生产与存货循环的审计培训资料全.docx

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第11章生产与存货循环的审计

本章考情分析

本章在2011—2013年累计考分为42分，年均14分，属于稳定的高频率、高分值、高难度的“三高”章。

本章是应用特色非常强的一章，也是教材容与考试容差别最大一章，需要考生高度的理解力和应用能力。

存货历来是审计考试的重点。

其中,存货监盘的对象很具体，命题灵活性很高，导致解题难度很大；计价测试也涉及到千变万化的原因，如市场需求降低、推出新产品等，存货跌价准备几乎是每个风险评估综合题中必然涉及的素材。

近三年题型题量考情分析表

本章学习思路图

本章容讲解

第一节生产与存货循环的特点

一、涉及的主要凭证与会计记录

（一）生产指令

生产指令又称“生产任务通知单”或“生产通知单”，是企业下令制造产品的书面文件。

与生产通知单一起下发的还有“材料需求报告”。

（二）领发料凭证

领发料凭证包括生产部门填写的领料凭证和仓储部门填写的发料凭证。

为控制材料发出凭证还包括材料发出汇总表、领料单、限额领料单、领料登记簿、退料单等。

（三）产量和工时记录

登记工人或生产班组在出勤时间完成产品数量、质量和生产这些产品所耗费工时数量的各种原始记录，是存货成本中分配人工费用的依据。

（四）工薪汇总表及工薪费用分配表

1.工薪汇总表反映企业全部工薪的结算情况，据以进行工薪总分类核算和汇总整个企业工薪费用，是工薪费用分配的依据。

2.工薪费用分配表反映了各生产车间各产品应负担的生产工人工薪及福利费。

（五）材料费用分配表

汇总反映生产车间各产品所耗费的材料费用的原始记录。

（六）制造费用分配汇总表

汇总反映各生产车间各产品所应负担制造费用的原始记录。

（七）成本计算单

归集某一成本计算对象所应承担的生产费用，计算该成本对象的总成本和单位成本。

（八）存货明细账

反映各种存货增减变动情况和期末库存数量及相关成本信息。

二、涉及的主要业务活动

生产与存货交易流程

（一）计划和安排生产

由生产计划部门负责实施。

根据客户订购单或者对销售预测和产品需求分析来决定生产授权。

如决定授权生产，即签发预先顺序编号的生产通知单和材料需求报告，列示所需要的材料和零件及其库存[传递给仓库和生产部门]。

（二）发出原材料

仓库根据生产部门的领料单发出原材料，列示材料的数量和种类、领料部门名称。

领料单通常一式三联。

仓库发料后，一联连同材料交领料部门[主要是生产部门]，一联留在仓库登记材料明细账，一联交会计部门进行材料收发核算和成本核算。

（三）生产

生产部门收到生产通知单及领取原材料后，将生产任务分解到生产工人，将原材料交给生产工人。

（四）验收

完成生产任务后，将完成的产品交生产部门查点[统计]，然后转交[验收部门]检验员验收并办理入库手续，或将所完成的产品移交下一个工序。

（五）储存产成品

产成品入库前，仓库先行点验和检查并[在验收单上]签收。

然后将实际入库数量[验收单]通知会计部门

[明确一下：

实际完工入库数量是由仓库通知会计部门的，不是生产部门，也不是验收部门]。

据此，仓库确立了应承担的责任，并验证了验收部门的工作。

仓库部门应根据产成品的品质特征分类存放，并填制标签。

（六）核算产品成本

1.实物流转记录：

各种生产记录（生产通知单、领料单、计工单、入库单等文件资料）都要汇集到会计部门，由会计部门检查、核对，了解和控制存货实物流转；

2.成本会计核算：

会计部门设置相应会计账户，会同有关部门对生产过程中的成本进行核算和控制。

（七）发出产成品

产成品发出须由独立发运部门进行。

装运产成品时必须持有经有关部门核准的发运通知单[销售单]，并据此编制出库单。

出库单一般为一式四联，一联交仓库部门；一联发运部门留存；一联送交顾客；一联作为给顾客开发票的依据[D9章曾经提及]。

生产与存货流程表

第二节生产与存货循环的部控制和控制测试

一、生产与存货交易的部控制

生产与存货循环的部控制包括存货[数量、质量]的部控制和成本会计[计价]制度的部控制两个大的方面。

（一）成本会计制度控制目标、关键控制和测试一览表

1.控制目标：

发生

逻辑：

XX的可能是虚构的。

XX不得生产、不得领料、不得领薪。

2.控制目标：

发生

逻辑：

正常的业务都是有根有据的/单证齐全是发生认定的必要前提；缺少依据是虚构的迹象/审核是虚构的克星。

3.控制目标：

完整性

思路：

连续编号是完整性控制的主要手段。

4.控制目标：

发生、完整性、准确性、计价和分摊

控制特点：

业务繁多，难以针对细节进行定量层面控制，只强调适当性、一贯性，属定性层面控制。

5.控制目标：

存在、完整性

控制目标是使存货实物的实际数量与记录的数量一致。

存货短缺[存在认定]、盘盈[完整性认定]的根源往往在人，所以需要加强对认定控制，也就是各司其职、职责分离。

6.控制目标：

存在、完整性、计价和分摊

存货监盘属于控制测试和实质性程序的组合程序。

包括现场观察被审计单位的人员执行盘点程序的情况[控制测试]和对重要的存货进行计量[实质性程序]

（二）与存货相关的部控制

二、评估重大错报风险

（一）影响存货重大错报风险的因素

1.存货的数量和种类。

数量越大，种类越多，存货的存在、完整性认定的重大错报风险越高。

2.成本归集的难易程度。

成本核算流程越复杂，核算方法越复杂，存货计价和分摊认定的重大错报风险越高。

不同来源存货在计价和分摊方面的性质是不同的，如产成品、外购产品。

3.旧过时的速度或易损坏程度。

旧过时的速度越快，存货计价和分摊或存在认定重大错报风险越高。

4.遭受失窃的难易程度。

越是容易失窃的存货，存在认定的重大错报风险越高。

存货项目可能存在多种认定的风险，如存在、完整性、权利和义务、计价和分摊等。

存货审计还涉及财务报表的其他多个项目，如成本、收入、资产减值损失。

（二）导致存货重大错报风险的情形

1.数量庞大，业务复杂，增加了错误和舞弊的风险。

2.成本基础的复杂性。

原材料和直接人工等直接费用的分配比较简单，间接费用的分配可能较为复杂。

3.产品的多元化。

可能需要专家验证质量、状况或价值。

4.可变现净值难以确定。

例如价格受全球经济供求关系影响[13年综合题：

欧元贬值]的存货。

5.存货存放在很多地点[多次考过简答]。

增加途中毁损或遗失的风险，导致重复列示，也可能产生转移定价的错误或舞弊。

6.寄存的存货[多次考过简答]。

存货虽然存放在企业，但可能已不归企业。

反之，企业的存货也可能被寄存在其他企业。

（三）导致审计复杂性与风险的存货

1.具有漫长制造过程的存货。

2.具有固定价格合约的存货。

预期发生成本的不确定性是其重大审计问题。

3.与时装相关的服装行业。

由于消费者对服装风格或颜色的偏好容易发生变化，存货是否过时是重要的审计事项。

4.鲜活、易腐商品存货。

因为物质特性和保质期短暂，此类存货变质的风险很高

5.具有高科技含量的存货。

由于技术进步，此类存货容易过时。

6.单位价值高昂、容易被盗窃的存货。

例如，珠宝存货的错报风险通常高于铁制纽扣之类存货的错报风险。

[例题﹒2012年A卷综合题局部]

甲公司是ABC会计师事务所的常年审计客户，主要从事a、b和c三类石化产品的生产和销售。

A注册会计师负责审计甲公司2011年度财务报表，按税前利润的5%确定财务报表整体的重要性为60万元。

要求[看完了题帽看要求，看完了要求看资料]：

（1）针对资料一所述事项，结合资料二，假定不考虑其他条件，……并说明该风险主要与哪些财务报表项目（仅限于营业收入、营业成本、资产减值损失、应收账款、存货、固定资产和应付职工薪酬）的哪些认定相关。

（2）针对资料三的审计程序，假定不考虑其他条件，逐项指出相关审计程序与根据资料一（结合资料二）识别的重大错报风险是否直接相关。

如果不直接相关，指出与该审计程序直接相关的财务报表项目和认定。

资料一：

A注册会计师了解的甲公司情况及其环境摘录。

（3）甲公司委托第三方加工生产a产品。

自2011年2月起，新增乙公司为委托加工方。

甲公司支付给乙公司的单位产品委托加工费较其他加工方高20%。

管理层解释，由于乙公司加工的产品质量较高，因此委托乙公司加工a产品并向其支付较高的委托加工费。

A注册会计师发现，2011年a产品的退货大部分由乙公司加工。

[答案]

（1）

事项

序号

是否可能表明存在重大错报风险（是/否）

理由

财务报表项目名称及认定

（3）

是

委托加工费明显偏高管理层的解释与A注册会计师了解的情况不符,可能显示乙公司为未披露的关联方

[报表层风险]

资料三：

A注册会计师拟实施的进一步审计程序摘录。

（3）对委托加工费实施实质性分析程序。

[答案]

（2）

序号

是否与根据资料一（结合资料二）识别出的重大错报风险直接相关（是/否）

与该审计程序直接相关的项目和认定

（3）

否。

风险存在于报表层，程序针对认定层，

宰牛用的是杀鸡刀，不行

存货（计价和分摊）；营业成本（准确性）

[例题﹒2012年A卷综合题局部]

甲公司是ABC会计师事务所的常年审计客户。

A注册会计师负责审计甲公司2011年度财务报表。

要求[看完了题帽看要求，看完了要求看资料]：

（1）针对资料一所述各项,结合资料二,假定不考虑其他条件，逐项指出资料一所列事项是否可能表明存在重大错报风险。

如果认为存在重大错报风险，简要说明理由，并说明该风险主要与哪些财务报表项目（仅限于营业收入、营业成本、资产减值损失、应收账款、存货、固定资产和应付职工薪酬）的哪些认定相关。

资料一：

A注册会计师记录了所了解的甲公司情况及其环境，容摘录如下：

（4）b产品5月至8月的直接人工成本总额较其他月份有明显增加，单位人工成本没有明显变化，销售部、生产部和人力资源部经理均解释由于b产品有季节性生产的特点，需要雇用大量临时工。

这与A注册会计师在以前年度了解的情况一致[不用结合资料二就可以认为不存在重大错报风险。

]

[答案]

（1）

事项

序号

是否可能表明存在重大错报风险（是/否）

理由

财务报表项目名称及认定

（4）

否

0

0

三、控制测试[理解/熟悉，放进表里就是综合题]

（一）以部控制目标为起点的控制测试

如通过控制测试获取控制风险为中或低的证据，就可以接受较高的检查风险[为什么？

因为控制风险是重大错报风险的组成部分，与重大错报风险同向变动，而重大错报风险与可接受检查风险反向变动]，并在很大程度上通过实质性分析程序获取进一步的审计证据，减少对细节测试的依赖。

1.对于计划和安排生产这项主要业务活动，有些被审计单位的部控制要求，根据经审批的月度生产计划书，由生产计划经理签发预先按顺序编号的生产通知单。

在实施控制测试时，应抽取生产通知单检查是否与月度生产计划书中容一致[控制测试的经典思路]。

例.[以2013年A卷综合题为模版，展示出题方式]

A注册会计师在审计工作底稿中记录了甲公司生产与存货循环的部控制，部分容摘录如下：

序号

控制

控制测试和实质性程序及其结果

（*）

根据总经理审批的月度生产计划书，由生产计划经理签发预先按顺序编号的生产通知单

A注册会计师对控制的预期偏差率为零。

抽取25生产通知单检查是否与月度生产计划书中容一致。

经检查，A注册会计师发现有1生产通知单与当月的生产计划书不一致。

生产计划经理解释，由于当月生产任务繁重，难以按月度生产计划书安排生产，在签发生产通知单时进行了适当调整[没有按月度生产计划书签发生产通知单]。

A注册会计师认为解释合理，得出该项部控制有效运行的结论。

[放进表里就是综合题。

感觉如何？

]

2.对于发出原材料这项主要业务活动，有些被审计单位部控制要求：

（1）仓库管理员应把领料单编号、领用数量、规格等信息输入计算机系统，经仓储经理复核并以电子签名方式确认后，系统自动更新材料明细台账；

（2）原材料仓库分别于每月、每季和年度终了，对原材料存货进行盘点，会计部门对盘点结果进行复盘。

由仓库管理员编写原材料盘点明细表，发现差异及时处理，经仓储经理、财务经理和生产经理复核后调整入账。

在实施控制测试时应当：

（1）抽取出库单及相关的领料单，检查是否正确输入并经适当层次复核；

（2）抽取原材料盘点明细表并检查是否经适当层次复核，有关差异是否得到处理。

例.[以2013年A卷综合题为模版，展示出题方式]

A注册会计师在审计工作底稿中记录了甲公司生产与存货循环的部控制，部分容摘录如下：

序号

控制

控制测试和实质性程序及其结果

（*）

仓库管理员把领料单编号、领用数量、规格等信息输入计算机系统，经仓储经理复核并以电子签名方式确认后，系统自动更新材料明细台账

A注册会计师对控制的预期偏差率为零。

抽取25出库单及相关的领料单，检查是否正确输入并经仓储经理复核并以电子签名方式确认。

经检查，有2未经仓储经理复核，也未以电子签名方式确认。

仓储经理解释，发出这2批材料时，其正在公司总部参加重要会议，仓库管理员为避免影响生产，直接将材料发出[违反制度规定]。

A注册会计师认为解释合理，也理解仓库管理员的做法，得出部空有效运行的结论。

[放进表里就是综合题。

感觉如何？

]

3.对于生产产品和核算产品成本这两项主要业务活动，有些被审计单位部控制要求：

（1）生产成本记账员应根据原材料出库单，编制原材料领用凭证，与计算机系统自动生成的生产记录日报表核对材料耗用和流转信息；由会计主管审核无误后，生成记账凭证并过账至生产成本及原材料明细账和总分类账；

（2）每月末，由生产车间与仓库核对原材料、半成品、产成品的转出和转入记录，如有差异，仓库管理员应编制差异分析报告，经仓储经理和生产经理签字确认后交会计部门调整；

（3）每月末，由计算机系统对生产成本中各项组成部分进行归集，按照预设的分摊公式和方法，自动将当月发生的生产成本在完工产品和在产品中按比例分配；同时，将完工产品成本在各不同产品类别中分配，由此生成产品成本计算表和生产成本分配表；由生产成本记账员编制成生产成本结转凭证，经会计主管审核批准后进行账务处理。

在实施控制测试时应当：

（1）抽取原材料领用凭证，检查是否与生产记录日报表一致，是否经适当审核，如有差异是否及时处理；

（2）抽取核对记录，检查差异是否已得到处理；

（3）抽取生产成本结转凭证，检查与支持性文件是否一致并经适当复核；

（4）预设的分摊公式和方法是否存在变更，变更是否经适当审批，必要时考虑利用计算机专家的工作。

例.[以2013年A卷综合题为模版，展示出题方式]

A注册会计师在审计工作底稿中记录了甲公司生产与存货循环的部控制，部分容摘录如下：

序号

控制

控制测试和实质性程序及其结果

（*）

每月末，由生产车间与仓库核对原材料、半成品、产成品的转出和转入记录，如有差异，仓库管理员应编制差异分析报告，经仓储经理和生产经理签字确认后交会计部门调整

A注册会计师询问并检查了差异分析报告的编制与调整情况，发现9月份、10月份没有编制差异分析报告[或没有对差异分析报告中反映的情况进行调整]。

仓储经理解释，9、10两个月份与生产车间核对结果表明不存在差异，所以没有编制差异分析报告[符合规定/如果编了但未调整，属重大缺陷]。

A注册会计师检查了9、10两个月份仓库与生产车间核对的记录，没有发现异常，得出部控制有效运行的结论[正确]。

[放进表里就是综合题。

感觉如何？

]

（二）以风险为起点的控制测试

2013年A卷综合容摘录：

A注册会计师在审计工作底稿中记录了甲公司销售及收款循环的部控制，部分容摘录如下：

序号

风险

控制

（1）

向客户提供过长信用期而增加坏账损失风险

客户的信用期由信用管理部审核批准，如长期客户临时申请延长信用期，由销售部经理批准。

（2）

已记账的收入未发生或不准确

财务人员将经批准的销售订单、客户签字确认的发运凭单及发票所载信息相互核对无误后，编制记账凭证（附上述单据），经财务部经理审核后入账。

资料四：

A注册会计师在审计工作底稿中记录了实施的控制测试和实质性程序及其结果，部分容摘录如下：

序号

控制

控制测试和实质性程序及其结果

（1）

产品送达后，甲公司要求客户的经办人员在发运凭单上签字。

财务部将客户签字确认的发运凭单作为收入确认的依据之一

A注册会计师对控制的预期偏差率为零，从收入明细账中抽取25笔交易，检查发运凭单是否经客户签字确认。

经检查，有2发运凭单未经客户签字。

销售人员解释，这2批货物在运抵客户时，客户的经办人员出差。

由于以往未发生过客户拒绝签收的情况，经财务部经理批准后确认收入。

A注册会计师对上述客户的应收账款实施函证，回函结果表明不存在差异

在生产阶段间转移商品-2（续）

风险

计算机控制

人工控制

控制测试

同上

[检查性控制]下一生产阶段的成本直到前一生产阶段已经完成才能进行记录[前边未完成，后边不能做]。

每日生产报告记录生产任务从一个阶段转移到下一阶段的日期和时间，并识别授权转移的员工。

[检查性控制]每个连续性生产阶段最后的累计成本也要在每日生产报告中反映

生产管理层检查已分配的成本，并询问不一致的情况

同上

转移产品至产成品仓库-3（续）

风险

计算机控制

人工控制

控制测试

由计算机将已完工产品转移的数量和成本记录至完工产品存货主文档。

由计算机生成关于所有生产任务已转移至产成品存货的完工生产报告[三条控制都是为了防止接收后不认账]

使用计算机辅助审计[快捷]方法，将完成的生产任务与转移到产成品仓库的完工产品进行比对，检查转移的数量、成本是否一致

表11-3-15

保管存货和维护存货主文档-1

风险

计算机控制

人工控制

控制测试

记录的存货数量可能与实际存货数量不一致

[计算机可以提供记录的数量以供与实际比较]

定期或持续执行存货盘点，调整存货主文档中存货余额和总分类账的余额。

对于接收的完工产品、外购和销售的商品实施截止测试[保证账面记录正确]

检查存货盘点和记录的存货余额。

检查授权调整存货余额的证据

表11-3-16

保管存货和维护存货主文档-2

风险

计算机控制

人工控制

控制测试

存货主文档中的总额可能和存货总分类账的金额不一致

由计算机将总分类账和存货主文档中的总额进行持续的比对，并打印比对不一致的交易和余额的例外报告

[计算机比对，打印例外报告]

对接收的产成品、外购和销售的商品实施截止测试。

对于存货主文档和存货总分类账中存货的损耗和错误进行调整

[人工调整例外与错误]

检查管理层复核和经授权调整的证据

表11-3-17

保管存货和维护存货主文档-3

风险

计算机控制

人工控制

控制测试

存货过时或者状况恶化，以至于其账面价值可能超过了市场价值[靠人]

打印出各存货项目的销售量，以及与现有销售需求相对应的当前库存情况

经常复核过时和毁损的存货，定期对存货项目计提减值准备作出决定。

期末按照过往经验和一贯的会计政策计算存货跌价准备。

检查存货的销售情况以及各存货项目的最后销售日，以便识别销售缓慢和没有销售出去的存货

检查管理层复核存货过时和存货减值的证据。

询问计算存货减值准备人员的胜任能力。

确认行业标准并考虑被审计单位的假设是否合理。

测试确定存货销售量的程序化的控制

表11-3-18

保管存货和维护存货主文档-4

风险

计算机控制

人工控制

控制测试

控制环境和控制活动可能未能使管理层关注存货的变动、计量或者计价，以及与之高度相关的财务报表中可能存在的潜在错误、错报和舞弊

 维护计算机应软件必须靠人工完成[名医不自医]

高级管理层的监控主要涉及以下方面：

生产量和生产成本；原材料和产成品存货水平；根据存货盘点的数量和存货主文档以及存货的损耗和丢失情况进行调整；与销售需求有关的脱销和储存过量情况；标准成本差异和间接费用分配应当与企业的实际情况和行业的一般情况匹配；监控关键业绩指标

检查管理层监控程序和关键业绩指标的有效性，以防止、发现并纠正生产与存货交易和余额相关的错误和舞弊

[2013年A卷综合题局部]

甲公司是ABC会计师事务所的常年审计客户,拥有乙公司和丙公司两家联营公司。

甲公司主要从事建材的生产、销售以及建筑安装工程。

A注册会计师负责审计甲公司2012年度财务报表,拟于2013年4月1日出具审计报告。

财务报表整体的重要性为25万元。

要求[看完了题帽看要求，看完了要求看资料]：

（3）针对资料四的事项,假定这些控制的设计有效并得到执行,根据控制测试和实质性程序及其结果,指出资料四所列控制运行是否有效,如认为运行无效,简要说明理由。

资料四：

A注册会计师在审计工作底稿中记录了实施的控制测试和实质性程序及其结果,部分容摘录如下：

序号

控制

控制测试和实质性程序及其结果

（2）

如需对ERP系统中设定的生产成本计算方法和公式进行变更,财务部将系统变更申请在当月提交至信息技术部,由其在月末前[无条件]完成变更。

在检查信息技术部是否及时，恰当处理收到的申请时，A注册会计师发现2012年11月财务部提交的系统变更申请未在当月处理。

信息技术部解释当月由于工作繁忙，未及时更改，已通知财务部[执行无效]。

财务人员解释，2012年11月起，生产过程中心添加了某种辅料。

因ERP系统尚未变更，财务人员通过手工计算调整生产成本[“未变更”严重影响工作]。

A注册会计师进行了相关测试，未发现生产成本计算错误[结果证明不了过程]。

[答案]

序号

控制运行是否有效（是/否）

理由

（2）

否

信息技术不未及时处理系统变更申请，该控制未得到及时执行。

[2012年A卷综合题局部]

甲公司是ABC会计师事务所的常年审计客户，主要从事a、b和c三类石化产品的生产和销售。

A注册会计师负责审计甲公司2011年度财务报表，按照税前利润的5%确定财务报表整体的重要性为60万元。

要求

（1）[看完了题帽看要求，看完了要求看资料]:

针对资料一所述事项，结合资料二，假定不考虑其他条件，指出资料一所列事项是否可能表明存在重大错报风险。

如果认为存在重大错报风险，简要说明理由，并说明该风险主要与哪些财务报表项目（仅限于营业收入、营业成本、资产减值损失、应收账款、存货、固定资产和应付职工薪酬）的哪些认定相关。

资料一：

A注册会计师了解的甲公司情况及其环境摘录。

（1）甲公司利用ERP系统核算生产成本，在以前年度，利用ERP系统之外的G软件手工输入相关数据后进行存货账龄的统计和分析。

2011年，信息技术部门在ERP系统中开发了存货账龄分析子模块[评注：

自行开发,应怀疑。

14教材P341如果管理层作出会计估计时采用了部开发的模型或偏离了某一特定行业或环境中所采用的通用方法，则可能存在更大的重大错报风险]，于每月末自动生成存货账龄报告。

甲公司会计政策规定，应当结合存货账龄等因素确定存货期末可变现净值，计提存货跌价准备[表明如系统存在问题，将直接影响存货计价和分摊认定，资产减值损失准确性认定。

无需看资料二]

资料二：

有关制造费用的财务数据摘录[金额单位：

万元]

明细项目

未审数

已审数

2011年