中级会计师考试《中级会计实务》考点精讲第二章存货.docx

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中级会计师考试《中级会计实务》考点精讲第二章存货

2020年中级会计师考试《中级会计实务》考点精讲

第二章存货

本章作为基础知识内容，在考试中各类题型均会考核。

所以希望各位考生能够全面掌握本章内容。

近三年真题题量分值

年份题型

单选题

多选题

判断题

计算

分析题

综合题

合计

2019年

1.5分

—

1分

—

—

2.5分

2018年

1.5分

—

1分

—

—

2.5分

2017年

1.5分

—

—

12分

—

13.5分

考点1存货的确认和初始计量（★★）

（一）存货的概念

存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。

存货的最终目的是为了出售，注意与工程物资的区分。

（二）存货的确认条件

同时满足下列条件时予以确认：

1.与该存货有关的经济利益很可能流入企业；

2.存货的成本能够可靠计量。

【多选题】下列各项中应在资产负债表中“存货”项目列示的有（）。

A.低值易耗品B.生产成本

C.委托加工物资D.合同资产

【解析】合同资产需在资产负债表“合同资产”项目列示。

【答案】ABC

（三）存货的初始计量

1.外购的存货

外购存货的入账成本=买价+相关税费+运费+装卸费+保险费+入库前挑选整理费等

（1）运输途中的合理损耗需计入存货的成本，非合理损耗需从成本中扣除。

（2）入库前的仓储费一般计入存货采购成本，入库后的仓储费一般计入当期损益。

但在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费应计入存货加工成本中。

（3）境外采购存货支付的进口关税计入存货采购成本。

支付的进口环节的消费税一般情况计入存货采购成本。

收购未税矿产品代扣代缴的资源税计入存货采购成本。

对于增值税如下表所示：

纳税人

项目

一般纳税人

借：

应交税费—应交增值税（进项税额）

小规模纳税人

借：

原材料、库存商品等

【单选题】甲公司系增值税一般纳税人。

2×19年12月1日外购一批原材料，取得增值税专用发票上注明的价款为80万元，增值税税额为10.4万元，入库前发生挑选整理费1万元。

不考虑其他因素，该批原材料的入账价值为（）万元。

（2019年改编）

A.91.4B.80C.81D.90.4

【解析】外购存货的成本包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他归属于该存货的采购成本，该批原材料的入账价值=80（购买价款）+1（入库前发生挑选整理费）=81万元，选项C正确。

【答案】C

【单选题】甲公司为增值税一般纳税人，2018年6月1日，甲公司购买Y产品取得增值税专用发票上注明的价款为450万元，增值税税额为58.5万元。

甲公司另支付不含增值税的装卸费7.5万元，不考虑其他因素。

甲公司购买Y产品的成本为（）万元。

（2017年改编）

A.508.5B.457.5C.450D.516

【解析】甲公司购买Y产品的成本=450+7.5=457.5（万元），增值税可以抵扣不计入产品成本。

【答案】B

【多选题】甲公司系增值税一般纳税人，下列各项中，应计入进口原材料入账价值的有（）。

（2019年）

A.进口环节可抵扣增值税B.关税

C.入库前的仓储费D.购买价款

【解析】增值税一般纳税人进口环节可抵扣的增值税，要单独计入“应交税费—应交增值税（进项税额）”中，不计入原材料入账价值，选项B、C和D正确。

【答案】BCD

【多选题】企业为外购存货发生的下列各项支出中，应计入存货成本的有（）。

（2015年）

A.入库前的挑选整理费

B.运输途中的合理损耗

C.不能抵扣的增值税进项税额

D.运输途中因自然灾害发生的损失

【解析】选项D，自然灾害损失不属于合理损耗，应计入营业外支出，不计入存货成本。

【答案】ABC

2.商品流通企业存货的采购成本

（1）商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应当计入存货的采购成本。

（2）也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况分别进行分摊，对于已售商品的进货费用，计入当期损益（主营业务成本）；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。

（3）采购商品的进货费用金额较小的，也可在发生时直接计入当期损益（销售费用）。

3.采购过程中的损耗处理

（1）因遭受意外灾害发生的损失和尚待查明原因的途中损耗，不得增加采购物资的采购成本，应暂作为待处理财产损溢进行核算，在查明原因后再作处理。

（2）扣除应从供货单位、外部运输机构、保险公司等收回的物资短缺或其他赔款后的净损失计入营业外支出（非常损失）或管理费用（管理不善）。

（二）进一步加工取得的存货1.委托外单位加工的存货

委托加工物资是指企业委托外单位加工的各种材料、商品等物资。

计入委托加工物资成本=发出存货成本+支付的加工费+运杂费+相关税费

（具体参见下表）

税种

纳税人

项目

说明

增值税

一般纳税人

借：

应交税费—应交增值税（进项税额） 

—

小规模纳税人

借：

委托加工物资

消费税

全部

借：

委托加工物资

收回后直接出售

借：

应交税费—应交消费税

收回后连续生产

应税消费品

【单选题】甲公司向乙公司发出一批实际成本为30万元的原材料，另支付加工费6万元（不含增值税），委托乙公司加工一批适用消费税税率为10%的应税消费品，加工完成收回后，全部用于连续生产应税消费品，乙公司代扣代缴的消费税准予后续抵扣。

甲公司和乙公司均系增值税一般纳税人，销售商品适用的增值税税率均为13%。

不考虑其他因素，甲公司收回的该批应税消费品的实际成本为（）万元。

（2015年改编）

A.36B.33.9C.40D.49.9

【解析】委托加工物资收回后用于连续生产应税消费品的，所纳消费税税款准予按规定抵扣，不计入委托加工物资的成本，所以甲公司收回的该批应税消费品的实际成本=30+6=36（万元）。

【答案】A

【判断题】企业委托外单位加工一批应税消费品，受托方按法定义务已代收代缴消费税。

如果企业收回后，以不高于受托方计税价格直接对外出售，则受托方代收代缴的消费税计入委托加工物资成本中。

（）

【解析】委托方以不高于受托方计税价格直接出售的，消费税构成委托加工物资成本。

【答案】√

2.自行生产的存货

入账成本=直接材料+直接人工+制造费用

如果属于非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用则应计入当期损益（自然灾害计入“营业外支出”，管理不善计入“管理费用”），不得计入存货成本。

（三）其他方式取得的存货

1.投资者投入：

按投资协议约定的价值入账，但约定价值不公允的除外。

借：

原材料、库存商品等

应交税费—应交增值税（进项税额）贷：

实收资本（或股本）

资本公积—资本（或股本）溢价

【判断题】企业接受投资者投入存货的成本，应当按照合同或协议约定的价值确定，但投资合同或协议约定的价值不公允的除外。

（）（2018年）

【答案】√

2.通过提供劳务取得的存货

入账成本=直接人工+其他直接费用+间接费用

【判断题】企业通过提供劳务取得存货的成本，按提供劳务人员的直接人工和其他直接费用以及可归属于该存货的间接费用确定。

（）（2016年）

【答案】√

考点2存货的期末计量（★★★）

（一）存货期末计量原则

资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。

存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益（资产减值损失）。

存货成本=账面余额存货的可变现净值=商品预计售价减去进一步加工成本和销售所必需的预计税金、费用后的净值

（1）产品的可变现净值=产品估计售价-产品估计销售税费

（2）生产产品用材料的可变现净值=生产产品估计售价-进一步加工成本-产品估计销售税费需要说明的是，对于用于生产产品的材料，如果其所生产的产品没有减值，则该材料不计提减值金额，应维持原账面价值不变；如果所生产的产品发生减值，则材料期末应按可变现净值计量。

（3）直接出售材料的可变现净值=材料的估计售价-材料估计销售税费

上述关于估计售价金额的确定，有合同部分按合同价（不公允除外），无合同部分按市场售价。

【例题】A公司库存商品100件，每件商品的成本为10万元，其中已经签订合同的商品为60件，合同价为每件12万元，预计每件商品的销售税费为1.5万元；该商品的市场价格为每件10.5万元，预计每件商品的销售税费为1万元，假定该批库存商品期初存货跌价准备科目的余额为15万元，不考虑其他影响因素。

要求：

编制期末计提存货跌价准备的会计分录。

【答案】

有合同存货可变现净值=（12-1.5）×60=630（万元）。

有合同存货成本=10×60=600（万元），未减值。

无合同存货可变现净值=（10.5-1）×40=380（万元）。

无合同存货成本=10×40=400（万元），减值20万元。

该库存商品期末存货跌价准备余额应为20万元，本期末应计提存货跌价准备5万元（20-15）。

借：

资产减值损失5

贷：

存货跌价准备5

本题不能将有合同部分与无合同部分合并在一起确定存货的减值，否则无合同部分存货出现减值的金额就会被有合同部分存货的增值金额所掩盖。

【例题】B公司库存甲材料1000件，每件材料的成本为10万元，甲材料专门用于生产A产品，每件材料经追加成本2万元后加工成一件完工A产品。

已签订合同的A产品为400件，每件A产品的合同价为13万元，单件销售税费预计为2万元；单件A产品的市场售价为15万元，单件销售税费预计为2.5万元。

假定该批原材料期初存货跌

价准备科目的余额为500万元，不考虑其他影响因素。

要求：

编制期末计提存货跌价准备的会计分录。

【答案】

有合同部分产成品成本=（10+2）×400=4800（万元）

可变现净值=（13-2）×400=4400（万元），有合同部分产品发生减值，所以用于生产合同产品的原材料发生减值。

有合同部分甲材料的可变现净值=（13-2-2）×400=3600（万元），其成本=10×400=4000（万元），减值400万元；

无合同部分产成品成本=（10+2）×600=7200（万元）

可变现净值=（15-2.5）×600=7500（万元），产品未发生减值，故原材料按成本计量，无须计提减值。

存货跌价准备的期初贷方余额为500万元，期末贷方余额为400万元，当期应转回存货跌价准备100万元。

借：

存货跌价准备100

贷：

资产减值损失100

期末对存货进行计量时，如果同一类存货，其中一部分是有合同价格约定的，另一部分不存在合同价格，在这种情况下，企业应区分有合同价格约定的和没有合同价格约定的存货，分别确定其期末可变现净值，并与其相对应的成本进行比较，从而分别确定是否需计提存货跌价准备。

【单选题】2×18年12月10日，甲公司与乙公司签订了一份不可撤销的销售合同。

合同约定，甲公司应于2×19年2月10日以每台30万元的价格向乙公司交付5台H产品。

2×18年12月31日，甲公司库存的专门用于生产上述产品的K材料账面价值为100万元，市场销售价格为98万元，预计将K材料加工成上述产品尚需发生加工成本40万元，与销售上述产品相关的税费15万元。

不考虑其他因素，2×18年12月31日，K材料的可变现净值为（）万元。

（2019年）

A.100B.95C.98D.110

【解析】甲公司的K材料用于生产H产品，其可变现净值=30×5（产品估计售价）-40（进一步加工成本）-15（预计销售产品相关税费）=95（万元），选项B正确。

【答案】B

【单选题】甲公司2017年12月10日签订一项不可撤销合同，合同约定产品的售价是205元/件，销售数量1000件，2018年1月15日交货。

2017年年末甲公司剩余存货1500件，成本200元/件，市场销售价格191元/件，预计销售费用均为1元/件。

该批存货未计提过存货跌价准备，则2017年年末甲公司应计提的存货跌价准备为（）元。

（2018年改编）

A.15000B.0C.1000D.5000

【解析】签订合同的1000件，可变现净值=（205-1）×1000=204000（元），成本为200000元，成本小于可变现净值，未发生减值。

超过合同数量的500件，可变现净值=（191-1）×500=95000（元），成本为100000元，成本大于可变现净值，因该批存货未计提过存货跌价准备，所以甲公司2017年年末应计提存货跌价准备为5000元。

【答案】D

【单选题】2012年12月31日，甲公司库存丙材料的实际成本为100

万元。

不含增值税的销售价格为80万元，拟全部用于生产1万件丁产品。

将该批材料加工成丁产品尚需投入的成本总额为40万元。

由于丙材料市场价格持续下降，丁产品每件不含增值税的市场价格由原160元下降为110元。

估计销售该批丁产品将发生销售费用及相关税费合计为2万元。

不考虑其他因素，2012年12月31日。

甲公司该批丙材料的账面价值应为（）万元。

（2013年）

A.68B.70C.80D.100

【解析】丁产品的成本=100＋40=140（万元），可变现净值=110-2=10（万元），

可变现净值小于成本，材料应以可变现净值计量；材料的可变现净值=110-40-2=68（万元），则2012年12月31日丙材料的账面价值为68万元。

【答案】A

【单选题】2011年11月15日，甲公司与乙公司签订了一份不可撤销的商品购销合同，约定甲公司于2012年1月15日按每件2万元向乙公司销售W产品100件。

2011年12月31日，甲公司库存该产品100件，每件实际成本和市场价格分别为1.8万元和1.86万元。

甲公司预计向乙公司销售该批产品将发生相关税费10万元。

假定不考虑其他因素，甲公司该批产品在2011年12月31日资产负债表中应列示的金额为（）万元。

（2012年）

A.176B.180C.186D.190

【解析】2011年12月31日W产品的成本=1.8×100=180（万元），W产品的可变现净值=2×100-10=190（万元）。

W产品的可变现净值高于成本，根据存货期末按成本与可变现净值孰低计量的原则，W产品在资产负债表中列示的金额应为180万元，选项B正确。

【答案】B

（二）存货期末计量方法

存在下列情况之一的，应当考虑计提存货跌价准备：

1.市价持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望；

2.企业使用该项原材料生产的产品成本大于产品的销售价格；

3.企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本；

4.因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌；

5.其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。

存在下列情况之一的，应全额计提跌价准备：

（1）已霉烂变质的存货；

（2）已过期且无转让价值的存货；

（3）生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货；

（4）其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。

（三）可变现净值的确定

1.企业确定存货的可变现净值时应考虑的因素

企业确定存货的可变现净值，应当以取得的确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。

（1）存货可变现净值的确凿证据

存货可变现净值的确凿证据，是指对确定存货的可变现净值有直接影响的客观证明，如产成品或商品的市场销售价格、与企业产成品或商品相同或类似商品的市场销售价格、销售方提供的有关资料和生产成本资料等。

（2）持有存货的目的

直接出售的存货与需要经过进一步加工出售的存货，两者可变现净值的确定是不同的。

（3）资产负债表日后事项的影响

一是以资产负债表日取得最可靠的证据估计的售价为基础并考虑持有存货的目的；二是资产负债表日后发生的事项为资产负债表日存在状况提供进一步证据，以表明资产负债表日存在的存货价值发生变动的事项。

2．不同情况下可变现净值的确定

（1）产成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存货，没有销售合同约定的，其可变现净值为在正常生产经营过程中，该存货的一般销售价格减去估计的销售费用和相关税费等后的金额。

（2）需要经过加工的材料存货，其可变现净值为在正常生产经营过程中，以该材料所生产的产成品的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、销售费用和相关税费等后的金额。

（3）可变现净值中估计售价的确定方法：

①为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，通常应以产成品或商品的合同价格作为其可变现净值的计量基础。

②如果企业持有存货的数量多于销售合同订购的数量，超出部分的存货可变现净值，应以产成品或商品的一般销售价格作为计量基础。

③没有销售合同约定的存货，但不包括用于出售的材料，其可变现净值应以产成品或商品的一般销售价格（即市场销售价格）作为计量基础。

④用于出售的材料等，应以市场价格作为其可变现净值的计量基础。

这里的市场价格是指材料等的市场销售价格。

【判断题】企业为执行销售合同而持有的存货，其可变现净值应以合同价格为基础计算。

（）（2015年）

【答案】√

【判断题】对直接用于出售的存货和用于继续加工的存货，企业在确定其可变现净值时应当考虑不同的因素。

（）（2014年）

【解析】直接用于出售的存货以其售价为基础确定其可变现净值，而用于继续加工的存货，应以其生产的产成品的预计售价为基础来确定可变现净值。

【答案】√

【判断题】持有存货的数量多于销售合同订购数量的，超出部分存货的可变现净值应当以产成品或商品的合同价格作为计算基础。

（）

【解析】企业持有的存货数量若超出销售合同订购数量，则超出部分的存货的可变现净值应以一般市场价格为基础计算确定。

【答案】×

（四）存货跌价准备的计提与转回1.存货跌价准备的计提

当有迹象表明存货发生减值时，企业应于期末计算存货的可变现净值，确认是否需要计提存货跌价准备。

企业应在每一资产负债表日，比较存货成本与可变现净值，计算出应计提的存货跌价准备期末余额，再与已提数进行比较，若应提数大于已提数，应予补提。

企业计提的存货跌价准备，应计入当期损益（资产减值损失）。

借：

资产减值损失

贷：

存货跌价准备

2．存货跌价准备的转回

企业以前减记存货价值的影响因素已经消失，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益（资产减值损失）。

借：

存货跌价准备

贷：

资产减值损失

【判断题】企业的存货跌价准备一经计提，即使减记存货价值的影响因素已经消失，原已计提的存货跌价准备也不得转回。

（）（2019年）

【解析】如果减记存货价值的影响因素已经消失，可以转回以前因该因素计提的存货跌价准备。

【答案】×

3.存货跌价准备的结转

（1）企业计提了存货跌价准备，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售成本时，应同时结转对其已计提的存货跌价准备。

借：

主营业务成本、其他业务成本存货跌价准备

贷：

库存商品、原材料等

（2）对于因债务重组、非货币性资产交换转出的存货，应同时结转已计提的存货跌价准备，但不冲减当期的资产减值损失。

（3）企业将已经计提存货跌价准备的存货用于在建工程，应当同时结转相应的存货跌价准备。

借：

在建工程

存货跌价准备

贷：

原材料、库存商品等

（4）按存货类别计提存货跌价准备的，也应按比例结转相应的存货跌价准备。

【单选题】A公司发出存货采用月末一次加权平均法，按单项存货计提存货跌价准备。

该公司2020年年初存货的账面余额中包含甲产品1200件，其实际成本

为360万元，已计提的存货跌价准备为30万元。

2020年该公司未发生任何与甲产品有关的进货，甲产品当期售出400件。

2020年12月31日，该公司对甲产品进行检查时发现，库存甲产品均无不可撤销合同，其市场销售价格为每件0.26万元，预计销售每件甲产品还将发生销售费用及相关税金0.005万元。

假定不考虑其他因素的影响，该公司2020年年末对甲产品计提的存货跌价准备为（）万元。

A.6B.16C.26D.36

【解析】

（1）期末存货的可变现净值=（0.26-0.005）×（1200-400）=204（万元）；

（2）期末存货的成本=360÷1200×（1200-400）=240（万元）；

（3）期末存货跌价准备应有余额=240-204=36（万元）；

（4）本期计提减值前存货跌价准备余额=30÷1200×（1200-400）=20（万元），本期应计提存货跌价准备=36-20=16（万元）。

【答案】B

【多选题】下列关于存货会计处理的表述中，正确的有（）。

A.存货采购过程中发生的合理损耗计入存货采购成本

B.存货跌价准备通常应当按照单个存货项目计提也可分类计提

C.债务人因债务重组转出存货时不结转已计提的相关存货跌价准备

D.发出原材料采用计划成本核算的应于资产负债表日调整为实际成本

【解析】选项C，债务人因债务重组转出存货，视同销售存货，其持有期间对应的存货跌价准备要相应的结转。

【答案】ABD

【判断题】企业已计提跌价准备的存货在结转销售成本时，应一并结转相关的存货跌价准备。

（）

【答案】√

【计算分析题】甲公司系生产销售机床的上市公司，期末存货按成本与可变现净值孰低计量，并按单个存货项目计提存货跌价准备。

相关资料如下：

资料一：

2016年9月10日，甲公司与乙公司签订了一份不可撤销的S型机床销售合同。

合同约定，甲公司应于2017年1月10日向乙公司提供10台S型机床，单位销售价格为45万元/台。

2016年9月10日，甲公司S型机床的库存数量为14台，单位成本为44.25万元/台，该机床的市场销售价格为42万元/台。

估计甲公司向乙公司销售该机床的销售费用为0.18万元/台，向其他客户销售该机床的销售费用为0.15万元/台。