第二章合并财务报表Word文档格式.docx

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（1）一个别报表为基础（这就解释了合并报表工作底稿中有了“未分配利润（期初）”）.

（2）一体性原则。

这一原则决定了在编制合并财务报表时对集团内部交易和事项予以抵销。

（3）重要性原则

（二）基础工作

（1）统一会计政策

（2）统一会计期间

（3）备齐有关资料

（三）编制步骤（略）

（四）关于调整的处理（非常重要）

由于企业合并涉及到同一控制和非同一控制两种，而两种类型企业合并形成的子公司在合并资产负债表中净资产的报告价值及其对所有者权益的影响结果有所不同。

（1）统一会计期间和会计政策，以实现合并前的可比性。

（2）对非同一控制企业取得的子公司，要对子公司可辨认净资产按合并日公允价值为报告基础进行调整。

因为虽然取得时候是按公允价值为基础的，但是合并报表时子公司的期末报表是按账面价值编制的不符合实体性概念，所以要结合合并日取得时的公允价值为基础，再结合相关资产、负债报告期内变动，对子公司个别账面价值进行调整。

（3）将母公司对子公司的股权投资由成本法转化为权益法进行调整（符合会计实务的惯性思维）。

（五）关于抵销处理

（1）抵销处理注意点。

抵消分录只能在合并报表的工作底稿里所编制，所以，抵销分录涉及的对象应该是报表项目而不是会计科目。

（2）抵销处理的类别。

分为四大类

（1）：

与内部股权有关的抵销处理

（2）：

与内部债权、债务有关的抵销处理

（3）：

与内部存货、固定资产、无形资产等有关的抵销处理

（4）：

与内部现金流有关的抵销处理。

第二节与内部股权投资有关的抵销处理

一、基本原理

与企业集团内部投资有关的业务主要包括：

对被投资方的股权投资；

投资后被投资方发放的股利。

从企业集团看，这种股权投资引致长期股权投资、股本、投资收益及利润分配等会计要素变化；

而从编制合并财务报表的角度看，这些内部投资业务的确认与计量对投资双方的个别报表有影响，应予以抵销。

（一）合并日（股权取得日）的抵销处理

（1）合并日只需编制01表

（2）需要进行必要的调整处理

（3）一般只需要进行与内部股权投资有关的抵销处理。

（只涉及到长期股权投资于被投资方的股东权益相抵消，而不涉及股权投资收益有关的抵销处理）

（二）合并日后抵销处理

合并日后的各个资产负债表日，编制合并财务报表的过程中，一方面应将母公司长期股权投资的余额来自于子公司的股权投资收益属于母公司的股东权益予以抵销；

另一方面需要将报告期内母公司来自于子公司的股权投资收益与子公司的股利分配中归属于母公司应享有的份额予以抵销。

（三）少数股东权益

二、合并日合并财务报表工作底稿中的相关抵销处理

（一）同一控制下企业合并

（1）非全资

借：

股本

盈余公积

资本公积

未分配利润

贷:

长期股东权益

少数权益

（2）全资

（二）非同一控制下企业合并

要领：

（1）以购买日的公允价值为基础将子公司各项相关的资产、负债、或有负债、账面价值调整至公允价值

（2）如果取得长期股权投资的合并成本大于取得子公司可辨认净资产公允价值的净值，差额部分列作商誉（取得的那个时点是按付出合并对价的公允价值的成本来确认长期股权投资的成本，在个别资产负债表中是没有商誉的，只有在合并报表中有。

这就是和吸收和新设的不同之处）

（3）母公司合并成本小于子公司可辨认净资产公允价值的净值份额中享有的差额计入到留存收益中去。

（这一点就和取得的时候即在个别报表中列示就有所不同，在个别报表中列入当期损益；

而在此处列入到留存收益是因为在非同一控制下企业合并取得时的报表，仅此需要编制01表，和同一控制下不同）

综上所述，合并日合并方与合并资产负债表有关的抵销分录为：

首先，将子公司可辨认净资产调整至公允价值。

有关资产

贷：

资本公积

或者借：

有关资产

然后，将母公司对子公司的股权投资于子公司的股东权益相抵消，并确认少数股东权益。

商誉

留存收益类项目

PS:

合并商誉=企业合并成本-合并中取得被购买方可辨认净资产的公允价值的份额

第三节与内部债权、债务有关的抵销处理

一、内部债权、债务的抵销（把一前的倒过来即可）

二、与内部债权、债务的利息收益、利息费用的抵销

财务费用

投资收益

当债券的投资方的本期实际利息收益与债券发行方的本期实际利息费用不等时就按熟低原则

二，内部应收款项计提的坏账准备的抵销

步骤：

（1）内部债权债务的抵消借：

应付账款

应收账款

（2）抵销期初借：

应收账款（坏账准备）以前年度有的抑或是累计数

未分配利润（期初）

（3）抵销当期（以前计提做冲销做；

以前冲销做计提做）

应收账款（坏账准备）

贷：

资产减值损失

第四节与内部资产交易有关的抵销处理

一、内部存货的交易

（1）借：

营业收入（抵销本期）

营业成本

（2）借：

营业成本（抵销本期仍未实现的内部交易的利润，就是该存货还在企业集团内部）仅是未实现利润的差额

存货

（3）借：

递延所得资产（因为存货的计税基础就是母公司的买价而账面价值是最初的成本，故所以产生应抵扣暂时性差异）

所得税费用

（4）借:

未分配利润（期初）（抵销以前年度仍未实现的内部交易利润）

营业成本

（4）借：

递延所得资产

未分配利润（期初）

因为其是根据每年的期末余额乘以所得税率，而年末的利润总额是根据各年累加而来的（因此要后减前，任何的跌价准备亦是如此凡是根据期末余额弄出来的。

）

2011年9月，母公司将成本为2000万元的存货按2400万元的价格出售给子公司，子公司将购入的存货也作为存货核算。

20011年年末，子公司未将该存货售出企业。

子公司2012年将该存货的30%售出企业集团。

所得税率为25%。

营业收入2400（抵销本期）

营业成本2400

营业成本400（抵销本期仍未实现的内部交易的利润，就是该存货还在企业集团内部）仅是未实现利润的差额

存货400

递延所得资产100（因为存货的计税基础就是母公司的买价而账面价值是最初的成本，故所以产生应抵扣暂时性差异）

所得税费用100400*25%=100

（4）2012年抵销内部交易存货未实现利润对期初未分配利润的影响

借:

未分配利润400（期初）（抵销以前年度仍未实现的内部交易利润）

营业成本400

（5）抵销期末存货价值中包含未实现内部交易的利润

营业成本280

存货280400*（1-30%）

（6）借：

递延所得资产100

贷：

未实现利润（期初）100

（6）本期的要冲回的数额

所得税费用30

所得税资产30

递延所得资产

100

70=（2400-2000）*（1-30%）25%

30（冲回数）

（三）内部存货计提的跌价准备

其是占在母公司的角度，一体化原则。

如果子公司的存货可变现净值大于母公司的成本而小于子公司的成本，子公司提的减值准备是它们的差额，而对于母公司来说并没有减值故所以要冲回。

如果可变现净值小于母公司成本的话，把子公司提的减值准备从子公司的成本到母公司成本冲回余下的是站在企业集团集团的立场看是真正的减值准备。

（最好画线段图）

存货（存货跌价准备）

资产减损失

（2）抵销以前年度跌价对期末余额的影响

借:

第四节内部固定资产的交易