加；另一方面会形成企业对职工的工资性债务；工资的发放业务在减少企业债务的同时，又会引起企业货币资金的减少。

由于工资的分配和结算的时间与工资发放的时间往往是不一致的，因此，工资业务除需设置前面已谈到的“生产成本”、“制造费用”、“销售费用”、“库存现金”和“银行存款”等科目外，还应设置“应付职工薪酬”会计科目，以专门反映企业与职工之间工资债务的结算和发放情况。

5．库存商品会计科目设计

工业企业的库存产品指已完成全部生产过程并验收人库，合乎标准规格和技术条件，可以作为商品对外销售的产成品。

为了对库存产品的人库、出库和结存情况进行反映，需要设置“库存商品”会计科目。

对于已经过一定生产过程并已检验合格交付半成品仓库，但尚未制造完工成为商品产品，仍需继续加工的中间产品，还应设置“自制半成品”会计科目，专门反映企业库存的自制半成品的实际成本，以便为开展内部结算，考核各车间、各部门工作业绩提供条件。

按照现行《企业会计准则》的规定，为真实反映企业所有存货的真实价值，依据谨慎性原则的要求，企业可于期末对存货采用成本与可变现净值孰低法予以计价。

对由于存货毁损、全部或部分陈旧过时或销售价格低于成本等原因，使存货成本高于可变现净值的，应按可变现净值低于存货的部分，计提存货跌价准备。

因此，应设置“存货跌价准备”科目。

对于管理上需要单独核算废品损失和停工损失的企业，还应单独设置“废品损失”和“停工损失”会计科目，以汇集和分配基本生产车间的废品损失及因停工而发生的各种费用。

另外，企业如有对外提供劳务的业务，还应设置“劳务成本”科目，以反映对外提供劳务所发生的成本。

（四）销售业务会计科目设计

销售业务是指企业对外销售商品，对外销售不需用或多余材料、对外提供劳务、让渡资产使用权以及转让无形资产等发生的业务。

其主要包括因销售而引发的收入确认业务、因销售所支付的各项销售费用业务、按照国家有关规定计算各种销售税金业务，结转销售成本业务以及结算因销售而引起的债权业务等。

因此，销售业务除应设置前面己提到的“库存现金”、“银行存款”、“库存商品”等科目外，还应针对不同业务，设置其他会计科目。

1．销售收入会计科目设计

企业的销售收入按照所销售对象的不同，可分为主营业务收入（包括销售商品、提供劳务所实现的收入）和其他业务收入（包括因销售材料、让渡资产使用权、转让无形资产及其他非主营业务所实现的收入）两类。

对于主营业务收入，应设置“主营业务收入”科目予以反映；对于其他业务收入应设置“其他业务收入”科目予以反映。

此外，企业如果有代购代销业务或包装物出租业务，则有关手续费收入和租金收入，应由“其他业务收入”科目予以反映。

对于增值税一般纳税人还应设置“应交税费—应交增值税（销项税额）”科目，以反映企业因销售而发生的增值税额。

2．销售成本、费用会计科目设计

销售成本、费用是指企业在销售业务中应结转的商品销售成本、应负担的各项销售费用和销售税金。

销售成本的结转除涉及前面已提到的“库存商品”会计科目外，还应设置“主营业务成本”、“其他业务成本”等会计科目；企业应负担的各项销售费用，除涉及“库存现金”、“银行存款”科目外，还应设置“销售费用”科目；企业按照当初实现的销售收入计算的本期应负担的各项销售税金及附加，一方面使得企业应负担的销售税负增加；另一方面也使企业的应纳税款及附加增加，因此，应设置“应交税费”、“营业税金及附加”等科目。

3．结算债权会计科目的设计

企业发生的销售业务，按照结算方式的不同，可分为现销和赊销两种类型。

对于赊销，因企业不能在销售的同时收回销货款项，形成了企业的债权，因此，应设置“应收账款”和“应收票据”科目予以反映。

如果企业发生的预收款销售业务较多，还应单独设置“预收账款”科目。

对于企业因其他原因形成的债权，如企业拨出的备用金、各种应收赔款、罚金、暂付押金以及应向职工收取的各种垫付款项等，应设置“其他应收款”会计科目。

按照现行《企业会计准则》的规定，企业应在期末分析各种应收款项的可收回性，预计可能发生的坏账损失并按照一定方法计提坏账准备。

因此，还应设置“坏账准备”会计科目反映企业提取的坏账准备，并与“应收账款”和“其他应收款”科目比较，反映应收款的净额指标。

此外，如果企业采取分期收款销售方式销售商品，为了反映发出商品的实际成本，准确计算每期实现的销售利润，还应设置“分期收款发出商品”科目；如果企业有委托其他单位代销商品业务，还应设置“委托代销商品”科目，以反映企业委托其他单位代销商品的成本；如果企业采用销售并再购回方式销售，还应设置“待转库存商品差价”科目，反映发出商品的实际成本（或进价）与销售价格以及相关税费之间的差额；如果企业发生售后租回业务，还应设置“递延收益”科目，反映租回商品的售价与账面价值之间的差额。

（五）投资业务会计科目的设计

随着资本运营的大力推广，企业对外的投资活动也会越来越多，投资业务也成为企业会计核算的一类主要经济事项。

投资业务的内容主要包括：

企业以货币资金、债权、实物、无形资产等对外投资，企业实际收到和按被投资方的经营结果确认投资收益、收回投资等。

为此，企业除设置前面已提到的“库存现金”、“银行存款”、“原材料”、“库存商品”、“固定资产，，、“无形资产”、“应交税费”、“累计折旧”等科目外，还应分别不同情况设置如下会计科目。

1．投资业务会计科目设计

企业的投资按照投资期限不同，可分为短期投资和长期投资两种。

短期投资即投资期限在一年以内的投资；长期投资即投资期限在一年以上的投资。

为此，企业应设置“交易性金融资产”、“长期股权投资”、“持有至到期投资”、“可供出售金融资产”等科目。

由于企业在购买股票或债券时，经常会出现股票买价中包含发行方已宣布发放但尚未支付的红利或因债券购买日与计息日不一致而包含在买价中的应计利息，因此，应设置“应收股利”和“应收利息”科目，分别反映在购买时发生的应收取的红利和应收取的利息。

2．投资期内会计科目设计

企业对外进行投资，其目的是赚取投资收益。

为此，企业还应设置“投资收益”会计科目，以便反映企业每一投资项目取得的收益或发生的亏损。

另外，企业对外进行的任何一种投资都属于风险投资，都可能在投资期内出现由于各种原因所引发的投资实际价值与投资原始价值不一致的情况。

按照现行《企业会计准则》的规定，对于长期投资，由于投资期较长，在投资期内可能会出现市价