CPA考试《会计》第4章 固定资产知识点整理.docx

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CPA考试《会计》第4章固定资产知识点整理

2020年CPA考试《会计》

第4章固定资产

知识点整理

第一节固定资产的确认和初始计量

知识点：

固定资产的确认和初始计量

（一）固定资产的概念与确认条件

固定资产

概念

固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：

（1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；

（2）使用寿命超过一个会计年度。

固定资产

特征

1.为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；

2.使用寿命超过一个会计年度；

3.固定资产是有形资产。

确认条件

固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认：

1.与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；

2.该固定资产的成本能够可靠地计量。

（二）固定资产初始计量

1.外购固定资产

企业外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费（不含可抵扣的增值税进项税额）、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。

【注意：

员工培训费不计入固定资产的成本，应于发生时计入当期损益，因为员工培训费不属于使固定资产达到预定可使用状态而必须发生的费用】

①购入不需要安装固定资产：

相关支出直接计入固定资产成本

借：

固定资产

应交税费—应交增值税（进项税额）

贷：

银行存款等

②购入需要安装固定资产：

通过“在建工程”科目核算

购入时：

借：

在建工程

应交税费—应交增值税（进项税额）

贷：

银行存款等

安装时：

借：

在建工程

贷：

应付职工薪酬等

转固时：

借：

固定资产（达到预定可使用状态）

贷：

在建工程

③以一笔款项购入多项没有单独标价的资产：

应当按照各项固定资产的公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。

④分期付款购入：

购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。

实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，摊销金额除满足借款费用资本化条件的应当计入固定资产成本外，均应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。

购买时：

借：

在建工程/固定资产（购买价款现值）

未确认融资费用（未来应付的利息）

贷：

长期应付款（未来应付本金和利息）

每期支付时：

借：

长期应付款（当期支付的本息）

贷：

银行存款

每期对“差额”进行摊销：

借：

在建工程/财务费用

贷：

未确认融资费用

每期未确认融资费用摊销金额＝期初应付本金余额×实际利率

2.自行建造固定资产

自营方式建造

①购入工程物资

购入动产：

借：

工程物资

应交税费—应交增值税（进项税额）

贷：

银行存款等

购入不动产：

借：

工程物资

应交税费—应交增值（进项税额）

贷：

银行存款等

企业为建造固定资产准备的各种物资应当按照实际支付的买价、运输费、保险费等相关税费作为实际成本，计入“工程物资”。

【注意：

企业为建造固定资产通过出让方式取得土地使用权而支付的土地出让金不计入在建工程成本，应确认为无形资产（土地使用权）。

但该无形资产资产的摊销是计入在建工程的】。

②领用工程物资、原材料、库存商品：

借：

在建工程

贷：

工程物资/原材料/库存商品/应付职工薪酬/生产成本等

③盘盈、盘亏

★★★

时间

盘亏、报废及毁损

盘盈

建设期

借：

在建工程（净损失）

贷：

工程物资

【提示】自然灾害原因导致的净损失，计入营业外支出。

借：

工程物资

贷：

在建工程（净收益）

工程完工后

借：

营业外支出（净损失）

贷：

工程物资

借：

工程物资

贷：

营业外收入（净收益）

④借款费用：

满足资本化条件时予以资本化

借：

在建工程

贷：

长期借款—应计利息/应付利息

⑤达到预定可使用状态，在建工程转入固定资产

借：

固定资产

贷：

在建工程

所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，应当自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实际成本等，按暂估价值转入固定资产，并按有关计提固定资产折旧的规定，计提固定资产折旧。

待办理了竣工决算手续后再调整原来的暂估价值，但不需要调整原来的折旧额。

⑥高危行业企业提取的安全生产费

a.计提时

借：

生产成本/制造费用/当期损益等

贷：

专项储备

【“专项储备”科目期末余额在资产负债表所有者权益项目下“其他综合收益”和“盈余公积”之间增设“专项储备”项目反映。

】

b.使用时

（1）属于费用性支出的：

借：

专项储备

贷：

银行存款

（2）形成固定资产的：

①建造过程中：

借：

在建工程

应交税费—应交增值税（进项税额）

贷：

银行存款/应付职工薪酬等

②达到预定可使用状态时：

借：

固定资产

贷：

在建工程

同时：

借：

专项储备

贷：

累计折旧（一次性全额计提）

待安全项目达到预定可使用状态时确认为固定资产，同时，按照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧（一次性全部计提，该固定资产以后期间不再计提折旧）。

出包方式建造

企业以出包方式建造固定资产，其成本由建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成，包括发生的建筑工程支出、安装工程支出以及需分摊计入各固定资产价值的待摊支出。

固定资产入账价值＝建筑工程支出＋安装工程支出＋安装设备支出＋分摊的待摊支出

待摊支出

定义

待摊支出是指在建设期间发生的，不能直接计入某项固定资产价值、而应由所建造固定资产共同负担的相关费用。

内容

为建造工程发生的管理费、可行性研究费、临时设施费、公证费、监理费、应负担的税金、符合资本化条件的借款费用、建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损净损失，以及负荷联合试车费等。

分摊方法

企业采用出包方式建造固定资产发生的、需分摊计入固定资产价值的待摊支出，应按下列公式进行分摊：

1.待摊支出分配率＝累计发生的待摊支出/（建筑工程支出＋安装工程支出＋在安装设备支出）×100%。

2.某工程应分配的待摊支出＝（某工程的建筑工程支出＋某工程的安装工程支出＋某工程的在安装设备支出）×待摊支出分配率。

3.其他方式取得的固定资产成本

投资者投入的固定资产成本：

按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外

通过非货币性资产交换、债务重组、企业合并等方式取得的固定资产成本：

1.固定资产的成本执行相关准则规定处理；

2.后续计量应当执行固定资产准则的规定

4.存在弃置费用的固定资产

定义

对于特殊行业的特定固定资产，确定其初始成本时，还应考虑弃置费用。

弃置费用通常指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如核电站核设施等的弃置和恢复环境义务。

业务

会计处理

会计分录

①初始确认

企业应当将弃置费用的现值计入相关固定资产的成本，同时确认相应的预计负债。

借：

固定资产

贷：

在建工程（实际发生的建造成本）

预计负债（弃置费用的现值）

②每期摊销

弃置费用最终发生的金额（终值）与计入固定资产的价值（现值）之间的差额按照实际利率法计算的摊销金额在固定资产的使用寿命内，作为每年的财务费用计入当期损益。

借：

财务费用（每期期初预计负债的摊余成本×实际利率）

贷：

预计负债

③最终支付

借：

预计负债

贷：

银行存款等（发生弃置费用支出时）

④预计负债变动

由于技术进步、法律要求或市场环境变化等原因，特定固定资产的履行弃置义务可能发生支出金额、预计弃置时点、折现率等变动，从而引起的预计负债变动，应按照以下原则调整该固定资产的成本：

1.对于预计负债的减少，以该固定资产账面价值为限扣减固定资产成本。

如果预计负债的减少额超过该固定资产账面价值，超出部分确认为当期损益。

2.对于预计负债的增加，增加该固定资产的成本。

按照上述原则调整的固定资产，在资产剩余使用年限内计提折旧。

一旦该固定资产的使用寿命结束，预计负债的所有后续变动应在发生时确认为损益。

⑤辨析

一般工商企业的固定资产发生的报废清理费用，不属于弃置费用，应当在发生时作为固定资产处置费用处理。

借：

固定资产清理

贷：

银行存款

第二节固定资产的后续计量

知识点：

固定资产的后续计量

（一）固定资产折旧

定义

固定资产折旧，是指在固定资产的使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行的系统分摊。

应计折旧额，是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的金额。

如果已对固定资产计提减值准备，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。

应计折旧额＝固定资产原值－净残值－减值准备

影响因素

1.固定资产原价；

2.固定资产的使用寿命；

3.预计净残值；

4.固定资产减值准备。

固定资产折旧范围

企业应当对所有的固定资产计提折旧，但是，已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。

在确定计提折旧的范围时还应注意以下几点：

1.固定资产应当按月计提折旧。

固定资产应自达到预定可使用状态时开始计提折旧，终止确认时或划分为持有待售非流动资产时停止计提折旧。

当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。

2.固定资产提足折旧后，不论能否继续使用，均不再计提折旧，提前报废的固定资产也不再补提折旧。

所谓提足折旧是指已经提足该项固定资产的应计折旧额。

3.已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。

4.处于更新改造过程停止使用的固定资产，应将其账面价值转入在建工程，不再计提折旧。

更新改造项目达到预定可使用状态转为固定资产后，再按重新确定的折旧方法和该项固定资产尚可使用寿命计提折旧。

5.固定资产在定期大修理间隔期间，照提折旧。

固定资产

折旧方法

企业可选用的折旧方法包括：

年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。

固定资产的折旧方法一经确定，不得随意变更。

企业在选择固定资产折旧方法时，应当根据与固定资产有关的经济利益的预期消耗方式做出决定。

由于收入可能受到投入、生产过程、销售等因素的影响，这些因素与固定资产有关经济利益的预期消耗方式无关，因此,企业不应以包括使用固定资产在内的经济活动所产生的收入为基础进行折旧。

1.年限平均法

年折旧额＝（原价－预计净残值）÷预计使用年限

＝原价×（1-预计净残值/原价）÷预计使用年限

＝原价×年折旧率

2.工作量法

单位工作量折旧额＝原价×（1－预计净残值率）/预计总工作量

某项固定资产月折旧额＝该项固定资产当月工作量×单位工作量折旧额

3.双倍余额递减法

年折旧额＝期初固定资产净值×2/预计使用年限

固定资产净值＝固定资产原价-累计折旧【注意不减残值】

最后两年改为年限平均法。

最后2年：

年折旧金额＝（固定资产原价－累计折旧－预计净残值）/2。

【提示】在改为年限平均法之前，计算折旧额时不考虑预计净残值的影响。

4.年数总和法

年折旧额＝（固定资产原价－预计净残值）×年折旧率

年折旧率＝尚可使用寿命÷预计使用寿命的年数总和×100%

年折旧率用一递减分数来表示，将逐期年数相加作为递减分数的分母，将逐期年数倒转顺序分别作为各年递减分数的分子。

【举例】比如预计使用年限5年，折旧率分别为5/（1+2+3+4+5），4/（1+2+3+4+5），3/（1+2+3+4+5），2/（1+2+3+4+5），1/（1+2+3+4+5）。

固定资产

折旧的

会计处理

固定资产应当按月计提折旧，计提的折旧应通过“累计折旧”科目核算。

借：

制造费用（生产车间计提折旧）

管理费用（企业管理部门、未使用的固定资产计提折旧）

销售费用（企业专设销售部门计提折旧）

其他业务成本（企业出租固定资产计提折旧）

研发支出（企业研发无形资产时使用固定资产计提折旧）

在建工程（在建工程中使用固定资产计提折旧）

贷：

累计折旧

复核

固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的复核：

1.企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。

2.如有确凿证据表明，使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命。

3.如有确凿证据表明，预计净残值预计数与原先估计数有差异的，企业应当调整预计净残值。

4.固定资产使用过程中所处经济环境、技术环境以及其他环境的变化也可能致使与固定资产有关的经济利益预期消耗方式有重大改变，企业应相应改变固定资产折旧方法。

5.固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更。

（二）固定资产的后续支出

定义

固定资产的后续支出指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。

处理

原则

符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除；不符合固定资产确认条件的，应当计入当期损益。

企业对固定资产进行定期检查发生的大修理费用，符合资本化条件的，可以计入固定资产成本或其他相关资产的成本；不符合资本化条件的，应当费用化，计入当期损益。

固定资产在定期大修理间隔期间，照提折旧。

资本化

后续支出

与固定资产有关的更新改造等后续支出，符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除。

企业将固定资产进行更新改造的，应将相关固定资产的原价、已计提的累计折旧和减值准备转销，将固定资产的账面价值转入在建工程，并停止计提折旧。

固定资产发生的可资本化的后续支出，通过“在建工程”科目核算。

待固定资产发生的后续支出完工并达到预定可使用状态时，再从在建工程转为固定资产，并按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。

1.固定资产后续支出发生前：

借：

制造费用

贷：

累计折旧

2.固定资产转入改扩建：

借：

在建工程—XX生产线

累计折旧

固定资产减值准备

贷：

固定资产—XX生产线

3.发生改扩建工程支出：

借：

在建工程

贷：

银行存款

4.工程达到预定可使用状态，转回固定资产：

借：

固定资产—XX生产线

贷：

在建工程—XX生产线

5.按重新确定的寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧：

借：

制造费用

贷：

累计折旧

企业发生的某些固定资产后续支出可能涉及替换原固定资产的某组成部分，当发生的后续支出符合固定资产确认条件时，应将其计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除。

借：

银行存款（被替换部件售价）

　　营业外支出（差额）

贷：

在建工程（被替换部分的账面价值）

经营租入固定资产发生的改良支出，应通过“长期待摊费用”科目核算，并在剩余租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内，采用合理的方法进行摊销。

费用化

后续支出

a.与固定资产有关的修理费用等后续支出，不符合固定资产确认条件的，应当根据不同情况分别在发生时计入当期管理费用或销售费用。

借：

管理费用/销售费用等

贷：

原材料/应付职工薪酬/银行存款

b.与存货的生产和加工相关的固定资产的修理费用按照存货成本原则进行处理。

c.行政管理部门、企业专设的销售机构等发生的固定资产修理费用等后续支出计入管理费用或者销售费用。

d.企业固定资产更新改造支出不满足资本化条件的，在发生时应直接计入当期损益。

第三节固定资产的处置

知识点：

固定资产的处置

（一）固定资产终止确认及会计处理

固定资产

终止确认条件

固定资产满足下列条件之一的，应当予以终止确认：

1.该固定资产处于处置状态；

2.该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益。

固定资产处置的

账务处理

1.固定资产转入清理

借：

固定资产清理

累计折旧

固定资产减值准备

贷：

固定资产

2.发生的清理费用

借：

固定资产清理

贷：

银行存款/应交税费等

3.出售收入和残料等的处理

借：

银行存款/原材料等

贷：

固定资产清理

应交税费—应交增值税（销项税额）

4.保险赔偿的处理

借：

其他应收款/银行存款等

贷：

固定资产清理

5.清理损益的处理

（1）因丧失使用功能或因自然灾害发生毁损等原因：

①正常报废清理产生的净损失：

净损失

借：

营业外支出—非流动资产报废

贷：

固定资产清理

②因自然灾害等非正常原因造成的净损失

a.净收益

借：

固定资产清理

贷：

营业外收入

b.净损失

借：

营业外支出—非常损失

贷：

固定资产清理

（2）属于正常出售、转让等原因而终止确认的：

①产生净收益：

借：

固定资产清理

贷：

资产处置损益

②产生净损失：

借：

资产处置损益

贷：

固定资产清理

（二）固定资产清查

固定资产

处理

会计分录

盘盈

盘盈的固定资产，作为前期差错处理，在按管理权限报经批准处理前，应先通过“以前年度损益调整”科目核算。

借：

固定资产

贷：

以前年度损益调整

借：

以前年度损益调整

贷：

盈余公积

利润分配—未分配利润

盘亏

按盘亏固定资产的账面价值借记“待处理财产损溢—待处理固定资产损溢”科目

1.批准前（盘亏）

借：

待处理财产损溢—××设备

累计折旧

资产减值准备—××设备

贷：

固定资产—××设备

2.批准后

借：

其他应收款—XXX【责任人赔偿】

营业外支出—盘亏损失

贷：

待处理财产损溢—××设备

【总结】不同财产物资盘亏、毁损的会计处理如下表所示：

项目

原因

处理

存货

计量差错、管理不善的净损失

计入管理费用

工程物资

建设期间，盘亏、报废毁损的净损失（非自然灾害导致）

计入在建工程成本

完工后，发生盘亏、报废毁损的净损失

计入营业外支出

固定资产

当期清查中盘亏净损失

计入营业外支出

上述资产

自然灾害等意外净损失

计入营业外支出