Aartevw中国会计规定与国际财务报告准则之比较doc 35.docx

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Aartevw中国会计规定与国际财务报告准则之比较doc35

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—罗兰

中国会计规定与国际财务报告准则

及香港财务报告准则的比较

随着中国加入世界贸易组织﹐各界正积极就新机遇和挑战作出准备。

会计﹐有必要不断的更新以配合国内经济发展的步伐﹐但作为国际通用的商业语言﹐又不可与国际惯例有重大偏离。

为此﹐中华人民共和国财政部（以下简称“财政部”）不断就此方向作出努力﹐并取得了重大成果。

在1993年﹐财政部以世界银行的拨款﹐开始发展约30项适用于中国发展中社会主义市场经济的会计准则﹐旨在使中国的会计及财务编报实务能与国际接轨。

在1994年至1996年3年间﹐相关准则的征求意见稿已分批发出。

在2000年发展约17项会计准则﹐当中主要是国际会计准则委员会正在处理的项目及一些特殊行业的会计准则。

直至现时为止﹐共有16项《企业会计准则》（以下简称“具体准则”）已经发出﹐而其它准则仍在制订中。

中国会计准则

会计准则

施行日期

实施范围

1.

关联方关系及其交易的披露

1997年1月1日

上市公司

2.

现金流量表（2001年修订﹐只作出了有限度的修改）

2001年1月1日

所有企业

3.

资产负债表日后事项（2003年修订）

2003年7月1日

执行《企业会计制度》的企业

4.

债务重组（2001年修订﹐作出了重大修改）

2001年1月1日

所有企业

5.

收入

1999年1月1日

上市公司

6.

投资（2001年修订﹐只作出了有限度的修改）

2001年1月1日

股份有限公司（2001年1月1日前只实施在上市公司上）

7.

建造合同

1999年1月1日

上市公司

8.

会计政策、会计估计变更和会计差错更正

（2001年修订﹐只作出了有限度的修改）

2001年1月1日

所有企业（2001年1月1日前只实施在上市公司上）

9.

非货币性交易（2001年修订﹐作出了重大修改）

2001年1月1日

所有企业

10.

或有事项

2000年7月1日

所有企业

11.

无形资产

2001年1月1日

股份有限公司

12.

借款费用

2001年1月1日

所有企业

13.

租赁

2001年1月1日

所有企业

14.

中期财务报告

2002年1月1日

上市公司

15.

存货

2002年1月1日

执行《企业会计制度》的企业

16.

固定资产

2002年1月1日

执行《企业会计制度》的企业

除了制定具体准则有长足进展外﹐在2000年底﹐财政部发布了新的《企业会计制度》（以下简称“新制度”）﹐并自2001年1月1日起应用在所有股份有限公司上。

新制度的施行使中国会计与国际惯例更具可比性﹐当中较为重要的是全面要求对发生减值的资产确认减值损失。

于2002年1月1日起﹐新制度扩展至适用于所有外商投资企业。

于2003年3月﹐财政部进一步扩展《企业会计制度》的涵盖范围﹐要求所有于2003年1月1日或以后成立的企业（小企业及金融机构除外）全面执行《企业会计制度》。

长远而言﹐财政部拟将新制度应用于所有大、中型企业﹐将以往不同行业或不同类型企业各自不同的会计处理方法统一起来﹐以加强报表的可比性。

此外﹐财政部亦就金融企业及小企业的特点和需要﹐分别制定新的《金融企业会计制度》及《小企业会计制度》。

新的《金融企业会计制度》于2002年1月1日起于所有上市及外商投资金融企业施行﹐并自2004年1月1日起扩展到非上市的非外商投资证券公司。

而《小企业会计制度》将于2005年1月1日对指定的小企业生效。

一般而言（不包括金融企业及小企业）﹐《企业会计制度》、《企业会计准则》及相关的会计公告（一般名为“财会”的通知）构成现时中国会计的基础规定。

当各公告间出现差异时﹐除特别注明外﹐一般均会以最新的公告要求为准。

另外﹐《企业会计制度》已包含各具体《企业会计准则》（中期财务报告准则除外）的基本会计原则﹐但各具体《企业会计准则》有较详尽的阐释。

现时中国会计与《国际财务报告准则》（IFRS）及《香港财务报告准则》（HKFRS）亦有一定程度的差异﹐所以制定以下的会计比较表供有关人仕参考之用。

但请留意下表只是以上市公司及采用《企业会计制度》的外商投资企业为对象﹐并就主要会计项目在会计核算上的比较﹐并不能视作一份完整的比较表﹐另外下表并没有对相关披露要求作出比较﹐亦不是为特殊行业（例如银行、保险等）、或小企业而设。

于2003年末及2004年初﹐国际会计准则理事会（IASB）发出了多项新的国际财务报告准则及对多项国际会计准则（IAS）作出了修订。

这些新修订和新发出的准则﹐除IFRS3企业合并以及相关的对IAS36和IAS38的修订（参见附注3）之外﹐均将于2005年1月1日开始的会计年度生效。

为了让读者能更全面了解及作好准备﹐因此下表除包括对现行国际会计准则的比较（在“国际财务报告准则（修订前）”一栏表示）﹐还包括对新发出及修订后的准则的比较（在“国际财务报告准则（修订后）”一栏表示）。

随着多国采用国际财务报告准则﹐香港会计师公会亦明确其全面与国际财务报告准则协调的准则制定目标。

因此香港最近发出的新准则﹐均以国际财务报告准则为蓝本﹐并将于2005年之后开始生效﹐而多项已发出的征求意见稿﹐亦与国际财务报告准则相符。

由于新准则将会与“国际财务报告准则（修订后）”一栏的内容大致相同﹐因此下表“香港会计实务准则”一栏的内容只包括目前已经生效的准则﹐并未包括新发出的准则的内容﹐但为方便了解香港会计准则的发展情况﹐表内亦会列出准则进展的资料。

会计核算比较

科目

中国

国际财务报告准则（修订前）

国际财务报告准则（修订后）

香港会计实务准则

一般比较

资产和负债的定义

资产﹐是指过去的交易、事项形成并由企业拥有或者控制的资源﹐该资源预期会给企业带来经济利益。

负债﹐是指过去的交易、事项形成的现时义务﹐履行该义务预期会导致经济利益流出企业。

基本上﹐不符合资产和负债定义﹐并且不属于权益的项目不可在资产负债表上确认。

资产和负债的定义与中国相同﹐对于不符合资产和负债定义﹐并且不属于权益的项目﹐一概不可在资产负债表上确认。

与修订前一致

与国际财务报告准则（修订前）（以下简称“IFRS（修订前）”）相同

一般确认及计量原则

按价款金额入账﹐一般不考虑递延支付的折现影响（现值）。

与中国大致相同﹐但会考虑递延支付的折现影响（现值）。

与修订前一致

与IFRS（修订前）相同

固定资产及无形资产

固定资产和无形资产

按成本减折旧或摊销计量﹐但如发生减值﹐应减记至可收回金额。

与中国相同﹐但容许资产重估。

基本上与修订前一致﹐但对于有不确定使用寿命的无形资产（见下述有关内容）﹐则不摊销。

与IFRS（修订前）相同

[已发出HKAS16]

固定资产

-折旧

允许企业根据固定资产的性质和使用情况﹐合理地确定固定资产的使用寿命和预计净残值﹐并根据固定资产所含经济利益预期实现方式﹐选择合理的固定资产折旧方法。

固定资产折旧方法可以采用年限平均法、工作量法、年数总和法、双倍余额递减法等。

按照财会[2004]3号文﹐改变折旧方法会作为会计估计变更处理。

与中国相似。

澄清对于固定资产每一重要部分应分别确定折旧﹐即应采用部件折旧法（componentdepreciationmethod）

与IFRS（修订前）相同

[已发出HKAS16]

投资性房地产

一般作为固定资产处理；但对于房地产开发企业自行开发用于出租目的的房地产﹐会作为出租开发产品按期摊销﹐而按照财会[2004]3号文﹐其账面价值在资产负债表作为其他长期资产列示。

可选择成本法或以公允价值计量。

当选用成本法﹐则按成本减累计折旧及减值准备计量﹐但需披露其公允价值。

当以公允价值计量﹐则将公允价值变动计入当期损益。

与修订前大致相同﹐但对于经营租赁下持有的房地产﹐在符合一定条件下﹐也可作为投资性房地产。

按公允价值计量。

公允价值变动应计入权益﹐除非总体投资性房地产的公允价值低于其账面价值总额﹐在此情况﹐差额会计入当期损益。

[已发出征求意见稿]

在建工程（即建造中的固定资产）

-減值

企业在建工程预计发生减值时﹐如长期停建并且预计在3年内不会重新开工的在建工程﹐也应当计提资产减值准备。

基本上与中国相同﹐但无任何停工期限规定作为计提减值准备依据。

与修订前一致

与IFRS（修订前）相同

企业自行开发的无形资产

研究与开发费用﹐直接计入当期损益﹐不得资本化。

只有为依法申请取得的自行开发无形资产而发生如注册费、律师等费用﹐才能资本化。

研究支出在其发生时确认为费用。

开发支出符合一定条件（例如：

技术上可行﹐有足够资源完成发展项目﹐很可能产生未来经济利益）时应确认为无形资产。

与修订前一致

与IFRS（修订前）相同

无形资产

-摊销

规定无形资产应当自取得当月起在预计使用年限内分期平均摊销﹐计入损益

如预计使用年限超过了相关合同规定的受益年限或法律规定的有效年限﹐则采用孰短的原则。

如果合同和法律都没有规定年限的﹐摊销年限不应超过10年。

按无形资产的预期使用寿命摊销﹐但假定不可超过20年

取消了摊销年限不超过20年的假定﹐并且规定﹐如果无形资产有不确定（Indefinite）的使用寿命（即预期能产生净现金流入企业的未来期间﹐并不预期会受到限制）﹐则该等无形资产不应摊销﹐但应每年及在其出现减值迹象时进行减值测试。

与IFRS（修订前）相同

投资

一般投资

分为短期投资及长期投资

短期投资

•按成本与市价孰低计量﹐可按投资总体、类别或单项计提跌价准备。

如果某项投资占整个短期投资10%或以上﹐该项投资应按单项投资为基础计提跌价准备。

长期投资

股权投资：

-成本法

债权投资：

-成本溢价/折价摊销

如发生减值﹐应将账面价值减记至可收回金额。

分为企业源生的贷款和应收款项（适用于初始发行时购入、并且相关款项直接划转至发行人﹐且不打算立即或在短期内出售的债务性工具）、持有至到期日投资、为交易而持有的投资及可供出售的投资

为交易而持有的投资

-按公允价值计量﹐价值变动计入损益

可供出售的投资

-按公允价值计量﹐价值变动可选择计入损益或权益

企业源生的贷款和应收款项

-成本溢价/折价摊销-减值

持有至到期日的投资（指有意图及能力持有至到期日﹐并有固定或可确定金额和固定期限的投资）

-成本溢价/折价摊销-减值

分为贷款和应收款项、持有至到期日投资、以公允价值计量（经收益表）的投资（包括为交易而持有的投资及在初始确认时指定）及可供出售的投资

以公允价值计量（经收益表）的投资

-按公允价值计量﹐价值变动计入损益

可供出售的投资

-按公允价值计量﹐价值变动计入权益

贷款和应收款项（指有固定或可确定金额的﹐不论是企业源生的或取得的﹐但没有活跃市场报价的﹐同时并不属于或没有在初始确认时指定为上述两项的非衍生金融资产）

-成本溢价/折价摊销-减值

持有至到期日的投资

-成本溢价/折价摊销-减值

分为持有至到期日债务证券及非持有至到期日的债务证券

持有至到期日债务证券（指有意图及能力持有至到期日的债务投资）

-成本溢价/折价摊销-减值

非持有至到期日证券

-基准方法

投资证券（有明确、清楚及已记录的长期目的）：

成本-减值

其它投资：

公允价值（价值变动计入损益）

-允许方法

交易证券（为获得短期利润而持有的）：

公允价值（价值变动计入损益）

其它投资：

公允价值（价值变动计入权益）

[已发出HKAS32及39]

联营、合营及子公司–在投资者单独财务报表的核算

采用权益法

（通常﹐拥有被投资单位有表决权资本20%或以上﹐则视为具有重大影响）

联营企业及子公司：

成本法或权益法或作为可供出售的投资处理

合营企业：

无规定

除按IFRS5归类为持有待售的（见下述有关内容）以外﹐按成本法或按IAS39处理。

成本法或采用上述核算非持有至到期日证券的方法

[已发出HKAS及征求意见稿]

联营、合营及子公司–在合并报表中的核算

联营企业：

权益法

合营企业：

比例合并法

子公司：

合并

联营企业：

权益法

合营企业：

比例合并法/权益法

子公司：

合并

与修订前一致﹐但对于暂时拥有的联营和合营企业如按IFRS5应归类为持有以出售的﹐应按此处理（见下述有关内容）

此外﹐如果报告实体没有子公司﹐而不编制合并财务报表﹐则联营企业与合营企业也应按与合并报表一致的方法处理。

联营企业：

权益法

合营企业：

权益法

子公司：

合并

[已发出HKAS及征求意见稿]

可转换债券投资

作为债权投资核算﹐转换部分不单独进行会计处理。

转换部分作为嵌入衍生工具核算

与修订前一致

与中国一致

[已发出HKAS32及39]

长期投资：

股权投资差额/商誉

股权投资差额：

投资成本与享有被投资者净资产账面金额（购买被投资者的全部股权时按评估价[参见以下企业合并：

被购买企业的会计处理]）份额的差额。

借项：

有合同规定投资期限

-按投资期限摊销

没有投资期限

-按不超过10年的期限摊销

贷项：

按财会[2003]10号文规定﹐2003年3月17日之后产生的股权投资差额贷项记入资本公积。

之前产生的作为股权投资差额贷项﹐按投资期限或当没有投资期限时﹐按不低于10年的期限摊销

此外﹐按财会[2004]3号文﹐分段收购（stepacquisition）产生的股权投资差额﹐借项及贷项可按不同情况予以抵销。

商誉：

投资成本与收购的被投资者可辨认资产和负债的公允价值份额的差额。

商誉：

摊销期假定不超过20年

负商誉

-与预计未来损失和费用有关

在预计未来损失和费用确认时确认为收益

-与预计未来损失和费用无关

如负商誉不超过取得的可辨认非货币性资产公允价值（FV）：

按取得的可辨认应折旧/摊销资产的加权平均剩余年限摊销

负商誉超过FV：

超过部份立刻确认为收益

商誉与负商誉不可抵销

商誉：

不再摊销﹐以成本减减值列示

负商誉：

直接贷记损益

与修订前相同

与IFRS（修订前）相同

与IFRS（修订前）相同

其它资产及负债

应收款项

-坏账

企业应于期末时分析各项应收款项的可收回性﹐并且计提可能产生的坏账损失﹐但一般不考虑折现的影响。

与中国相同﹐但会考虑折现（包括利息）的影响。

与修订前一致

一般与IFRS（修订前）相同

[已发出HKAS32及39]

存货

按成本与可变现净值孰低计量。

与中国相同。

与修订前一致

与IFRS（修订前）相同

[已发出HKAS2]

委托贷款

归类为投资﹐并按成本计量。

但如发生减值﹐应减记至可收回金额。

按IAS39处理

与修订前一致

与中国相同﹐但不会归类为投资。

[已发出HKAS32及39]

持有待售的非流动资产

没有相关规定

没有相关规定﹐但会考虑减值。

对于分类为持有以出售的资产及处置组合（disposalgroup﹐指在单一交易中会一起出售或以其他方式处置的一组资产及相关的负债）：

以账面价值和公允价值减出售成本两者中较低者计量

不再提取折旧

在资产负债表表中单独列示

与IFRS（修订前）相同

可转换债券

–归类

将其归类为负债

将其归类为负债部份和权益部份

与修订前一致

与中国一致

[已发出HKAS32及39]

损益项目

一般收入确认

原则

强调在与商品所有权上的主要风险和报酬已转移和经济利益很可能流入企业时﹐收入才予以确认。

与中国相同

与修订前一致

与IFRS（修订前）相同

建造合同收入

当相关项目的结果能够可靠地估计﹐包括完成程度能可靠确定时﹐采用完工百分比法确认收入。

与中国相同

与修订前一致

与IFRS（修订前）相同

现金股利收入（不包括投资款中已包括的应收股利）

短期投资

-于实际收到时冲减投资成本。

长期投资

-于宣告分派时﹐将相关于被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额确认为投资收益﹐所获得的股利超过上述数额的部份﹐冲减投资的账面价值。

于收款权确立时才予以确认为收入﹐但与被投资单位在接受投资前的净利润相关的分配额﹐即冲减投资成本﹐如果难以区分是否从投资前的净利润相关﹐股利应确认为收入﹐除非分配额清楚是收回投资成本的一部份。

与修订前一致

与IFRS（修订前）相同

开办费

先在长期待摊费用中归集﹐待企业开始生产经营当月起一次计入开始生产经营当月的损益。

发生当期确认为费用

与修订前一致

与IFRS（修订前）相同

借款费用

为购建固定资产的专门借款所发生的借款费用﹐在符合资本化条件时应予资本化﹐直至资产达到预定可使用状态

其它借款费用应于发生当期确认为费用

资本化金额

-借款利息及折价或溢价的摊销：

累计支出加权平均数X专门借款加权平均利率

-辅助费用和汇兑差额：

直接计入成本（金额较小的辅助费用可直接计入财务费用）

-暂时投资收入：

不得冲减资产成本

但房地产商品开发过程中发生的借款费用不须按上述要求处理。

按照《房地产开发企业财务管理若干问题的补充规定》﹐对于房地产开发企业为开发房地产而借入的资金所发生的利息等借款费用﹐在开发产品完工以前﹐计入开发成本﹐开发产品完工以后发生的﹐计入财务费用。

∙此外﹐建造合同成本不能包括借款费用。

基准处理方法是费用化但允许选用资本化

如果资本化﹐仅限于为购建符合条件资产（例如厂房–包括土地使用权的支出、需长时间制造的存货、建造合同等）而发生的借款费用

资本化金额

-专门借款

所有借款费用

暂时投资收入须冲减资本化金额

-其它借款：

扣减专门借款后的累计支出加权平均数X其它借款加权平均利率

与修订前一致

只可采用IFRS资本化的方法

[已发出征求意见稿]

政府补助

国家拨入的专门用于技术改造、技术研究等的拨款﹐待项目完成形成各项资产的部分后﹐记入资本公积；

企业按销量或工作量等﹐依据国家规定的补助定额计算并按期给予的定额补贴﹐应于期末﹐按应收的补贴金额﹐记入补贴收入；

▪属于国家财政扶持的领域而给予的其它形式补助﹐企业应于收到时﹐记入补贴收入。

[财政部于2002年10月发布了“政府补助和政府援助”的征求意见稿﹐按照该征求意见稿﹐基本上﹐政府补助采用权责发生制核算；对于与资产相关的政府补助﹐计入资本公积；对于与收益相关的政府补助﹐计入损益。

]

与资产相关的政府补助：

-列为递延收益﹐在资产的使用寿命内﹐有系统并合理地确认为收益；或

-将补助额从资产账面价值扣除（即通过减少折旧费的方式﹐在应折旧资产使用寿命内将补助确认为收益）；

为已发生的成本或损失作出补偿、或为企业提供直接财务支持（未来不会发生相关成本）的政府补助：

-在其成为应收款项的期间内﹐确认为收益。

非货币性政府补助：

-按公允价值入账；或

-以名义金额入账

与修订前一致

与IFRS（修订前）相同。

所得税

可采用应付税款法或纳税影响会计法

应付税款法

-按当期计算的应交所得税确认为当期所得税费用

纳税影响会计法

-确认时间性差异对所得税的影响（但不能确认税务亏损产生的递延税项借项）

-可采用递延法或损益表负债法

采用纳税影响会计法

确认暂时性差异对所得税的影响

采用资产负债表负债法

与修订前一致

与IFRS（修订前）相同

退税收入

（不包括出口退税﹐见附注1）

按规定以交纳所得税后的利润再投资所应退回的所得税﹐以及所得税先征后返﹐于实际收到退回的所得税时﹐冲减退回当期的所得税费用；

退还的增值税等﹐于实际收到时﹐记入补贴收入；

退税收入﹐在符合收入确认条件时确认（即相关的经济利益很可能流入﹐金额可以可靠地计量时）﹐计入损益。

与修订前一致

与IFRS（修订前）相同

职工奖励及福利基金

为利润分配项目﹐记入负债中“应付福利费”科目

作为费用﹐计入损益

与修订前一致

与IFRS（修订前）相同

特殊项目

融资租赁

-分类

当相关租赁将与资产所有权有关的全部风险和报酬实质上转移予承租方﹐该租赁则归类为融资租赁﹐但当最低租赁付款额/收款额的现值几乎相当于租赁资产原账面金额﹐则该租赁也归类为融资租赁。

与中国大致相同﹐但当最低租赁付款额/收款额的现值几乎相当于租赁资产公允价值时﹐才考虑归类为融资租赁。

与修订前一致

与IFRS（修订前）相同

[已发出征求意见稿]

融资租赁

-承租人租赁资产确认

∙按租赁开始日租赁资产原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者作为租入资产入账价值。

∙按租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者作为租入资产的入账价值。

基本上与修订前一致﹐但新修订要求于租赁期开始日（Commencementoftheleaseterm）确认﹐而非租赁订立日（Inceptionofthelease﹐对租赁分类的日期）。

与IFRS（修订前）相同

∙未确认融资费用（最低租赁付款总额减租入资产的入账价值）可以采用实际利率法、直线法或年数总和法计入各会计期间。

∙但如果租赁资产总额小于或等于承租人资产总额的30%﹐承租人可以直接采用最低租赁付款额记录融资租入资产和长期应付款﹐不用计算未确认融资费用。

∙融资费用应按实际利率法计入各会计期间。

[已发出征求意见稿]

融资租赁

-出租人融资租赁收入确认

∙应将租赁开始日最低租赁收款额作为应收融资租赁款的入账价值﹐并同时记录未担保余值﹐将最低租赁收款额与未担保余值之和与其现值之和的差额记录为未实现融资收益（作为应收融资租赁款的减项）

∙未实现融资收益应采用实际利率法计算各会计期间的融资收入（也可采用直线法或年数总和法﹐但其结果须与按实际利率法计算的结果无重大差异时才可采用）。

∙超过一个租金支付期未收到租金时﹐应停止确认融资收入﹐其已确认但未收到的融资收入﹐应予冲回。

∙与中国相同

∙与中国相似

∙只有当未来经济利益不是很可能流入企业时才不予确认融资收入。

另外当不确认融资收入的情况出现﹐须同时考虑对应收融资租赁款计提减值准备。

基本上与修订前一致﹐但新修订要求于租赁期开始日（Commencementoftheleaseterm）确认﹐而非租赁订立日（Inceptionofthelease）。

∙与IFRS（修订前）相同

∙与IFRS（修订前）相同

∙与IFRS（修订前）相同

[已发出征求意见稿]

售后租回

∙融资租赁

售价与资产账面金额差额

-递延﹐并按租赁资产折旧进度进行分摊

∙经营租赁

售价与资产账面金额差额

-递延﹐并按租赁支付比例分摊

∙融资租赁

售价超过账面金额差额

-递延﹐并在租赁期内分摊

∙经营租赁

-售价=公允价值：

立即确认损益

-售