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传统的利润预算编制方法及其弊端
(一)
增长百分比法:
是指在上年度实际或预计利润额的基础上,根据一定的增长率来确定下一年度目标利润和(或)销售额的方法。
(二)
总资产(净资产)报酬率法:
根据总资产或净资产规模,乘以一定的报酬率来确定下一年度目标利润的方法。
其中,报酬率一般不低于银行贷款利率或行业平均水平。
上述两种利润预算确定方法,均未考虑市场和企业经营环境的变化,会产生“鞭打快牛”的相同结果,即上年度指标完成得越好,历史利润或资产规模基数越大,下年度目标利润绝对额就越大,对经营者的考核压力也越大。
在上述方法下,一旦确定目标利润以后,其它项目的预算均不再重要了,可能的情况是:
销售目标是估计或“拍脑袋”的结果,成本费用类预算基本按销售额百分比来确定,这样做的出发点,是想当然地认为各种成本项目均是与销售额成线性(正比例)关系发展的,而忽略了成本项目固有的内在规律,其实际运行结果自然与预算相差甚远。
当然,目标利润倒推法本身并无对错之分,相反,在市场弹性足够的情况下,能够对经营单位产生“开源节流”的内在刺激,但问题在于,成本费用类预算项目的预算,应当经过科学测算,而非简单的“销售额百分比”游戏。
无论上级单位如何确定本单位目标利润,经营单位自身均需对目标利润的可行性进行测算,并以目标利润为导向开展全面预算的编制。
(三)
传统利润预算编制法的可能结果
在传统的利润预算编制方法下,可能产生的预算结果是(见图B、图C):
如果上级单位确定净利润增长目标为16.5%,则将本单位营业收入、成本、费用的预算目标也随之简单地确定为增长16.5%(见图B);
而制造费用、管理费用明细项目全部与营业收入挂钩(见图C),这样就能确保完成上级单位下达的各项指标。
同时,在制订本单位预算时,各项指标均以绝对额的形式表现,金额一旦确定,不再调整。
但是,上述做法不能解决的问题是:
当实际营业收入比预算目标增加或减少时,利润、成本、费用该如何变化?
是否简单地呈同比例增减?
答案显然是否定的。
在这种情况下,传统方法无法给出利润、成本、费用变化的准确轨迹。
要解决这一问题,必须从分析预算指标的内在本质出发,将盈亏平衡分析法引入到预算编制的过程中来。
三、盈亏平衡分析法概述
盈亏平衡分析法是进行利润预测和预算编制的科学方法。
在了解盈亏平衡分析之前,必须先了解成本和成本习性。
成本习性分析
1、
成本的分类:
(1)按经济职能,划分为生产成本和非生产成本:
生产成本是指生产过程中为制造产品而发生的成本耗费,包括直接材料、直接人工和制造费用;
非生产成本是指非生产业务的耗费,如销售业务、管理行为和银行业务的耗费。
该划分使管理者更清楚企业不同经营行为的获利能力及状况。
(2)按成本归属的难易程度,划分为直接成本和间接成本:
直接成本(又称可追溯成本),是指可以直接计入某特定产品的成本,如直接材料、直接人工;
间接成本(又称不可追溯成本),是指与多个产品有关,不能直接计入某特定产品、须以适当分摊方法计入各产品的成本,如水电费、车间管理人员工资等。
该划分使管理者更清楚与产品相关的成本项目,其作用在于更容易计算和判断单个产品的获利能力。
(3)按成本习性,划分为变动成本、固定成本和混合成本:
该划分更易进行本量利分析,便于产品决策。
这是本文讨论的核心,留待下文分析。
2、
成本习性与成本习性分析
成本总额对业务量总数的依存关系称为成本习性,或称成本特性。
成本习性分析,就是研究成本与业务量之间的依存性,分析考察不同类别的成本和业务量之间特定的数量关系,把握业务量的变动对各类成本变动的影响。
成本习性分析是进行成本预测、成本计划、成本控制和成本决策的前提。
3、
成本习性划分与成本模型
(1)变动成本:
是指成本总额随着业务量的变动而成正比例变动的成本。
包括:
直接材料,直接人工,与业务量成正比例变动关系的变动费用,如车间燃料水电费、辅助材料、加工费、按销售量支付的佣金、运费。
变动成本的习性模型如图D、图E所示。
图D表明,变动成本总额与业务量成正比例关系;
图E表明,单位变动成本与业务量无关。
也就是说,变动成本是因制造产品所引起的成本,主要受设计和工艺的影响,要想降低变动成本,必须从降低单位业务量的消耗(即改变设计、工艺和操作效率)着手。
图D 图E
(2)固定成本:
是指成本总额在一定时期和一定业务量范围内,不受业务量增减变动影响而保持固定不变的成本。
房屋租金、保险费、广告费、管理人员工资、折旧费、办公费、差旅费、培训费等。
固定成本的习性模型如图F、图G所示。
图F表明,固定成本总额不受业务量的影响;
图G表明,单位固定成本与业务量成反向关系,业务量越大,单位固定成本越小。
因此,要降低固定成本,应当从扩大业务量着手,即发挥规模经济的效应;
另外,还要实施预算管理,控制成本开支。
图F 图G
(3)混合成本:
介于固定成本和变动成本之间,是指成本总额既随业务量变动又不成正比例变动的成本。
严格来说,除直接材料、辅料等少数项目以外,其它绝大多数变动成本项目均属混合成本范畴,比如工人工资、水电费,企业在实际运作中,无论是否产生业务量,均需保留一定数量的工人,而即使是计件工人的工资,也不是全部与产量挂钩的,必须符合政府的最低工资规定,在产量为零时,也需支付这部分工资。
混合成本的习性模型如图H、图I所示。
可以依据历史的成本与业务量数据,采用高低点法、回归直线法等数学方法来确定混合成本模型y=a+bx(a为混合成本中的固定成本,b为混合成本中的变动成本,x为业务量,具体测算方法见下文例3),进而对混合成本进行预测。
图H 图I
成本的上述特性,对我们开展成本预测和成本控制具有极大的指导意义。
二)
盈亏平衡分析模型
盈亏平衡分析法又称本量利分析法(CVP),是指以数学模型来揭示成本、业务量和利润等变量之间的内在规律,为预测决策和规划提供必要的财务信息的一种定量分析方法。
确定盈亏临界点(BEP),是进行盈亏平衡分析的关键。
所谓盈亏临界点,是指企业收入和成本相等的经营状态,即企业处于不盈不亏的状态,通常用一定的业务量或业务额来表示这种状态。
我们回顾一下利润是怎么来的,
利润=收入-成本
=(销售单价×
销售量)-(固定成本总额+单位变动成本×
销售量)
如用字母代替,则为:
P=px-(a+bx)
其中:
P代表利润,p代表销售单价,
a代表固定成本总额,b代表单位变动成本,x代表销售量
盈亏临界点销售量
当P为零时,企业即处于不盈不亏的状态,因此,盈亏临界点(BEP)就是当P为零时的销售量x,其基本公式为:
上式中:
销售单价-单位变动成本=单位贡献毛益,也称“边际贡献”,指产品销售收入超过其变动成本的金额,也即产品对于弥补企业固定成本的贡献,是企业真正的利润来源。
同理,贡献毛益总额=销售总额-变动成本总额
盈亏临界点销售额
如果以金额来表示,盈亏临界点(BEP)就是当P为零时的销售额px,其基本公式为:
(销售单价-单位变动成本)÷
销售单价=1-变动成本率=贡献毛益率
如果P不为零,以上两个公式中的分子则为a+P,其经济含义就是,为完成目标利润所要达到的销售量或销售额,上述公式即为保利点模型。
盈亏平衡分析模型显示,当企业的销售规模在保本点左侧(即实际销售量小于保本点所要求的销售量)时,企业是亏损的;
当企业的销售规模在保本点右侧时,企业处于盈利状态;
实际销售量超出保本点销售量的部分就是“安全边际”,在红线右侧、离红线(保本线)越远,安全边际越大,企业运营越安全。
由以上分析可见,相对于“利润=收入-成本(销售成本和期间费用)”所表达的利润产生过程来说,P=px-(a+bx)能更加清晰地反映影响利润的因素、以及各因素对利润的影响方式,因此更为科学,这就是这一模型更广泛地被用于利润预测的原因。
四、
盈亏平衡分析法在利润预算中的应用
利润影响因素预测
从利润公式P=px-(a+bx)来看,影响利润的因素有:
销售单价、销售量(或将二者合并为一个因素,即销售额)、固定成本总额和单位变动成本。
因此,要准确预测利润,必须从对这几个因素的预测着手。
销售额的预测
当企业和产品进入成熟阶段以后,企业的固定成本总额和单位变动成本均已进入相对稳定状态,能够真正影响利润的因素便是销售量或销售额了。
销售预算是编制全面预算管理的基础和起点,销售预算编制的准确性直接关系着其它预算的正确性,因此企业必须重视销售预算。
企业应坚持定量分析与定性分析相结合的方法,以定量分析为主,搜集历史销售资料,结合市场环境的变化及企业自身生产能力等限制因素,采用适当的方法科学,合理的确定预算期间的销售指标(具体预测方法不在本文讨论范围内)。
固定成本总额的预测(见下文“成本费用预算”)
单位变动成本或变动成本率的确定
P=px-(a+bx)这个公式对于经营单一产品的企业来说,是最为简单的,只需要对这个产品的历史数据进行收集、整理,然后加以分析,就可以得到单位变动成本或变动成本率的数据了。
但是更普遍的情况是,企业往往有多种类型的产品,每一类型中又有多个型号,这时该如何确定变动成本率呢?
这时需要计算出企业加权平均变动成本率:
以变动成本率相近的同类产品为一类,以各类产品销售额占企业销售总额的比重为权数计算,其计算公式如下:
加权平均变动成本率=∑{某类产品变动成本率×
(该类产品销售额÷
销售总额)}
4、
目标利润的确定:
(1)目标利润可以通过使用加权平均变动成本率简化得到:
利润=销售额×
(1-加权平均变动成本率)-固定成本总额
(2)也可以通过计算各类产品的收入和成本之和得到:
P=∑px-a-∑bx
即目标利润=∑(某产品销售单价×
该产品销售量)-固定成本总额
-∑(某产品单位变动成本×
该产品销售量)
由此可见,从财务角度来看,目标利润永远不是“倒推”出来的,而是有其自身内在的产生规律。
浅议盈亏平衡分析法在利润预算中的应用(4)(2010-01-1020:
40:
21)
成本费用预算
固定成本预算:
固定成本分为两种:
一种是与制造和销售产品有关、但又与业务量不成正比例关系变动的固定成本,如折旧费、广告费、差旅费等;
一种是与制造和销售产品无关的固定成本,如房屋租金、管理人员工资、办公费、保险费、培训费等。
由于与业务量无关,通常根据历史成本数据、目标利润情况和上级下达的成本降低任务,来确定各成本项目的预算目标。
变动成本预算:
变动成本也分为两种:
一种是与制造和销售产品的业务量成正比例变动关系的变动成本,如直接材料、辅助材料、运费等;
一种是与制造和销售产品的业务量有关、但不成正比例变动关系的成本即混合成本,如工资、水电费、修理费等。
对于前者,编制预算有两种方法:
一是以业务量为基础,乘以单位产品的标准成本(消耗定额),这种方法要求业务量的预测要准确;
一是以销售额为基础,乘以目标变动成本率,这种方法更为简单、实用。
对于后者,首先需要搜集近几年业务量和成本额的历史数据,通过回归直线法等数学方法来确定各个成本项目的预测模型y=a+bx,然后将目标业务量代入该模型,才能得到各成本项目的预算目标。
在确定了变动成本和混合成本模型以及固定成本总额后,就可以顺利编制成本费用预算了(见图K)。
由该图可见,基于盈亏平衡分析法编制的成本费用预算,实际上就是一种不限区间的弹性预算,当营业收入的实际数与预算数不同时(实际运作中一定是不同的),固定成本不变、而变动成本(含混合成本)是变化的,这更加符合成本习性和企业运作的内在规律。
而在传统的固定预算模式下:
要么全部成本都是固定值、要么成本项目全部与营业收入成正比例关系。
二者孰优孰劣,昭然若揭。
利润预算
在做完预算的各项准备工作和影响利润的各因素预算后,利润预算本身就呼之欲出了。
盈亏平衡分析法的核心在于,在成本习性分析的基础上,将企业全部成本划分为变动成本和固定成本。
因此,按盈亏平衡分析法编制的利润预算,也必然遵从这一原则。
图M、图N均不同于传统的利润表格式。
图M是贡献式利润表,与传统的营业成本à
期间费用的列示顺序不同,其营业总成本按变动成本和固定成本分开列示,中间反映“贡献毛益(边际贡献)总额”,该格式有利于反映企业产品真正的盈利水平;
图N比较接近于传统的利润表,各大项顺序基本一致,不同之处在于,其将营业成本和期间费用进一步划分为变动成本和固定成本,便于分析各成本项目与业务量的关系。
综上所述,相对于传统的利润预算编制方法,按盈亏平衡分析法编制利润预算有以下几个优点:
(1)
在销售预算目标确定的情况下,可以准确地测算利润目标;
反之,在目标利润确定的情况下,也可以准确地反推销售目标和成本控制目标。
(2)
在预算编制和沟通过程中,可以让管理人员了解成本-业务量-利润之间的关系,掌握成本的内在规律和控制方法。
(3)
变动成本与固定成本的划分,从另一个角度反映了成本的可控性,便于开展业绩的考核与评价,调动预算单位降低成本的积极性。
(4)
更为关键的是,按盈亏平衡分析法编制的利润预算,本质上是一种不限(营业收入)区间的弹性预算,形成了对市场变化的自动应对机制,其预算结果更加符合企业运作规律,更为实用。
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- 盈亏 平衡 分析 利润 预算 中的 应用