土地增值税清算计税成本确定原则Word格式文档下载.docx

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车库

1000

100.00%

1000.00

3000.00

3000000.00

3300.00

3300000.00

990000.00

166500

4456500.00

商铺

2000

2000.00

10000.00

20000000.00

6600000.00

1980000.00

1110000

9690000.00

住宅

3000

4000.00

12000000.00

9900000.00

2970000.00

666000

13536000.00

阁楼

2000000.00

111000

4401000.00

小计

7000

7000.00

5285.71

37000000.00

23100000.00

6930000.00

2053500

32083500.00

　应纳土地增值税＝（37000000-32083500）×

30%＝1474950.00元　　土地增值税负担率＝1474950.00/37000000＝3.99%

变化案例

（二）：

假设该公司商铺仅销售50%，地下车库、住宅、阁楼销售100%，其它条件不变（见附表二）。

　　附表二

50.00%

10000000.00

555000

4845000.00

6000.00

4500.00

27000000.00

19800000.00

5940000.00

1498500

27238500.00

　应纳土地增值税＝（27238500-27000000）×

30%＝-238500元　　土地增值税负担率＝0

变化案例（三）：

假设该公司地下车库、住宅、阁楼销售80%，商铺销售100%，其它条件不变（见附表三）。

　　附表三

80.00%

800.00

2400000.00

2640000.00

792000.00

133200

3565200.00

2400.00

9600000.00

7920000.00

2376000.00

532800

10828800.00

1600000.00

88800

3520800.00

85.71%

5600.00

33600000.00

1864800

27604800.00

　应纳土地增值税＝（33600000-27604800）×

30%＝1798560元　　土地增值税负担率＝1798560/33600000＝5.35%

　　一、政策依据及存在问题

（一）政策依据

　　以上附表一至三已销开发产品计税成本的计算原则在土地增值税清算各项规定中并未明确，我们通常按照《国家税务总局关于印发＜房地产开发经营业务企业所得税处理办法＞的通知》（国税发[2009]31号文）第十四条规定原则执行。

　　第十四条具体规定：

已销开发产品的计税成本，按当期已实现销售的可售面积和可售面积单位工程成本确认。

可售面积单位工程成本和已销开发产品的计税成本按以下公式计算确定：

　　已销开发产品的计税成本＝已实现销售的可售面积×

可售面积单位工程成本

　　可售面积单位成本＝成本对象总成本÷

成本对象总可售面积

　　本案例可售面积单位成本＝23100000元÷

7000㎡＝3300元/㎡。

（二）存在问题

　　从附表一不难看出，该公司同一成本对象全面清算的土地增值税税收负担率为3.99%。

但在分期结算过程中仅仅由于销售结构发生变化，会导致税负率发生两极分化（时间性差异），变化案例

（二）虽符合清算条件，但土地增值税税负率为0，无清算土地增值税；

变化案例（三）同样符合清算条件，税负率达5.35%，是同一项目全部销售完毕时整体税负的1.34倍，会造成前期征税，后期退税的情形。

　　（三）问题症结

　　由于房地产开发的特殊性，成本对象不同功能、不同楼层，甚至同一栋楼不同户型、不同位置售价都存在差异（现在多实施一房一价），有时差异还很大，而由于成本对象的整体性，无法按实物实体类型细分归集销售成本，根据国税发[2009]31号文第十四条规定，若成本对象未完全销售完毕在售价差别不大的情形下不会引起税负率较大波动，但如果售价差别较大则会造成收入与成本不配比，税负率偏离较大现象。

　　二、建议方法、原理及成效

（一）延伸清算计税成本确定原则

　　国税发[2009]31号文第二十六条规定：

成本对象是指为归集和分配开发产品开发、建造过程中的各项耗费而确定的费用承担项目。

计税成本对象的确定原则如下：

　　1、可否销售原则

　　2、分类归集原则。

。

　　3、功能区分原则。

开发项目某组成部分相对独立，且具有不同使用功能时，可以作为独立的成本对象进行核算。

　　4、定价差异原则。

开发产品因其产品类型或功能不同等而导致其预期售价存在较大差异的，应分别作为成本对象进行核算。

　　5、成本差异原则。

　　6、权益区分原则。

　　以上原则用于开发成本的归集原则，若向开发产品延伸可将成本对象细分为“开发产品--×

×

商住楼商铺”、“开发产品--×

商住楼住宅”、“开发产品--×

商住楼阁楼”、“开发产品--×

商住楼车库”等。

（二）具体变动方法

　　由于现实实践中成本对象无法按实体实物细化分类，因此可按收入与成本配比的原则，按以下方法来确定已销开发产品的计税成本：

　　某类已销开发产品计税成本＝某类已售开发产品的可售面积×

某类开发产品可售单位工程成本

　　某类开发产品可售单位工程成本＝某类开发产品工程成本÷

某类开发产品可售面积

　　某类产品工程成本＝成本对象总成本÷

成本对象总预算收入×

某类产品预算收入

　　按案例

（一）计算（假设预算收入与实际收入一致）车库工程成本＝23100000÷

37000000×

3000000＝1872972.97元

　　车库单位工程成本＝1872972.97÷

3000＝624.3243元/㎡。

　　已售车库工程成本＝624.3243元/㎡×

3000㎡＝1872972.97元

　　商铺、住宅、阁楼计算方法同上（具体计算结果见附表四）。

　　附表四

1872.97

1872972.97

561891.89

2601364.86

6243.24

12486486.49

3745945.95

17342432.43

2497.30

7491891.89

2247567.57

10405459.46

1248.65

1248648.65

374594.59

1734243.24

30%＝1474950元　　土地增值税负担率＝1474950/37000000＝3.99%

　　按变化案例

（二）、（三）条件计算结果分别见附表五、六

　　附表五

6243243.24

8671216.22

16856756.76

5057027.03

23412283.78

　应纳土地增值税＝（27000000-23412283.78）×

30%＝1076315元　　土地增值税负担率＝1076315/27000000＝3.99%

附表六

1498378.38

449513.51

2081091.89

5993513.51

1798054.05

8324367.57

998918.92

299675.68

1387394.59

20977297.30

6293189.19

29135286.49

　应纳土地增值税＝（33600000-29135286.49）×

30%＝1339414元　　土地增值税负担率＝1339414/33600000＝3.99%

　　从以上附表四至六可以看出，不论销售结构如何变化（预计售价不变情况下），土地增值税税负率均与最终整体税负率3.99%一致。

　　根据上述延伸清算计税成本的确定原则，企业应在开发产品开盘前将开发产品销售成本计算方法及依据（含各类型测绘可售面积、成本对象总成本、开盘预计售价等备案资料）报送主管税务机关，各类型开发产品成本、开盘售价一经明确，各类型单位成本即已确定，无论预计售价上升还是下降，都不能随意更改或在不同开发产品类型间相互混淆，若遇特殊情形确需改变，应征得主管税务机关同意。

　　企业结转开发产品成本时账务处理如下：

　　借：

开发产品--×

商住楼车库　1872972.97

　　开发产品—×

商住楼商铺　12486486.49

　　开发产品--×

商住楼住宅　7491891.89

商住楼阁楼　1248648.65

　　贷：

开发成本--×

商住楼　23100000

　　为确保计算的相对科学，上述计算方法中销售单价在目前清算时可按已销产品销售均价确定。

　　三、实践成效

　　以上办法虽未在实践中运用，但南通市地方税务局《关于明确在房地产开发企业土地增值税清算中如何计算未售营业用房及车库应分摊成本的通知》（通地税函[2008]100号文，以下简称《通办法》）与本办法计算原理相同，其合理性在目前清算工作中得到税务中介人员、企业财务人员、基层税务人员的一致认可。

　　《通办法》具体办法如下：

以住宅商品房的平均售价作为参数1.0，将营业用房、车库、阁楼平均售价分别计算成本分摊系数，并据此分摊系数分别计算各类型商品房成本。

　　本案例一至三计算如下：

　　以住宅销售单价为基数确定其系数为1.0，则车库折算系数＝车库销售单价/住宅销售单价＝3000/4000＝0.75，以此类推，店铺折算系数为2.5，阁楼折算系数为0.5。

　　折算后总可售销售面积＝分类产品总可售面积×

折算系数＝0.75×

1000+2.5×

2000+1×

3000+0.5×

1000＝9250

　　折算后可售面积单位工程成本＝成本对象总成本/折算后总销售面积＝23100000/9250＝2497.30元/㎡。

　　分类产品销售成本＝折算后销售面积×

折算后可售面积单位工程成本，具体计算见附表七至九。

　　附表七

房屋

类型

折算

系数

折算后销售面积（㎡）

折算后可售面积单位工程成本（元/㎡）

扣除项目金额小计（元）　

　销售收入

　　（元）

12

0.75

750.00

2.50

5000.00

1.00

0.50

500.00

　　　100%

9250.00

　　应纳土地增值税＝（37000000-23100000）×

　　附表八

　车库

561891.8919

　　3000000.00

　商铺

2500.00

1872972.973

　　10000000.00

　住宅

2247567.568

　　12000000.00

　阁楼

374594.5946

　　2000000.00

　小计

6000

6750.00

5057027.027

　　27000000.00

　　应纳土地增值税＝（27000000-23412283.78）×

　　附表九

销售收入

800

600.00

449513.5135

　　2400000.00

3745945.946

　　20000000.00

2400