第三章所得税会计.docx

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第三章所得税会计

第三章所得税会计

第一节、所得税概述

（一）所得税的发生

现代所得税始于18世纪末,战争是招致所得税发生的温床,1793年法国出现综合所得税,1799年英国出现团体所得税。

（二）所得税的分类

法人所得税（企业所得税）

按征税人不同分为

团体所得税

（三）所得税与流转税的区别

1.征税对象不同

所得税:

以纯所得额为对象

流转税:

以销售额或营业额为对象

2.课税环节不同

所得税:

在支出和利润分配环节征收

流转税:

在流通环节征收

3.课税原那么不同

所得税:

以能担负为立法原那么,具有公允税负的作用。

流转税:

缺乏弹性。

（四）所得税的性质

1. 收益分配观

是国度参与企业利润分配并调理其收水平的税种,表达国度与企业的分配关系。

2.费用观

是企业为取得支出而发作的一项费用支出。

在过去几十年中，我国会计制度不时是把所得税作为企业利润分配的一项内容来处置，而在其他国度和地域及国际会计准那么委员会的有关准那么中，均是作为费用途理。

1994年以来，随着我国会计制度、税收制度革新的深人，人们逐渐看法到利润分配是企业对税后利润的分配，其性质属于一切者权益；而所得税那么是国度依法对企业纯收益课征的税收，它具有强迫性、无偿性，是企业的一项纯支出，从性质上看属于一种费用。

财政部在制定«所得税会计处置规则»中改动了过去的做法，把所得税作为费用途理。

与普通费用相比，所得税费用有其特殊性：

首先，所得税是一种微观费用支出。

它直接构成国度财政支出的来源，是企业消耗社会资源等而应发作的支出，而不是企业为取得某种资产或支出而发作的支出。

其次，所得税是一种法定费用。

它的发作额取决于国度的所得税法，具有无偿性、固定性和强迫性，这与由股东大会决议的按股权比例分配的利润不同。

第二节所得税会计概述

（一）所得税会计的概念

所得税会计是税务会计的重要组成局部,也是财务会计的重要组成局部,它是以国度现行所得税法为准,在按会计准那么、会计制度确定,计量和记载涉税会计要素的基础上,停止征税调整,反映计税差异,并按一定会计方法计算征税人在一定时期应交所得税额,应计所得税费,编制并报送所得税会计报表的专业会计。

（二）所得税会计基础

最后只要现金收付制;后来,由于越来越多的企业普遍采用权责发作制用于财务报告的目的,由于账簿记载转换的不方便,在会计界的努力下,税务当局也接受了权责发作制用于征税目的。

如今是现金收付制和权责发作制均运用。

（三）所得税的计算

1.计算公式

应纳所得税额=应征税所得额（应税收益）×税率

（1）税率确实定

目前我国采取比例税率。

年度应征税所得额（应税收益）>30万元,税率?

%;

30万元<年度应征税所得额（应税收益）,税率?

%;

（2）应征税所得额（应税收益）确实定

应征税所得额（应税收益）=会计利润（利润总额）±调整项目

（此处掌握会计利润与应税利润的区别）

调整项目包括永世性差异和时间性差异两大类。

2.永世性差异

（1）永世性差异的性质

它是由于会计准那么或会计制度与税法在确认支出、费用等计算口径上的不同所发生的差异。

（2）特点

这类差异永远存在,不会消逝,除非修正会计制度或税法。

（3）类型

①    会计上确以为支出,但税法上不确以为支出。

如:

国债利息支出;

投资企业从国际其他被投资单位分回的税后利润,但双方的所得税率相反,不需求补交所得税。

应征税所得额<利润总额

②    税法上确以为支出,但会计上不确以为支出。

如:

在建工程耗用本企业消费的产品等视同销售行为。

 ③  会计上确以为费用,但税法上不确以为费用。

A、范围不同（项目差异）

违法运营的罚款和被没收财物的损失;

各项税收的滞纳金、罚金和罚款;

各种非救援性、非公益性捐赠和资助支出;

自然灾祸或不测事故损失有赔偿的局部等。

B、规范不同（规范差异）

●超标利息支出

税法规则向非金融机构借款的利息支出,高于依照金融机构同类、同期存款利率计算的金额以外的局部,要作为计税金额;

●超标工资性支出

●超标的三项经费

税法规则,职工福利费、工会经费、职工教育经费区分依照工资总额的14%、2%、2.5%计算,超越局部要作为计税金额。

●超标的公益性、救援性捐赠

税法规则,公益性、救援性捐赠在年度利润总额12%以内的局部准予扣除,超越局部要作为计税金额。

●超标业务招待费

税法规则,业务招待费按全年营业支出的一定比例计算,超越局部要作为计税金额。

级距全年销售支出净额扣除比例速算添加数

1≤1500万元不超越该局部支出的0。

5%0万元

2>1500万元不超越该局部支出的0。

3%3万元

业务招待费扣除规范=当级销售支出净额×当级扣除比例+当级速算添加数

●新业务招待费

应征税所得额>利润总额

④税法上确以为费用,但会计上不确以为费用。

如:

税法规则,企业发作的新产品、新技术、新工艺研讨费用,比上年实践发作额增长到达10%以上（含10%）,其当年实践发作的费用按规则据实列支外,经主管税务机关审核同意后,可再按其实践发作额的50%,直接抵扣当年应征税所得额。

应征税所得额<利润总额

3暂时性差异----时间性差异

（1）时间性差异的性质

它是指会计准那么或会计制度与税法在确认支出、费用等计算口径上相反,但由于确认的时间不同所发生的差异。

（2）特点

这类差异会随着时间的推移而消逝。

会计10年1000万100万

税收5年200万

（3）类型

① 会计上确以为支出的时间先于税法。

比如:

在投资和受资双方企业的所得税率不相反时,而且投资方的所得税率高于受资方的所得税率,投资方采用权益法核算临时股权投资,当受资企业完成利润,投资方失掉有关证据时,会计上确以为投资收益,税法上却要等到实践收到股利时,才确认投资收益。

②税法上确以为支出的时间先于会计。

比如:

提早收取的租金、利息、运用费,在收到时就计税,但财务会计要求在以后实践提供效劳时才确以为支出。

借：

临时股权投资300

贷：

投资收益300

（3）类型

 ③会计上确以为费用的时间先于税法。

比如:

产品保修费,会计上是在产品销售收回保修单时估量确认,税法是在实践发作保修费时才加以确认。

④税法上确以为费用的时间先于会计。

比如:

固定资产折旧费用,税法上采用减速折旧法,会计却采用运用年限法,在固定资产运用的前半期,报税的折旧费用要大于会计上确认的折旧费用。

借：

销售费用200

贷：

估量负债200

第三节、所得税会计的账务处置

（一）应付税款法

（二）征税影响会计法

⏹1递延法

⏹2债务法

利润表债务法

资产负债表债务法

（一）应付税款法

1.定义

指企业不确认时间性差异对所得税的影响金额,依照当期计算的应交所得税确以为所得税费用的方法。

2.核算要点

（1）   在该方法下,〝所得税费用〞账户和〝应交税费----应交所得税〞账户两者的入账金额相等;

（2）   依照税法的规则确认〝应交税费----应交所得税〞账户的金额;

（3）   不专门设账户反映时间性差异对所得税的影响,时间性差异以及对所得税的影响普通在报表的补充资料中加以披露。

3.应付税款法的账务处置

例题1:

某企业会计利润为100万元,其中:

国库券利息支出有10万元,超标招待费有5万元,各种资助支出5万元,企业会计折旧额为70万元,税法折旧额为90万元,所得税率为25%。

请用应付税款法计算企业的所得税并停止账务处置。

应交所得税=[100-10+5+5+70-90]

=80×25%=20万元

借:

所得税费用20万元

贷:

应交税费----应交所得税20万元

另内在报表的附注中披露时间性差异20万元。

第四节«企业会计准那么第18号－所得税»引见

一、新旧准那么比拟

«企业会计准那么第18号－所得税»

项目

旧会计准那么或制度规则

新会计准那么规则

处置方法

可选用应付税款法或征税影响会计法，征税影响会计法又可细分为递延法和利润表债务法

取消了应付税款法，采用资产负债表债务法核算递延所得税。

计税基础的概念

无明白规则。

企业在取得资产、负债时，应当确定其计税基础、资产、负债的账面价值与其计税基础存在差异的，应当依照本准那么规则确认所发生的递延所得税资产或递延所得税负债。

1、资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值进程中，计算应征税所得额时依照税法规则可以自应税经济利益中抵扣的金额。

2、负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来时期计算应征税所得额时依照税法规则可予抵扣的金额

固定资产100万提减值20

会计帐面价值80

税法不供认减值20

税法计税基础100

计税原理

1、在应付税款法下，当期所得税费用即为当期的应交所得税，不确认时间性差异对所得税的影响金额，所得税费用与当期会计利润无法婚配。

2、在征税影响会计法的递延法和债务法下，确认时间性差异对所得税的影响金额，并将影响金额计入递延税款的借方或贷方，同时确认所得税费用或抵减所得税费用。

引入了暂时性差异的概念。

在资产负债表债务法下，按以企业资产、负债的账面价值与按税法规则的计税基础之间的差额，计算暂时性差异，依据其对未来时期应税金额的影响分为应征税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，前者发生递延所得税负债，后者发生递延所得税资产

税率变化时对递延税款的调整

在税率变化时，在递延法下不需对递延税款停止调整，在利润表债务法下，那么需求调整。

在税率变化时，应对递延所得税资产和递延所得税负债停止调整，将其影响数计入当期所得税费用。

对本

期亏

损的

处置

关于可结转前期的尚可抵扣的盈余，在盈余补偿当期不确认所得税利益。

关于可以结转前期的尚可抵扣的盈余，应当以能够取得用于抵扣尚可抵扣的盈余的未来应税利润为限，确以为递延所得税资产。

在减值确实认与计量

没有对递延借项计提减值预备

企业应该在资产负债表日对递延所得税资产的账面价值停止复核，假设未来时期很能够无法取得足够的应征税所得额用以抵扣递延所得税资产利益，应当减记递延所得税资产的账面价值。

在很能够取得足够的应征税所得额时，减记得金额应当转回。

递延税款列报

递延所得税资产和递延所得税负债两者以抵消后的净额列示。

递延所得税资产和递延所得税负债两者应区分作为非活动资产和非活动负债在资产负债表中独自列示。

本期所得税费用=本期应交所得税±本期时间性差异所发生的递延所得税负债（资产）±本期由于变化或开征新税调减的所得税资产或调增的所得税负债（本期由于变化或开征新税调增的所得税资产或调减的所得税负债）

二、会计账务处置

例1：

A企业于20×6年12月20日取得的某项环保用固定资产，原价为300万元，运用年限为10年，会计上采用直线法计提折旧，净残值为零。

假定税法规则相似环保用固定资产采用减速折旧法计提的折旧可予税前扣除，该企业在计税时采用双倍余额递减法计列折旧，净残值为零。

20×8年12月31日，企业估量该项固定资产的可收回金额为220万元。

借:

所得税费用

递延所得税资产

贷:

应交税费----应交所得税

递延所得税负债

20×8年12月31日，该固定资产的账面面价值=300－30×2－20=220〔万元〕

该项固定资产的计税基础=300－300×20%－240×20%=192〔万元〕

该项固定资产账面220万元与其计税基础192万元之间发生的差额28万元，意味着企业将于未来时期添加应征税所得额和应交所得税，属于应征税暂时性差异，应确认相应的递延所得税负债。

例2：

B企业于20×7年年末以300万元购入一项消费用固定资产，依照该固定资产的估量运用状况，B企业在会计核算时估量其运用寿命为10年，计税时，依照适用税法规则，其折旧年限为20年，假定会计与税收均按直线法计提折旧，净残值为零。

20×8年该固定资产依照12个月计提折旧。

假定本例中固定资产未发作减值，确定该项固定资产在20×8年12月31日的账面价值及计税基础。

该项固定资产在20×8年12月31日的账面价值=300－300÷10=270〔万元〕

该项固定资产在20×8年12月31日的计税基础=300－300÷20=285〔万元〕

该项固定资产的账面价值270万元与其计税基础285万元之间发生的差额15万元，因其在未来时期会增加企业的应征税所得额和应交所得税，为可抵扣暂时性差异，契合确认条件的状况下，应确认与其相关的递延所得税资产。

例3：

B企业当期发作研讨开发支出计1000万元，其中研讨阶段支出200万元，开发阶段契合资本化条件前发作的支出200万元，契合资本化条件后发作的支出为600万元。

假定税法规则企业的研讨开发支出可按150%加计扣除。

该企业开发构成的有形资产在当期末已到达预定用途。

B企业当期发作的研讨开发支出中，依照会计规则应予费用化的金额为400万元，构成有形资产的本钱为600万元，即期末所构成资产的账面价值为600万元。

B企业于当期发作的1000万元研讨开发支出，可在税前扣除的金额为1500万元。

有关支出全部在发作当期税前扣除后，其于未来时期就构成的有形资产可税前扣除的金额为零，即其计税基础为零。

该项有形资产的账面价值万元与其计税基础零之间的差额600万元将于未来时期计入企业的应征税所得额，发生未来时期应交所得税的义务，属于应征税暂时性差异，应确认相关的递延所得税负债。

例4：

C企业于20×7年1月1日取得的某项有形资产，取得本钱为600万元，企业依据各方面状况判别，无法合理估量其为企业带来未来经济利益的期限，将其视为运用寿命不确定的有形资产。

20×7年12月31日，对该项有形资产停止减值测试说明未发作减值。

甲企业在计税时，对该项有形资产依照10年的时期摊销，有关金额允许税前扣除。

会计上将该有形资产作为运用寿命不确定的有形资产，在未发作减值的状况下，其于20×7年12月31日的账面价值为取得本钱600万元。

该项有形资产在20×7年12月31日的计税基础为540万元〔600－60〕。

该项有形资产的账面价值600万元与其计税基础540万元之间的差额60万元将计入未来时期的应征税所得额，发生未来时期企业以应交所得税方式流出经济利益的添加，属于应征税暂时性差异，其所得税影照应确以为递延所得税负债。

例5：

乙企业于20×7年12月20日取得的某项环保用固定资产，原价为300万元，运用年限为10年，会计上采用直线法计提折旧，净残值为零。

假定税法规则相似环保用固定资产采用减速折旧法计提的折旧可予税前扣除，乙企业在计税时采用双倍余额递减法计列折旧，净残值为零。

20×9年12月31日，企业估量该项固定资产的可收回金额为220万元。

20×9年12月31日，该固定资产的账面价值=300－30×2－20=220〔万元〕

该项固定资产的计税基础=300－300×20%－240×20%=192〔万元〕

该项固定资产账面价值220万元与其计税基础192万元之间发生的差额28万元，意味着企业将于未来时期添加应征税所得额和应交所得税，属于应征税暂时性差异，应确认相应的递延所得税负债。

例6：

甲企业于20×7年年末以300万元购入一项消费用固定资产，依照该固定资产的估量运用状况，甲企业在会计核算时估量其运用寿命为10年，计税时，依照适用税法规则，其折旧年限为20年，假定会计与税收均按直线法计提折旧，净残值为零。

20×8年该项固定资产依照12个月计提折旧。

假定本例中固定资产未发作减值，确定该项固定资产在20×8年12月31日的账面价值及计税基础。

该项固定资产在20×8年12月31日的账面价值=300－300÷10=270〔万元〕

该项固定资产在20×8年12月31日的计税基础=300－300÷20=285〔万元〕

该项固定资产的账面价值270万元与其计税基础285万元之间发生的差额15万元，因其在未来时期会增加企业的应征税所得额和应交所得税，为可抵扣暂时性差异，契合确认条件的状况下，应确认与其相关的递延所得税资产。

例7：

20×7年10月20日,甲公司自地下市场取得一项权益性投资,支付价款800万元,作为买卖性金融资产核算。

20×7年12月31日,该项权益性投资的市价为880万元。

假定税法规则关于买卖性金融资产,持有时期公允价值的变化不计入应征税所得额。

出售时,一并计算应计入应征税所得额的金额。

企业会计准那么规则关于买卖性金融资产,在持有时期每个会计期末应以公允价值计量,公允价值相关于账面价值的变化计入利润表。

该项买卖性金融资产的期末市价为880万元,其依照企业会计准那么规则停止核算在20×7年12月31日

的账面价值应为880万元。

因假定依照税法规则买卖性金融资产在持有时期公允价值变化不计入应征税所得额,其计税基础在20×7年12月31日应维持取得原取得本钱不变,即其计税基础为800万元。

该买卖性金融资产的账面价值880万元与其计税基础800万元之间发生了80万元的暂时性差异,该暂时性差异在未来时期转回时会添加未来时期的应纳

税所得额,招致企业应交所得税的添加,为应征税暂时性差异,应确认相关的递延所得税负债。

例8：

A企业20×7年因销售产品承诺提供3年的保修效劳,在当年度利润表中确认了200万元的销售费用,同时确以为估量负债,当年度未发作任何保修支出。

假定依照税法规则,与产品售后效劳相关的费用在实践发作时允许税前扣除。

该项估量负债在A企业20×7年12月31日资产负债表中的账面价值为200万元。

因假定税法规则,与产品保修相关的费用在未来时期实践发作时才允许税前扣除,那么该项负债的计税基础为账面价值扣除未来时期计算应征税所得额时依照税法规则可予抵扣的金额，与该项负债相关的保修支出在未来时期实践发作时可予税前扣除，即未来时期计算应征税所得额时依照税法规则可予抵扣的金额为200万元，该项负债的计税基础=200－200=0。

该项计负债的账面价值200万元与其计税基础零之间构成暂时性差异200万元，该暂时性差异在未来时期转回时，会增加企业的应征税所得额，使企业于未来时期以应交所得税的方式流出的经济利益增加，为可抵扣暂时性差异，在其发生时期，契合时期确认条件时，应确认相关的递延所得税资产。

例9：

乙公司于20×7年12月20日自客户收到一笔合同预付款，金额为1000万元，因不契合支出确认条件，将其作为预收账款核算。

假定依照适用税法规则，该项款项应计入当期应征税所得额计算交纳所得税。

该预收账款在A公司20×7年12月31日资产负债表中的账面价值为1000万元。

因假定依照税法规则，该项预收款应计入当期应征税所得额计算交纳所得税，与该项负债相关的经济利益已在当期计算交纳所得税，未来时期依照企业会

计准那么规则应确认支出时，不再计入应征税所得额，即其应于未来时期计算应征税所得额时税前扣除的金额为1000万元，计税基础为账面价值1000万元－未来时期计算应征税所得额时依照税法规则可予抵扣的金额1000万元=0。

该项负债的账面价值1000万元与其计算税基础零之间发生的1000万元暂时性差异，会增加企业于未来时期的应征税所得额，使企业未来时期以应交所得税的方式流出的经济利益增加，为可抵扣暂时性差异，契合确认条件的状况下，应确认相关的递延所得税资产。

例10：

甲内资企业20×7年12月计入本钱费用的职工工资总额为1600万元，至20×7年12月31日尚未支付，作为资产负债表中的应付职工工薪酬停止核算。

假定依照适用税法规则，当期计入本钱费用的1600万元工资支出中，依照计税工资规范的规则，可予税前扣除的金额为1200万元。

企业会计准那么规则，企业为取得职工提供的效劳所给予的各种方式的报酬以及其他相关支出均作为企业的本钱费用，在未支付之前确以为负债。

该项应付职工薪酬负债的账面价值为1600万元。

税法规则，企业支付给职工的工资薪金性质的支出可税前列支〔外资企业〕或依照计税规范计算的金额准予税前扣除〔内资企业〕。

企业实践发作的工资支出1600万元与依照税法规则允许税前扣除的金额1200万元之间所发生的400万元差额在当期发作即应停止征税调整，并且在当后时期不可以再税前扣除，该项应付工薪酬的计税基础=账面价值1600万元－未来时期计算应征税所得额时依照税法规则可予抵扣的金额0=1600万元。

该项负债的账面价值1600万元与其计税基础1600万元相反，不构成暂时性差异。

例11：

江阳公司在末尾正常消费运营活动之前发作了500万元的筹建费用，该费用在发作时已计入当期损益，依照税法规则，企业在筹建时期发作的费用，允许在末尾正常消费运营活动之后5年内分期计入应征税所得额。

该项费用支出因依照企业会计准那么规则在发作时已计入当期损益，不表达为资产负债表中的资产，即假设将其视为资产，其账面价值为零。

依照税法规则，该费用可以在末尾正常的发生运营后分5年分期计入应征税所得额，假定企业在20×7年末尾正常发生运营活动，当期税前扣除了100万元，那么与该笔费用相关，其于未来费用可税前扣除的金额为400万元，即其在20×7年12月31日的计税基础为400万元。

该项资产的账面价值零与其计税基础400万元之间发生了400万元的暂时性差异，该暂时性差异在未来时期可增加企业的应征税所得额，为可抵扣暂时性差异，契合相关确认条件时，应确认相关的递延所得税资产。

例12：

沿用例11，假定该企业在末尾消费运营当期，除筹建费用的会计处置与税务处置存在差异外，不存在其他会计和税收之间的差异。

关于筹建期费用在资产负债表中列示的账面价值零与其计税基础400万元之间发生的400万元可抵扣暂时性差异，假定该企业适用的所得税税率为33%，其估量于未来时期可以发生足够的应征税所得额以应用该可抵扣暂时性差异，那么企业应确认相关的递延所得税资产：

借：

递延所得税资产1320000

贷：

所得税费用1320000

例13：

B公司于2007年终购入一台机器设备，本钱为210000元，估量运用年限为6年，估量净残值为0。

会计上按其直线法计提折旧，因该设备契合税法规则的税收优惠条件，计税时可采用年数总和法方案列折旧，假定税法规则的运用年限及净残值均与会计相反。

假定该公司各会计时期均未对固定资产计提减值预备。

那么该公司每年因固定资产账面价值与计税基础不同应予确认的递延所得税状况如表1所示：

表1单位：

元

N-已运用年限/（N+1）*N/2

2007年

2020年

2020年

2020年

2020年

2021年

实践本钱

210000

210000

210000

210000

210000

210000

累计会计折旧

35000

70000

105000

140000

175000

210000

账面价值

175000

140000

105000

70000

35000

0

累计计税折旧

60000

110000

150000

180000

200000

210000

计税基础

150000

100000

60000

30000

10000

0

暂时性差异

25000

40000

45000

40000

25000

0

适用税率

33%

33%

33%

33%

33%

33%

递延所得税负债余额

8250

13200

14850

13200

8250

0

〔1〕2007年