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（二）建立健全相关的法律法规，为中小企业的发展提供良好的外部环境9

（三）完善企业治理结构10

（四）进一步加强中小企业的内部控制制度10

五、结束语11

主要参考文献：

12

中小企业利润操纵的会计分段

摘要：

论述了中小企业利润操纵的现状，总结出相关的中小企业利润操纵所存在的一些问题，以及中小企业利润操纵的手段，从而提出了若干针对中小企业利润操纵行为的治理措施，并为我国中小企业利润操纵正规化提出了具有一定理论参考价值的对策和建议。

文章从财务会计的角度，对中小企业进行利润操纵的手段进行比较辨析、加以归类。

关键词：

中小企业利润操纵会计手段

Smallandmedium-sizedenterpriseprofitsofthemanipulationoftheaccountingmethod

Abstract:

thispaperdescribesthepresentsituationofthesmallandmedium-sizedenterpriseprofitoperation,summeduptherelevantenterprises,profitoperationthereexistsomeproblemsthat,andsmallandmedium-sizedenterpriseprofitoperationmethod,andputsforwardsomeforsmallandmedium-sizedenterpriseprofitsofthemanipulationcontrolmeasures,andsmallandmedium-sizedenterprisesinChinatoprofitoperationregularizationputsforwardhascertaintheoryreferencevaluecountermeasuresandSuggestions.Thisarticle,fromtheAngleoffinancialaccounting,forsmallandmedium-sizedenterpriseprofitsofthemanipulationofthecomparisonandanalysisofmeanstoclassify.

Keywords:

smallandmedium-sizedenterpriseprofitmanipulateaccountingmethod

企业作为整个国家经济的重要组成部分，其利润不只是自身生产经营活动成果的反映，也是企业外部环境条件的综合反映；

其利润数据的真实程度不仅影响国家的财政收入，而且影响国家经济政策的制定。

近年来，企业会计报表造假问题一直是国内资本市场关注的焦点。

利润操纵也称盈余操纵，是指企业管理当局出于某种动机，利用法规政策的空白或灵活性，通过各种手段对企业财务利润或获利能力进行操纵的行为。

它与会计造假共同构成会计信息失真的两个方面，但与会计造假有本质上的不同。

利润操纵引起的会计信息失真有时是一种合法行为，在实务中更加难以识别。

目前，人们大多都在关注上市公司的利润操纵行为，几乎没有人去关注中小企业的利润操纵行为。

事实上，中小企业操纵利润的现象也十分普遍，进行利润操纵的手段也颇多。

一、利润操纵的原因

（一）中小企业利润操纵的主观因素

1、管理当局的有限理性

根据经济学假设，人都是有限理性的“经济人”，都会追求自身效用的最大化，中小企业管理当局也不例外。

首先，作为经济人的中小企业，其一，它是自利的，在交易行为中会追求自身利益最大化。

其二，作为经济人的中小企业存在机会主义行为。

即中小企业在交易行为中，一旦有机会就可能歪曲数据，故意混淆是非，存在欺诈性追求自利的偏好。

其三，作为经济人的中小企业又是理性的，在进行利润操纵之前，必须首先考虑其行为的违法性，然后估计外部监管部门稽查的技术能力、查处其违规的概率和处罚轻重，通过成本效益的分析后决定是否进行利润操纵。

3、筹集资金的动机

在我国，中小企业普遍存在资金紧缺的问题。

随着商业化改造进程的加速，银行等金融机构出于风险考虑和自我保护的需要，一般不愿贷款给缺乏资信的中小企业。

为了得到信贷资金或其他供应商的商业信用，企业难免要对会计报表进行“修饰”。

同时，在得到信贷资金或商业信用后，为达到事先约定的协

议指标，经营业绩欠佳、财务状况不健全的企业难免要虚增会计利润，粉饰会计报告。

这是中小企业利润操纵的外部动机

4、税务筹划的动机

所得税是促成利润操纵的一个较为明显的因素。

为了节约税负或延缓纳税，企业往往尽量降低报告净收益。

尽管税务部门在计算企业应纳税额时，通过执行税务会计的规定，减小了企业利润操纵的空间，但是，企业仍有可能选择其它的会计政策调整利润。

如固定资产的折旧方法（直线折旧法或加速折旧法）的选择：

采用加速折旧法，可在固定资产的有效使用年限的前期多提折旧，后期少提折旧，从而使前期收益递延至后期，达到延缓纳税的目的。

（二）中小企业利润操纵的客观环境

1、信息不对称

根据信息不对称理论，市场上买卖双方各自掌握的信息是不同的，在效用最大化的驱使下，有信息优势的一方便会利用有利的信息使自己获利。

在现实的经济生活中，由于会计信息的制造者比会计信息的使用者对会计信息的获取时间、内容等方面都存在优势，因此信息不对称是永远存在的。

信息不对称给中小企业管理当局道德风险的产生提供了存在的基础和条件，从而使中小企业管理当局有机会掩盖其真实的信息，因此作为理性经济人的中小企业管理当局便会在效用最大化原则的驱使下，利用信息不对称来进行利润操纵。

2、会计制度及税法自身的缺陷

首先，会计准则和会计制度的制定过程是各利益相关方相互间多次博弈的结果，各利益相关方为了自己的利益，都想使会计准则和会计制度对自己有利。

因此，为使准则能够在各利益相关方之间求得平衡，保证各方接受博弈的结果，就必须放宽会计准则对一些经济业务会计处理的选择空间，因此会计准则作为一种不完备的契约为中小企业操纵利润提供了可能。

其次，会计准则与会计社会实践之间的时滞性，使会计准则常落后于会计实践和经济行为的创新，导致某些经济业务的会计处理出现“无法可依”的现象，这也为中小企业操纵利润提供了空间。

再次，在会计信息的收集、处理和报告的过程中，存在太多合法前提下的供企业管理当局自主选择、估计、判断及预测的机会和会计估计的应用，这又为中小企业利润操纵提供了可能性。

根据“经济人”个人效用最大化的假设，中小企业管理当局在选择使用会计政策时，必然会以个人效用最大化为目标。

另外，我国的税法体系还不十分完善，而且税收优惠政策颇多。

3、外部监督不力

中小企业会计信息的外部使用者主要是税务部门和金融机构，其政府监管的主要手段是税收征管，因此税务部门是中小企业会计信息的主要使用者和监管者。

金融机构作为中小企业会计信息的主要外部使用者之一，虽说会对中小企业的会计信息进行监督，但是由于现实生活中金融机构对中小企业的贷款一般都有资产抵押或信用担保，这常常会削弱金融机构对中小企业的外部监督。

对税务部门来说，一些税务人员对中小企业稽查所存在的期望差距（包括时间上的期望差以及业务能力上的期望差）就使得中小企业的利润操纵成为可能。

况且在实际的经济生活中，税务稽查常常是为了完成税收任务而不是作为监督纳税人依法纳税的手段。

因此，作为理性经济行为主体的中小企业在外部监督不力的情况下，出于内在逐利动机，往往会进行利润操纵。

4、市场竞争机制的体现

市场机制就是竞争机制，竞争者数目的多寡及其所占的市场份额决定了市场竞争的激烈程度。

数目众多的中小企业及其所占有的较低的市场份额决定了其所面临的竞争必定是激烈的市场竞争。

另一方面，由于中小企业规模较小，资金实力弱，缺乏技术创新能力，与以强大资金实力为后盾、以高科技产品为武器的大型企业和上市公司相比，实力相差悬殊；

同时又由于中小企业缺少具有竞争优势的名牌产品和专业技术人才，因此在日趋激烈的国内及国际竞争中，中小企业面临着更大的压力、困难和风险。

这样，在激烈的市场竞争环境下，中小企业的经营者为了维持其生存与发展而操纵利润。

二、利润操纵的常见手段

（一）通过挂账处理进行利润操纵

1、利用应收账款调节利润

一般而言，应收账款，特别是3年以上的应收账款，收回的可能性极小，按规定应转入坏账准备并计入当期损益，然而，企业对本应在当期转为坏账的应收账款进行挂账，就能带来“利润”；

另外，在我国，不少中小企业为了虚增销售收入而虚列应收账款，往往通过虚假销售、提前确认销售或有意扩大赊销范围等方法调整利润总额。

2、待处理财产损失长期挂账

这种损失是由于当期某种原因造成的，应在当期处理，但若有意不在当期处理，使当期费用减少，从而达到虚增利润之效果。

3、在建工程长期挂账

这主要体现在大部分企业在自行建造固定资产时，都会对外部分融入资金。

而借款需按期计提利息，按会计制度规定，这部分借款利息在在建工程没有办理竣工手续之前应予以资本化。

如果企业在建工程完工了而不进行竣工决算，那么利息就可计入在建工程成本，从而使当期费用减少（财务费用减少），另一方面又可以少提折旧，这样就可以从两个方面来虚增利润。

（二）通过折旧方式变更操纵利润

企业对固定资产正确地计提折旧，对计算产品成本（或营业成本）、计产的净残值两项指标还比较容易确定，但在固定资产使用年限的确定上却较难把握。

事实上，固定资产折旧除有形磨损外还有无形磨损，而且企业和行业不同，磨损情况也不相同，因此，企业往往有足够的理由变更固定资产折旧方式。

当然，变更固定资产折旧方式只会影响会计利润却不会影响应税利润。

因为会计准则和税收法规确认收入和费用的特点及标准不同。

税法对各类固定资产折旧另有规定，企业降低折旧率只会增加会计利润却不会增加应税利润，对企业现金流量也不会产生影响。

（三）利用企业计提各项资产减值准备操纵利润

企业应定期或者至少于每年年终了时应对企业的应收账款、短期投资、长期投资、固定资产、存货等资产在期末计价，检查是否减值，企业会计制度规定，如发生减值时应计入当期损益。

1、应收账款期末计价

企业应当在期末分析应收账款的可收回性，并预计可能发生的坏账损失，对预计可能发生的损失计提坏账准备。

企业在确定坏账的计提比例时，应根据其以往的经验、债务单位的实际财务状况和现金流量的情况以及其他相关信息合理地估计，坏账准备计提的方法一经确定，不得随意变更。

2、长期投资、固定资产、无形资产的期末计价

长期投资、固定资产、无形资产在期末时的账面价值大于其可收回金额的应当计提减值准备，其中，可收回金额是指资产的出售净价与预期从资产的持有和到期处置中形成的预计未来现金流量的现值之中的较高者。

出售净价是指资产的出售价格减去处置资产所发生的相关税费后的余额。

3、存货的期末计价

存货在期末时的计价应当按照成本与可变现净值孰低计量，其中成本是指存货取得时的实际成本，可变现净值是指在正常生产经营过程中，以存货的估计售价减去至完工估计将要发生的成本、估计销售费用以及相关的税金后的金额。

在对可变现净值加以确定时应考虑的主要因素有：

应当以取得的可靠证据为基础，如产品的市场价格、与企业产品相同或类似商品的市场价格等，并且考虑持有存货的目的等因素。

（四）通过会计变更进行利润操纵

1、利用存货计价方法的选择调节利润

存货计价方法的选择直接关系到某一期间的存货成本在损益表和资产负债表之间的分配。

目前，在确定发出存货的成本时，可以采用先进先出法、加权平均法和个别计价法三种方法。

存货计价方法的不同，对企业财务状况、盈亏情况会产生不同的影响，从而影响到期末资产计价及损益确认的合理性，进而影响到期间税收负担及相关财务比率，因此存货计价方法的选择是中小企业调节利润的常见手段之一。

2、利用应收账款坏账比例变更调节利润

《企业会计制度》规定：

企业应当定期或者至少于每年年度终了，对应收款项进行检查，预计各项应收款项可能发生的坏账，对于没有把握能够收回的应收款项，计提有关坏账准备，坏账准备金的提取方法、提取比例等由公司自行确定。

而在我国，目前大多数中小企业都采用应收账款余额百分比法计提坏账准备金，故改变应收账款坏账比例就成为调节利润的“法宝”。

在应收账款占总资产比重较大的情况下，不仅虚增了当期利润，也夸大了应收账款的可实现价值。

3、利用固定资产折旧方法的选择调节利润

按照我国财务制度规定，企业可使用的折旧方法一般为直线折旧法和加速折旧法。

在固定资产使用早期，将折旧方法从加速法改为直线法，会导致当期和以后各期固定资产折旧率的下降以及利润的相应提升。

因为税法对各类固定资产折旧另有规定，企业降低折旧率只会增加会计利润却不会增加应税利润，对现金流量也不会有影响，从而企业乐于通过变更折旧方法操纵利润。

4、利用固定资产使用年限变更调节利润

在固定资产净值及折旧方法一定的前提下，由于影响固定资产使用寿命的因素较多，使固定资产使用年限很难准确估计，相对其他类型的会计估计变更而言，企业更容易为固定资产使用年限的变更找到理由，从而也能更堂而皇之地利用这种手段进行利润操纵。

三、利润操纵方法的会计分析

既然企业有不少可用来操纵利润的手段，那么对于会计信息使用者来说，不仅要看利润表的数据，而且要看利润的计算过程；

不仅要看利润的数量，而且要看利润的质量。

（一）分析收入与利润之间的关系

以损益表中的一些数据为依据来检验企业的获利能力与经营成果。

如用主营业务利润除以主营业务收入便可得到企业的主营业务利润率，若该指标值较高，说明企业的主营业务有较高的创利能力，企业的成本费用低，盈利水平高，能抵御价格波动与市场风险主营业务利润除以总利润，接近1的，说明公司主营业务的“主体性”数值远离1的，就说明企业主营业务缺乏效益大于1的，说明发生了其它业务投资收益的亏损或营业外收支不抵。

（二）分析财务指标

以流动比率和速动比率，可以分析企业短期的偿债能力与变现能力，一般地说，以流动比率接近2，速动比率接近1为宜；

以净利润分别除以总资产、净资产、可以得出公司的资产贡献与净资产收益率，从而反映公司真正的投资价值。

（三）强化对企业会计信息时间序列的应用研究

利润操纵主要是利用了会计应计制的特点，但在较长时间内，有些利润操纵手段将失去效用，如推迟确认费用必然引起下期费用升高，提前确认收入和利润则会引起下期收入和利润降低。

因此，扩大信息观察的时间范围就能缩小利润操纵的应用空间。

（四）结合运用现金流量表进行分析

现金流量表是以现金的流入和流出反映企业在一定期间内的经营活动、投资活动和筹资活动的动态情况）通过现金流量表能够说明企业一定期间内现金流入和流出的原因；

能够说明企业的偿债能力和支付股利的能力；

能够分析企业未来获取现金的能力；

能够分析企业投资和理财活动对经营成果和财务状况的影响。

四、利润操纵防范的对策和建议

（一）进一步完善会计准则和会计制度

应尽可能减少可供公司会计选择的余地。

尤其是对于收人和费用的确认计量原则应明确规范，在一定程度上减少粉饰报表的可能性，既要检查已经颁布实施的会计准则和会计制度，寻找并填平其中的真空地带，又要根据当前情况，发现新情况、新问题，进一步完善各种准则和制度。

加快与国际接轨的步伐，压缩利润操纵空间。

（二）建立健全相关的法律法规，为中小企业的发展提供良好的外部环境

近年来我国已初步形成了各种相关的法律法规等规范性文件为补充的全方位多层次的会计监管体系，该体系从原则性到操作性等规范，都做了较为详尽、合理的规定。

但同时也必须承认，与我国会计监管相关的法律、法规还很不完善，做出的规定不便于操作，执行起来难度较大。

所以要做到以下几点：

1、现有会计准则允许过多的判断和选择，而且有关规定不甚具体明确，缺乏可操作性。

完善会计准则体系对防止中小企业管理当局操纵利润具有重要意义。

2、法律法规应避免使用意义不准确的定义释义，而使用明确的法律用语，并应增加量化标准，减少原则性、抽象性的条款，以增强实际工作中的可操作性，所以就需要建立健全相关的法律法规。

3、应在税收法规方面给予政策扶持。

商业银行应在贷款安全的前提下，放宽对中小企业贷款的限制，简化审批手续

（三）完善企业治理结构

目前，我国企业治理结构中存在制约机制不够健全的问题，主要表现为权利过于集中，企业在人员财务等方面分离不彻底、转移资产等问题、致使容易发生内幕交易。

健全和完善中小型企业治理结构，必须建立好所有者与经营者之间一种制衡关系。

相关的法律规定：

“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税”。

对于理性经济人的中小企业管理当局当然愿意冒风险去获得较此更大的造假收益。

因此鉴于这种情况，我建议：

适当增加处罚的种类和提高罚款的下限，使造假者的造假成本数倍于其获得的经济利益和所造成的损失，对于一些情节特别严重的会计造假问题，通过司法途径予以解决；

同时，司法机关应加强对弄虚作假的处罚力度和民事赔偿力度，使提供虚假会计信息者得到法律的制裁。

（四）进一步加强中小企业的内部控制制度

企业内部控制包括内部会计控制和其他管理控制两部分。

为此我们应从下面四个方面着手：

1、健全的账簿制度、科学的预算制度、合理的会计政策和会计程序、可靠的内部凭证制度、严格的内部稽核制度等等。

2、诚信是市场经济的基础，诚信是会计职业机构和会计人员安身立命之本，是会计人员最基本的职业道德和行业准则。

3、实现管理体制创新，积极推进会计人员管理体制改革，只有才能使会计人员敢于坚持原则，依法行使职权。

因此建议可成立会计从业人员中介机构。

4、加强会计人员的业务培训，提高会计人员的专业技能水平。

在中小企业工作的高素质的会计人员不多，在会计确认、计量、计价等方面都有很大的选择空间，这就要求会计人员具有较高的专业判断能力，应该采取有效的措施提高中小企业会计人员的专业知识和技能。

总之，要认识到中小企业利润操纵行为具有普遍性，只要我们的会计制度和监管政策存在漏洞，只要中小企业利润操纵的收益大于其所付出的成本，那么中小企业利润操纵行为就不会消失。

因此，要实现对中小企业的有效监管，降低中小企业利润操纵的概率，应该坚持贯彻“规范、监管、自律、诚信”这八字方针，还必须国家、社会、个人多管齐下，常抓不懈

五、结束语

当前我国中小企业操纵利润的现象比较普遍，进行利润操纵的手段也很多，这些手段可归为不同的类别，每一个类别中又有多个具体的操作方法，然而，其结果不外乎四种情况：

即利润最大化、利润最小化、利润均衡化和利润冲销。

通过以上对中小企业利润操纵行为的分析，笔者个人认为，在市场经济条件下，中小企业操纵利润的动机不可能消除，而只能通过不断完善相关制度，才能尽量避免这些动机转化为现实。

笔者建议，今后要结合我国的国情，借鉴发达国家管理中小企业的先进经验和治理上市公司利润操纵行为的经验，制定一系列的法令和规章制度，确保中小企业会计报表的真实性，提高会计信息的质量。

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