第一章企业会计准则第10号Word格式文档下载.docx
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而新会计准则是把企业年金基金作为独立的会计主体进行会计处理与列报的(准则第3条)。
新准则属于新增的会计准则,要紧是依照《企业年金试行方法》和《企业年金基金治理试行方法》的有关规定而建立的企业年金方案以及对年金基金的治理和运营过程进行会计处理,包括对年金基金的资产、负债、收入、费用和净资产进行确认、计量和报告(准则第4条)。
三、企业年金基金准则的重点难点解析
(一)企业年金概念及企业年金准则适用范畴
1、企业年金基金的含义
企业年金制度指企业及其职工在依法参加差不多养老保险的基础上,自愿建立的补充养老保险制度。
企业年金基金,是指依照依法制定的企业年金打算筹集的资金及其投资运营收益形成的企业补充养老保险基金(准则第2条)。
企业和职工作为托付人,将企业年金基金托付给受托人治理运作是一种信托行为,企业年金基金作为一种信托资产,必须存入企业年金专户,严格独立于托付人、受托人、账户治理人、托管人、投资治理人和其他为企业年金基金治理提供服务的自然人、法人或其他组织的固有财产及其治理的其他资产。
并作为独立的会计主体进行确认、计量和列报。
目的是确保企业年金基金的安全。
企业年金基金治理各方当事人包括:
1)托付人:
参加企业年金的企业和职工。
托付人应与受托人签订合同,企业及职工缴费的相关会计核算在《职工薪酬》准则规范,企业年金基金准则不涉及托付人的会计核算。
2)受托人:
是指受托治理企业年金基金的企业年金理事会或符合国家规定养老金治理公司等法人受托机构。
受托人是编报企业年金基金财务报表的法定责任人。
依照我国《企业年金基金治理试行方法》第13条的规定,受托人的职责之一确实是编制企业年金基金会计报告。
3)托管人:
是指受托人托付保管企业年金基金财产的商业银行专业机构。
依照我国《企业年金基金治理试行方法》第27条的规定,托管人的职责之一是“负责企业年金基金会计核算和估值,复核、审查投资治理人运算的基金财产净值”。
4)账户治理人:
是指受托人托付治理企业年金基金账户的专业机构。
账户治理人依照账户治理合同负责建立企业年金基金企业账户和个人账户,记录企业、职工缴费以及企业年金基金投资收益情形,运算企业年金待遇,提供账户查询和报告活动等。
依照《企业年金基金治理试行方法》第21条的规定,账户治理人的职责之一是“及时与托管人核对缴费数据以及企业年金基金账户财产变化状况”。
5)投资治理人:
是指受托人托付投资治理企业年金基金财产的专业机构。
依照《企业年金基金治理试行方法》第35条的规定,投资治理人的职责之一是“及时与托管人核对企业年金基金会计核算和估值结果”。
6)中介服务机构,是指为企业年金治理提供服务的投资顾问公司、信用评估公司、精算咨询公司、律师事务所、会计师事务所等。
2、准则规范的内容及适用的范畴
企业年金准则仅规范企业的补充养老保险的会计处理和列报。
本准则不规范职工薪酬、住房公积金、证券投资基金的会计处理及财务列报;
也不规范差不多养老保险和个人商业养老保险的会计处理和财务列报。
补充养老保险是介于差不多养老保险和个人养老保险之间的第二层,是企业在国家法定差不多养老保险的基础上,依照自身的经济能力,为职工建立的一种养老保险制度。
补充养老保险在我国要紧有两种形式:
契约型(即企业从保险公司购买团体年金产品)和信托型。
其中,信托型,即通过企业和(或)职工个人注资成立基金,并独立于企业运行(通常称为企业年金基金)。
3、企业年金基金会计的专门性
尽管企业年金基金会计准则属于企业会计准则的一部分,但企业年金基金本身并不以企业为主体,而是一个独立的会计主体。
企业年金基金的受托人、账户治理人、托管人和投资治理人自身差不多上一个独立的会计主体,他们有自己的经营活动,都以自身作为会计主体进行会计核算。
同时,企业年金基金作为一个独立主体,还应独立建账,独立核算。
企业年金基金在运作过程中会形成资产,产生负债,最终形成净资产;
企业年金基金的运作还会产生收入和费用,因此,企业年金基金会计有五个要素——资产、负债、净资产、收入和费用,它们确实是企业年金基金会计的对象,这一点与证券投资基金会计专门相似。
必须注意的是,企业年金基金的唯独用途确实是进行投资,企业年金基金会计核算的所有内容均由投资活动引起,投资的核确实是企业年金基金会计核算的核心。
例如,托付人缴费形成银行存款,用银行存款购买股票形成股票投资,购买债券形成债券投资,购买基金形成基金投资,购买的股票、债券和基金会取得投资收益(如股利收入、利息收入、基金红利收入,等等),出售时会形成差价收入(如股票差价收入、债券差价收入、基金差价收入,等等),应支付的受托人、账户治理人、托管人及投资人的酬劳会形成企业年金基金的负债,同时形成企
业年金基金的费用,企业年金基金收入与费用的差额再减去应支付的企业年金基金待遇就形成一定时期企业年金基金净资产的变动额,与企业年金基金期初净资产相加,即可求得企业年金基金的期末净资产,这确实是企业年金基金会计的要紧流程。
企业年金基金准则着重解决了企业年金基金缴费(供款)、企业年金基金投资运营、企业年金基金收入、企业年金基金费用、企业年金待遇给付等环节的账务处理,以及企业年金基金财务报表编报等问题。
(二)企业年金基金缴费的确认、计量与记录
1、企业年金基金缴费的一样规范
企业年金基金由企业缴费、职工个人缴费和企业年金基金投资运营而形成的收益组成。
现行法规制度规定,企业缴费每年不超过上年度工资总额的十二分之一,企业和职工个人缴费合计一样不超过上年度工资总额的六分之一。
企业依照自身的情形,自主决定缴费的具体比例,并按照企业年金打算约定的参保范畴、年金种类和缴费方式,定期进行缴费。
企业按照企业年金打算进行的缴费,属于企业职工薪酬范畴,其确认、计量及报告适用《企业会计准则第9号——职工薪酬》。
2、企业年金基金收到缴费的账务处理
为了核算企业年金基金收到缴费等业务,企业年金基金应当设置“企业年金基金”、“银行存款”等科目。
“企业年金基金”科目核算企业年金基金资产的来源和运用,应按个人账户结余、企业账户结余、净收益、个人账户转入、个人账户转出,以及支付受益人待遇等设置相应明细科目,本科目期末贷方余额,反映企业年金基金净值。
企业年金基金银行账户要紧有资金账户、证券账户等。
资金账户包括银行存款账户、结算备付金账户等,其中银行存款账户又包括受托财产托管账户、托付投资资产托管帐户;
证券账户包括证券交易所证券账户和全国银行间市场债券托管账户等。
收到企业及职工个人缴费时,按实际收到的金额,借记“银行存款”科目,贷记“企业年金基金——个人账户结余”、“企业年金基金——企业账户结余”科目。
例1:
2007年1月5日,某企业年金基金收到缴费350万元,其中企业缴费200万元、职工个人缴费150万元,存入企业年金账户,实收金额与提供的缴费总额账户核对无误。
按该企业年金打算约定,企业缴费200万元中,归属个人账户金额为110万元,另90万元的权益归属条件尚未实现。
转入该企业年金基金账务处理如下:
借:
银行存款3500000
贷:
企业年金基金——个人账户结余(个人缴费)1500000
——个人账户结余(企业缴费)1100000
——企业账户结余(企业缴费) 900000
企业年金基金收到缴费后,如需账户治理人核对后确认,可先通过“其他应对款——企业年金基金供款”科目核算,确认后再转入“企业年金基金”科目。
(三)企业年金基金投资运营的确认、计量与记录
1、企业年金基金投资运营原则和范畴
依照现行制度的规定,企业年金基金投资运营应当选择具有良好流淌性的金融产品,其投资范畴,限于银行存款、国债和其他具有良好流淌性的金融产品,包括短期债券回购、信用等级在投资级以上的金融债和企业债、可转换债、投资性保险产品、证券投资基金、股票等(准则第6条)。
为了确保企业年金基金投资运营的安全性和流淌性,《企业年金基金治理试行方法》规定,企业年金基金的投资,按市价运算应当符合下列规定:
①投资银行活期存款、中央银行票据、短期债券回购等流淌性产品及货币市场基金的比例,不低于基金净资产的20%;
②投资银行定期存款、协议存款、国债、金融债、企业债等固定收益类产品及可转换债、债券基金的比例,不高于基金净资产的50%,其中投资国债的比例不低于基金净资产的20%;
③投资股票等权益类产品及投资性保险产品、股票基金的比例,不高于基金净资产的30%。
其中,投资股票的比例不高于基金净资产的20%。
2、企业年金基金投资运营的账务处理
企业年金基金在投资运营中,依照国家规定的投资范畴取得的国债、信用等级在投资级以上的金融债等具有良好流淌性的金融产品,其初始取得和后续估值应当以公允价值计量。
企业年金基金投资公允价值的确定,适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》。
企业年金基金投资运营的会计核算一样需要设置“交易性金融资产”、“公允价值变动收益”、“证券清算款”、“结算备付金”、“交易保证金”、“投资收益”、“交易费用”、“应收利息”、“应收股利”、“应收红利”、“本期收益”等科目。
“证券清算款”科目核算企业年金基金在投资运营中因买卖债券、基金、股票等业务而发生的,应与证券登记结算机构办理资金清算的款项;
该科目应按不同证券登记结算机构设置明细账,其所属明细科目期末借方余额反映尚未收回的证券清算款,贷方余额反映尚未支付的证券清算款。
“投资收益”科目核算企业年金基金投资持有期间,收到被投资单位发放的现金股利、基金红利、或资产负债表日按债券票面利率运算的利息收入,以及投资处置收益等;
该科目按投资项目进行明细核算;
期末,将该科目余额转入“本期收益”科目。
“交易费用”科目核算企业年金基金投资运营中发生的、支付给代理机构、券商的手续费、佣金以及相关税费等。
(1)初始取得投资时的账务处理
企业年金基金初始取得投资的交易日,以支付的价款(不含支付的价款中所包含的、已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利、基金红利)计入投资的成本,借记“交易性金融资产——成本”,按发生的交易费用及相关税费直截了当计入当期损益,借记“交易费用”科目,按支付的价款中所包含的、已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利、红利,借记“应收利息”、“应收股利”或“应收红利”科目,贷记“证券清算款”、“银行存款”等科目。
资金交收日,按实际清算的金额,借记“证券清算款”科目,贷记“结算备付金”、“银行存款”等科目。
例2:
2007年9月1日,某企业年金基金通过证券交易所购入分期付息,一次还本国债500手,每手债券面值为1000元,成交金额600000元(含已到付息期但尚未领取的利息40000元),另发生手续费、佣金等相关税费2000元。
票面年利率3.56%。
该企业年金基金账务处理如下:
(1)交易日(T日,即9月1日)与债券登记结算机构清算应对证券款时
借:
交易性金融资产——成本(债券) 560000
应收利息 40000
交易费用 2000
贷:
证券清算款 602000
(2)资金交收日(T+1,即9月2日)与证券登记结算机构交收资金时
证券清算款 602000
结算备付金 602000
例3:
2007年4月1日,某企业年金基金通过证券交易因此10.3元的价格购入A公司10万股(其中每股含差不多宣告但尚未发放的现金股利0.3元),成交金额103万元,另发生券商佣金、印花税等2万元。
(1)交易日(T日,即4月1日)与证券登记结算机构清算应对证券款时:
借:
交易性金融资产——成本(A股票) 1000000
应收股利——A股票 30000
交易费用 20000
贷:
证券清算款 1050000
(2)资金交收日(T+1日,即4月2日)与证券登记结算机构交收资金时:
证券清算款 1050000
结算备付金 1050000
(2)投资持有期间及估值日的账务处理
①投资持有期间的账务处理
企业年金基金投资持有期间,被投资单位宣告发放的现金股利,或资产负债表日按债券票面利率运算的利息收入,应确认为投资收益,借记“应收股利”、“应收利息”或“应收红利”科目,贷记“投资收益”科目。
期末,将“投资收益”科目余额转入“本期收益”科目。
例4:
沿用例2,该企业年金基金持有国债期间,按债券票面价值和票面利率计提债券利息。
假设一年按365天运算,每日计提利息,票面年利率3.56%。
每日应计利息=500000×
3.56%÷
365=48.77(元)
每日计提利息时
应收利息 48.77
投资收益 48.77
债券除息日(T日),借记“证券清算款”、贷记“应收利息”。
资金交收日(T+1日),借记“结算备付金”、贷记“证券清算款”。
例5:
沿用例3,2007年4月5日,企业年金基金收到购买A股票时已宣告的现金股利,该上市公司发放A股票的现金股利每股0.3元,合计3万元。
结算备付金 30000
应收股利 30000
②估值日的账务处理
依照企业年金基金准则的规定,企业年金基金的投资应当按日估值,或至少按周进行估值。
也确实是说,每个工作日终止时,或者每周五工作日终止时为估值日。
估值日对投资进行估值时,应当以估值日的公允价值计量。
公允价值与上一估值日公允价值的差额,计入当期损益,并以此调整原账面价值。
借记或贷记“交易性金融资产(公允价值变动)”,贷记或借记“公允价值变动损益”。
例6:
沿用例5,2007年4月12日,企业年金基金持有的A股票证券交易所收盘价为每股11元。
在估值日和资产负债表日,企业年金基金持有的上市流通的债券、基金、股票等交易性金融资产,以其估值日在证券交易所挂牌的市价(平均价或收盘价)估值;
估值日无交易的以最近交易日的市价估值。
估值日公允价值与上一估值日公允价值的差额=(11-10)×
10万股=100000(元)
交易性金融资产——公允价值变动(A股票)100000
贷:
公允价值变动损益 100000
(3)投资处置的账务处理
企业年金基金在投资处置时,应在交易日按照卖出投资所取得的价款与其账面价值(买入价)的差额,确定为投资损益。
出售债券、基金、股票等证券时,应按出售成交日确定投资处置收益。
卖出股票成交日,按应收金额,借记“证券清算款”科目,按买入时原账面价值(初始买价),贷记“交易性金融资产——成本”科目,按出售股票成交价总额与原账面价值(初始买价)的差额,作为投资处置收益金额,贷记或借记“投资收益”科目。
同时,将原计入该投资的公允价值变动转出,借记或贷记“公允价值变动损益”科目,贷记
或借记“投资收益”科目。
因债券、基金、股票的交易比较频繁,出售债券、基金、股票等证券时,其投资成本应一并结转。
出售证券成本的运算方法可采纳加权平均法、移动加权平均法、先进先出法等,成本运算方法一经确定,不得随意变更。
例7:
沿用例6,2007年5月30日,该企业年金基金出售A股5万股,每股市价13元,成交总额65万元,另发生券商佣金、印花税等1800元。
本例中,成交总额扣减佣金、印花税等为应收证券清算款,共计金额648200元(650000-1800)。
1)交易日(T日,即5月30日)与证券登记结算机构清算应收证券款时:
证券清算款 648200
交易费用 1800
交易性金融资产——成本(A股票) 500000
——公允价值变动(A股票) 50000
投资收益 100000
(注意:
卖出一半股票,各项目均按一半结转。
)
公允价值变动损益 50000
投资收益 50000
2)资金交收日(T+1日,即5月31日)与证券登记结算机构交收资金时
结算备付金 648200
证券清算款 648200
(四)企业年金基金收入的确认、计量与记录
1、企业年金基金收入的构成
企业年金基金收入由以下项目构成:
(1)存款利息收入;
(2)买入返售证券收入;
(3)公允价值变动收益;
(4)投资收益;
(5)风险预备金补亏等其他收入。
(准则第8条)
2、企业年金基金收入的账务处理(准则第9条)
企业年金基金收入项目中,公允价值变动收益、投资收益有关内容及其账务处理前面已作介绍,下面要紧介绍存款利息收入、买入返售证券收入、其他收入账务处理有关内容。
(1)存款利息收入的账务处理
存款利息收入包括活期存款、定期存款、结算备付金、交易保证金等利息收入。
依照企业年金基金会计准则及其应用指南的规定,企业年金基金应按日或至少按周确认存款利息收入,并按存款本金和适用利率计提的金额入账。
按日或按周计提银行存款、结算备付金存款等利息时,借记“应收利息”科目,贷记“存款利息收入”科目。
例8:
2007年9月1日,某企业年金基金在商业银行的存款本金为1500000元,假设一年按365天运算,银行存款年利率为1.98%,每季末结息,该企业年金基金逐日估值。
每日银行存款应计利息=存款本金×
年利率÷
365=1500000×
1.98%÷
365=81.37(元)
1)每日计提存款利息时
应收利息 81.37
存款利息收入 81.37
2)每季收到存款利息时(假设每季收息7425元)
银行存款 7425
应收利息 7425
(2)买入返售证券收入的账务处理
买入返售证券业务,是指企业年金基金与其他企业以合同或协议的方式,按一定价格买入证券,到期日再按合同规定的价格将该批证券返售给其他企业,以猎取利息收入的证券业务。
依照企业年金基金准则及其应用指南的规定,企业年金基金应于买入证券时,按实际支付的价款确认为一项资产,在融券期限内按照买入返售证券价款和协议约定的利率逐日或每周计提的利息确认买入返售证券收入
。
企业年金基金应设置“买入返售证券”、“买入返售证券收入”等科目,对买入返售证券业务进行账务处理。
买入证券付款时,按实际支付的款项,借记“买入返售证券——×
×
证券”科目,贷记“结算备付金”科目。
计提利息时,借记“应收利息”科目,贷记“买入返售证券收入”科目。
买入返售证券到期时,按实际收到的金额,借记“结算备付金”科目;
按买入时的价款,贷记“买入返售证券”科目;
按已计未收利息,贷记“应收利息”科目;
按本期应计利息,贷记“买入返售证券收入”科目。
期末将“买入返售证券收入”科目余额转入“本期收益”科目。
(3)其他收入的账务处理
其他收入,是指除上述收入以外的收入,如风险预备金补亏。
依照《企业年金基金治理试行方法》的规定,投资治理人应当按当期收取的投资治理人治理费的一定比例提取企业年金基金投资治理风险预备金,由托管人专户储备,作为专项用于补偿企业年金基金投资亏损。
企业年金基金投资治理风险预备提取比例为20%,余额达到投资治理企业年金基金净资产的10%时可不再提取。
企业年金基金取得投资治理风险预备金用于补亏时,应当按照实际收到金额计入其他收入。
例9:
2007年1月10日,某企业年金基金估值时确认当日亏损25万元。
按规定,将企业年金基金投资治理风险预备金25万元用于补亏。
已知:
该企业年金基金按日估值;
投资治理人提取的风险预备金结余60万元。
银行存款 25
其他收入——风险预备金补亏 25
200
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