营改增税收政策及账务处理文档格式.docx

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增值电信服务、现代服务业服务（有形动产租赁服务除外），新增“金融服务、生活服务、销售无形资产（土地使用权除外）”。

　　简易计税方法：

应纳税额=销售额×

征收率（3%）

　　【特殊规定】特定应税行为

（1）适用简易计税方法

　　销售自己使用过的、纳入营改增试点之日前取得的固定资产：

减按2%征收增值税

　　销售旧货：

（2）可以选择适用简易计税方法

　　文化体育服务：

征收率3%

　　一般纳税人销售其2016年4月30日前取得或自建的不动产：

征收率5%

　　【注意】一般纳税人发生财政部和国家税务总局规定的特定应税行为，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，36个月内不得变更。

　　2.小规模纳税人

　　【特殊规定】

　　销售不动产（自建/非自建）：

征收率5%（不含个体工商户销售购买的住房和其他个人销售不动产）

　　销售自己使用过的固定资产：

减按2%征收率征收增值税

　　二、老项目的过渡措施

界定标准

税务处理

建筑业老项目

《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目

一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税

未取得《建筑工程施工许可证》的，建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。

建筑工程施工许可证

一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法（3%）计税

建筑工程承包合同

房地产业老项目

《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目。

房地产开发企业中的一般纳税人，销售自行开发的房地产老项目，可以选择适用简易计税方法按照5%的征收率计税。

　　三、销售不动产的过渡措施

　　一般纳税人销售其2016年4月30日前取得（含自建）的不动产，可以选择适用简易计税方法：

　　但计税依据按照销售取得、自建的不动产有所不同

　　1.一般纳税人销售原有不动产——可选简易

类型

计税依据

征收率

销售取得的不动产

以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额

5%

销售自建的不动产

以取得的全部价款和价外费用为销售额

　　2.小规模纳税人销售新老不动产

　　3.个人销售二手房

购买不足2年

购买超过2年（含2年）

其他地区

北上广深

普通住房

全额征收5%增值税

免征增值税

非普通住房

（卖出价-买入价）/1.05×

　　四、视同销售行为、混合销售行为和兼营行为

（一）原有增值税的视同销售行为

视同销售行为

纳税义务发生时间

1.将货物交付其他单位或者个人代销

收到代销清单、收到全部或部分货款、发出代销商品满180天当天三者中较早一方

2.销售代销货物

销售代销商品时

3.设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外

货物移送当天

4.将自产、委托加工的货物用于非增值税应税项目（取消）

纳税义务发生时间：

5.将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费

注意：

个人消费包括纳税人的交际应酬消费

6.将自产、委托加工或购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户

7.将自产、委托加工或购进的货物分配给股东或者投资者

8.将自产、委托加工或购进的货物无偿赠送其他单位或者个人

　　总结5～8项视同销售行为

货物类型

用途

自产、委托加工的货物

用于集体福利或个人消费；

投资；

分配；

无偿赠送

视同销售，所涉及的购进货物的进项税额，符合规定可以抵扣

购买的货物

用于集体福利或个人消费（含交际应酬消费）

不视同销售，所涉及的进项税额不得抵扣；

已抵扣的，作进项税转出处理

　　注意事项

（1）将自产、委托加工的货物用于交际应酬，应视同销售，其原材料的进项税额允许抵扣；

（2）将购进的货物用于交际应酬，无需视同销售，其进项税额不得抵扣，已经抵扣的，做转出处理。

（二）营改增新增的视同销售行为——由列举式规定转向概括性规定

　　下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：

　　1.单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外；

　　2.单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外；

　　3.财政部和国家税务总局规定的其他情形。

　　带来的思考：

关联方之间无偿资金往来、免费试吃等如何进行税务处理？

　　（三）混合销售行为和兼营行为

界定

混合销售行为

一项销售行为既涉及服务又涉及货物

以从事货物生产、批零为主的纳税人：

销售货物

否则：

按照销售服务

兼营行为

多项行为涉及不同税率或征收率的应税行为

分别核算适用不同税率或者征收率的销售额，未分别核算销售额的，从高适用税率或者征收率

五、税率与征收率

（一）税率

17%

除13%税率外的货物、有形动产租赁服务

13%

生活必需品、初级农产品等

11%

提供交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务，销售不动产，转让土地使用权

6%

其他情形

零税率

除另有规定外，出口货物；

境内单位和个人发生的跨境应税行为

　　1.基本税率：

（1）有形动产租赁服务——17%；

水路运输的光租业务、航空运输的干租业务，属于经营租赁，适用17%的税率；

（2）不动产租赁服务：

　　2.13%的低税率

生活必需品类

（1）粮食、食用植物油（包括花椒油、橄榄油、核桃油、杏仁油、葡萄籽油和牡丹籽油，不包括环氧大豆油和氢化植物油）

（2）鲜奶、符合国标规定的巴氏杀菌乳和灭菌乳（调制乳：

17%）

（3）食用盐

（4）自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气和居民用煤炭制品等

文化用品类

图书、报纸、杂志、音像制品和电子出版物

农业生产资料类

饲料、化肥、农机、农药、农膜。

（1）化肥：

自2015年9月1日起，对纳税人销售和进口的化肥，统一按13%税率征收增值税，原有的增值税免税和钾肥先征后返政策相应停止执行。

（2）农机：

含密集型拷房设备、频振式杀虫灯、自动虫情测报灯、粘虫板、卷帘机、农用挖掘机、养鸡设备系列、养猪设备系列，不含农机零部件

（初级）农产品

（1）干姜、姜黄、动物骨粒的增值税适用税率为13%；

（2）纳税人销售自产人工合成牛胚胎免征增值税；

（3）麦芽、复合胶、人发、肉桂油、桉油、香茅油、淀粉应适用17%的增值税税率

其他

如二甲醚等

　　3.11%的税率

（1）交通运输服务：

　　a.水路运输的程租、期租业务，航空运输的湿租业务，按照交通运输服务，适用11%的税率；

　　b.出租车公司向使用本公司自有出租车的出租车司机收取的管理费用，按照陆路运输服务缴纳增值税。

（2）邮政服务：

　　中国邮政集团公司及其所属邮政企业提供邮件寄递、邮政汇兑和机要通信等邮政基本服务的业务活动。

包括邮政普遍服务、邮政特殊服务和其他邮政服务（邮册等邮品销售、邮政代理等业务活动）。

中国邮政集团公司及其所属邮政企业销售邮品

其他企业销售邮品

　　（3）基础电信服务：

　　基础电信服务：

利用固网、移动网、卫星、互联网，提供语音通话服务的业务活动，以及出租或者出售带宽、波长等网络元素的业务活动；

　　基础电信服务11%VS增值电信服务6%

　　（4）建筑服务：

　　建筑服务：

各类建筑物、构筑物及其附属设施的建造、修缮、装饰，线路、管道、设备、设施等的安装以及其他工程作业的业务活动。

包括工程服务、安装服务、修缮服务、装饰服务和其他建筑服务。

　　a.固定电话、有线电视、宽带、水、电、燃气、暖气等经营者向用户收取的安装费、初装费、开户费、扩容费以及类似收费，按照安装服务缴纳增值税；

　　b.园林绿化按照“其他建筑服务”缴纳增值税；

　　c.车辆停放服务、道路通行服务（包括过路费、过桥费、过闸费等）等按照不动产经营租赁服务缴纳增值税。

　　与之相关的：

交通部门有偿转让高速公路收费权行为

　　a.原有营业税：

“服务业”税目“租赁业”项目缴纳5%营业税；

　　b.营改增后：

按照“销售无形资产”中的“其他权益性无形资产”（包括基础设施资产经营权）适用6%的税率。

　　（5）不动产租赁服务：

　　有形动产租赁服务17%VS不动产租赁服务11%

　　（6）销售不动产；

　　（7）转让土地使用权。

　　4.6%的税率

（1）增值电信服务：

基础电信服务：

利用固网、移动网、卫星、互联网，提供语音通话服务的业务活动，以及出租或者出售带宽、波长等网络元素的业务活动。

增值电信服务：

利用固网、移动网、卫星、互联网、有线电视网络，提供短信和彩信服务、电子数据和信息的传输及应用服务、互联网接入服务等业务活动。

卫星电视信号落地转接服务，按增值电信服务纳增值税。

（2）金融服务：

　　包括：

贷款服务、直接收费金融服务、保险服务和金融商品转让。

　　a.融资性售后回租按照贷款服务缴纳增值税；

　　b.以货币资金投资收取的固定利润或者保底利润，按照贷款服务缴纳增值税。

　　（3）除租赁服务外的现代服务：

租赁服务

有形动产租赁服务

不动产租赁服务

融资性售后回租

研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、鉴证咨询服务、广播影视服务、商务辅助服务和其他现代服务

（4）生活服务：

文化体育服务、教育医疗服务、旅游娱乐服务、餐饮住宿服务、居民日常服务和其他生活服务

　　（5）除转让土地使用权之外的销售无形资产：

技术、商标、著作权、商誉和其他权益性无形资产

自然资源使用权

海域使用权、探矿权、采矿权、取水权和其他自然资源使用权

土地使用权

5.零税率——出口业务，除国务院另有规定外，适用零税率

（二）征收率

　　1.小规模纳税人：

3%、5%

　　2.按简易办法征收增值税的纳税人，征收率为3%、5%

　　六、一般纳税人与小规模纳税人的划分

企业类型

小规模纳税人

一般纳税人

1.生产企业

年应税销售额50万元以下

超过50万元

2.商业企业

80万元以下

超过80万元

3.营改增试点纳税人

500万以下

超过500万

4.年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人

按小规模纳税人纳税

——

5.非企业性单位、不经常发生应税行为的企业

可选择按小规模纳税人纳税

　　年应税销售额的含义

　　在连续不超过12个月的经营期内累计应征增值税销售额，包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额、税务机关代开发票销售额和免税销售额；

　　稽查查补销售额和纳税评估调整销售额计入查补税款申报当月的销售额，不计入税款所属期销售额。

　　年销售额未超过小规模纳税人标准以及新开业的纳税人，但会计核算健全，可以准确核算销项税额和进项税额、应纳税额，可以向主管税务机关办理一般纳税人资格登记。

　　未及时进行资格登记的责任

　　未申请办理一般纳税人登记手续的，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。

　　问题：

纳税人身份选择——一般还是小规模？

　　某企业适用17%的增值税税率，含税销售额100000元，如果纳税人有选择权，应该选择按照一般纳税人纳税还是小规模纳税人纳税？

　　解析：

在税收中没有绝对优或劣的方案。

取决于可以抵扣的进项税额。

应纳税额=2912.62

销项税额=14529.91

进项税额分界点：

11617.29

　　七、一般纳税人的财税处理

　　应纳税额=当期销项税额-当期进项税额-上期留抵税额

（一）销项税额

　　1.销项税额=销售额×

　　2.账务处理：

　　借：

应收账款、应收票据、银行存款等

　　　　贷：

主营业务收入、其他业务收入等

　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）

　　3.发生的销售退回，作相反的会计分录，但注意用红字贷记销项税额。

确定销售额的要点

　　1.销售收入的结算方式

结算方式

赊销、分期收款

书面合同约定的收款日期的当天；

无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天

预收货款

货物发出的当天；

但生产销售、生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天

托收承付、委托银行收款

发出货物并办妥托收手续的当天

先开具发票的，纳税义务发生时间为发票开具的当天

营改增的相关规定

（1）纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；

先开具发票的，为开具发票的当天。

　　收讫销售款项：

纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项；

　　取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；

未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。

（2）纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天；

　　（3）纳税人从事金融商品转让的，为金融商品所有权转移的当天；

　　（4）纳税人发生视同销售行为，其纳税义务发生时间为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天；

　　（5）增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。

　　2.价外费用是否并入应税销售额

　　销售额包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。

　　价外费用不包括的内容——未形成纳税人的真正收入

（1）受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税；

（2）同时符合两项条件的代垫运费；

　　（3）同时符合三项条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费；

　　（4）纳税人销售货物的同时代办保险而向购买方收取的保险费，以及从事汽车销售的纳税人向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。

营改增对价外费用的规定

　　价外费用，是指价外收取的各种性质的收费，但不包括以下项目：

（1）同时符合三项条件的代为收取的政府性基金或者行政事业性收费；

（2）以委托方名义开具发票代委托方收取的款项。

　　价外费用的判断

（1）谁收取的——销售方或劳务提供方收取的；

（2）收取的原因——是否发生了流转税的应税行为；

　　（3）是否属于价外费用的事项。

　　3.差额纳税的处理是否正确

（1）金融商品转让

　　金融商品转让，按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额；

（2）经纪代理服务

　　经纪代理服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费后的余额为销售额。

　　（3）融资租赁企业

经中国人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人

融资性售后回租服务（金融服务）

以收取的全部价款和价外费用（不含本金），扣除对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。

其他融资租赁服务

以收取的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息、车辆购置税后的余额为销售额。

　　（4）客运场站服务

　　试点纳税人中的一般纳税人提供的客运场站服务，以其取得的全部价款和价外费用，扣除支付给承运方运费后的余额为销售额。

　　（5）旅游服务

　　试点纳税人提供旅游服务，可以选择以取得的全部价款和价外费用，扣除向旅游服务购买方收取并支付给其他单位或者个人的住宿费、餐饮费、交通费、签证费、门票费和支付给其他接团旅游企业的旅游费用后的余额为销售额。

（6）建筑服务

　　试点纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额；

　　（7）销售房地产项目

　　房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。

　　差额纳税可以扣除项目总结

金融商品转让

买入价

经纪代理服务

向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费

融资租赁服务

借款利息、发行债券利息和车辆购置税

融资性售后回租服务

借款利息、发行债券利息

客运场站服务

支付给承运方运费

旅游服务

向旅游服务购买方收取并支付给其他单位或者个人的住宿费、餐饮费、交通费、签证费、门票费和支付给其他接团旅游企业的旅游费用

建筑服务适用简易计税方法的

支付的分包款

房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外）

以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额

差额计税的账务处理

财务费用、主营业务成本等

　　　　应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额）

银行存款（或应付账款等）

4.特殊销售方式的销售额

折扣折让

账务处理

（1）折扣销售（商业折扣）

价格折扣：

如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的余额作为销售额征收增值税；

如果将折扣额另开发票，不得从销售额中减除折扣额

实物折扣：

按视同销售中“无偿赠送”处理（实际中如何处理）

价格折扣

实物折扣

（2）销售折扣（现金折扣）

不得从销售额中减除现金折扣额

计入“财务费用”

（3）销售折让

可以从销售额中减除折让额

依据退回的增值税专用发票或按规定开具红字增值税专用发票，按退货或折让金额冲减原销售额，注意用红字贷记销项税额

　　以旧换新

一般货物

按新货物同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物的收购价格

某企业销售新洗衣机零售价1170元，以旧换新收回旧洗衣机作价100元，实收1070元。

账务处理：

借：

银行存款　　　　　　1070

　　销售费用（或原材料）100

　　贷：

主营业务收入　　　　1000

　　　　应交税费——增（销）170

金银首饰

可按销售方实际收取的不含增值税的全部价款征收增值税

　　还本销售

还本销售

不得扣减还本支出

还本支出应计入财务费用或销售费用

　　以物易物

双方均作购销处理

在以物易物活动中，应分别开具合法的票据，如收到的货物不能取得合法扣税凭证的，不能抵扣进项税额

非货币性资产交换同时满足有商业实质和公允价值能够可靠计量的，作购销处理；

不能满足规定条件的，按换出资产的价值减去可抵扣的增值税，加上支付的相关税费作为换入资产的实际成本。

　　带包装销售货物

按照所包装货物适用税率征收增值税

随同产品出售但单独计价的包装物，按规定应缴纳的增值税，借记“应收账款”等科目，贷记“其他业务收入”、“应交税费——应交增值税（销项税额）”等科目

　　包装物押金

具体类型

①如单独记账核算，时间在1年以内，又未逾期的，不并入销售额征税

②因逾期（1年为限）未收回包装物不再退还的押金，应并入销售额征税

征税时注意：

①逾期包装物押金为含税收入，需换算成不含税价再并入销售额；

②税率为所包装货物适用税率

企业逾期未退还的包装物押金按规定应缴纳的增值税，借记“其他应付款”等科目，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”、“其他业务收入”等科目

除啤酒、黄酒外的其他酒类产品

无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税

　　包装物租金

包装物租金

增值税

银行存款等

其他业务收入

　　　　应交税费——应交增值税（销）

　　　　或应交税费——未交增值税

5.视同销售行为是否计算征收增值税

长期股权投资（应付职工薪酬——非货币性福利、营业外支出等）

库存商品（主营业务收入、原材料等）

　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）

　　6.价格明显偏低时销售额的确定

　　价格明显偏低或者发生视同销售行为（含视同提供应税服务）而无销售额者，其应税销售额的核算顺序是（先售价，后组价）

（1）按纳税人最近时期同类货物（或应税服务）的平均价格确定；

（2）按其他纳税人最近时期同类货物（或应税服务）的平均价格确定；

　　（3）按组成计税价格确定。

　　组成计税价格的确定

情形

组成计税价格

成本利润率