政府财务报告研究Word下载.docx

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政府财务报告的基本目标就是检查、防范舞弊和贪污，以保护公共财政资金的安全。

政府舞弊的形式多种多样且呈现不断增加的趋势，在发展中国家是一个尖锐的问题。

发达国家尽管形成了行政、立法和司法三足鼎立的权利平衡和牵制的格局，但舞弊现象也时有发生，他们仍需要必要的披露程序，提高财政资金的透明度，以防止财政的违法乱纪行为。

——政府财务报告的中级目标。

政府财务报告的中级目标是促进健全的财务管理。

政府财务管理包括税收和其他收支、举债和还债等活动。

对于一个良好的政府，这些活动都是通过预算或计划事先安排的，并通过适当的授权交易，将交易的过程和结果纪录在财务会计系统中。

社会公众希望自己的政府的运营活动具有经济性、效率性和效益性。

这样，政府就需要一个管理或成本会计系统，以便于确定其提供服务的成本是最小的或服务是最好的。

——政府财务报告的最高目标。

政府财务报告的最高目标是帮助政府履行公共受托责任。

对于政府而言，考虑利害关系者在税收和公共服务方面都没有退出权，他们只能非常间接地影响政府的税收和支出决策，财务报告中的“受托责任”较之“决策有用”更应受到重视。

公共受托责任依存于三个主要代理关系的层次中：

公务员对行政长官的受托责任，行政部门对立法部门的受托责任，政府对民众的受托责任。

政府会计改革应努力把握政府财务报告的最高目标受托责任。

受托责任是政府财务报告的最高目标，这一论点越来越受到各国的普遍认可。

但是，受各国不同发展阶段等因素的影响，其政府财务报告的出发点的不同，政府财务报告的目标仍存在差异。

比如，法国模式政府会计的目标是与预算和法律保持一致，监督预算的执行，向议会报告财政收支的合法性，以保证实际收支项目与预算收支相一致。

德国政府会计的目标是满足立法机关的信息需求，并没有考虑社会公众和政府部门执行机构的信息需求。

因此，德国政府会计是“立法导向的”，用于“财政”目的而非“管理”目的。

由此看来，上述国家的政府财务报告目标都没有提到受托责任问题。

而美国政府会计目标提到了受托责任。

美国政府会计报告重在政府公共受托责任的履行和报告，而不是预算与实际的比较。

我国的政府会计目标，按照上述三层次的划分，目前尚处于基本和中级阶段。

但是，履行政府的受托责任将是我国政府财务报告目标的最高追求。

政府财务报告提供的信息及其使用者。

美国政府会计准则委员会第34号分门别类地定义了3大类9项财务报告的目标。

三大类是：

受托责任、评估营运结果、评估政府提供服务和履行现有职责的能力。

为此应提供以下信息：

①判断当年收入是否足以支付当年服务，包括政府向当前公民提供的服务是否把负担转嫁给未来公民为代价，以前年度积累的资源在提供当年服务中被消耗的情况，当年的收入是否用于当年的服务有余从而增加累积资源；

②确认资源获取和使用是否符合预算、相关法律的规定与契约的要求；

③帮助使用者评估政府服务的成本、成果以及经济性、效率和有效性；

④资源和资源使用，说明所有支出的功能和目的，所有收入的来源和种类，以及收入满足支出的程度；

⑤政府怎样筹措资金和满足其现金需求；

⑥一年来的营运结果导致实体的境况是恶化了还是改善了；

⑦实体政府状况的环境；

⑧实体实物和非财务资源超过使用寿命情况；

⑨揭示资源的法律和契约限制以及资源潜在损失的风险。

这些信息能较好地反映政府财务报告目标的三个方面，值得借鉴。

德法模式政府会计信息的使用者主要是立法机关；

英美模式的政府会计信息使用者不仅包括立法机关，也包括社会公众和其他利益相关人。

国际会计师联合会公共单位委员会在其2000年发布的《研究报告第11号——政府财务报告——会计同题与实务》提出了7种政府财务报告的使用者；

立法机关和其他权力机关；

公众；

投资者和信贷者；

信用等级评估机构；

其他政府、国际组织和资源提供者：

经济和财务分析师；

高级管理人员等。

具体来说，立法机关和其他权力机关他们批准对政府和政府实体的授权，以此来管理公共财务和资源。

他们可能需要用财务报告来评估政府资源情况、合规性、财务状况和财务绩效。

纳税人被要求向政府提供资源，他们对政府如何使用资源关注，他们对政府是否打算通过征税来为服务与商品筹资感兴趣。

政府证券的投资者和其他信贷者需要信息了解政府到期兑现付款承诺的情况。

信用等级评估机构通过使用类似于AAA等的分类标准来评估资本市场的政府资信，他们主要关心政府的偿债能力，因此考虑政府其他支付义务的性质和程度、政府资产情况、目前和拟定的开支情况以及政府的征税能力。

其他政府、国际组织和资源提供者，他们可能更需要有关特定项目的信息，这些特定项目资金他们来提供的，因而更关注与协议条件相关的合规性方面的信息以及这些项目的绩效。

国际机构则对不同政府的财务报告的可比性以及信息披露的完整性感兴趣。

经济和财务分析师他们主要代表其他的信息使用者分析、评价、审视财务报告信息。

高级管理人员他们更容易得到较详细的内部信息，而一般目的的财务报告则可以使他们得到实体有用而总括的信息。

从理论上说，我国财务报告的使用者也应该包括以上所列7种政府财务报告的使用者：

其他政府、国际组织和资源提供者；

但是目前的技术、困难等原因还不能满足上述使用者的信息需求，因此根据我国现在的国情，政府财务报告首先应满足核实部门监控预算执行过程的需要以及向立法机构报告受托责任履行情况的需要，其次应该满足政府宏观经济管理的需要。

我国传统预算会计的信息使用者主要是财政部门。

根据我国的实际，借鉴国际经验，我国政府会计信息使用者应该包括：

立法机关，主要指全国人民代表大会及其常务委员会；

人民，包括纳税人和接受服务的对象；

债权人，包括国内外提供贷款的各级金融机构、购买国债的单位或个人；

各级财政部门；

上级主管部门；

税务部门；

审计机关；

计划统计部门等。

这些不同的信息使用者在不同程度上需要关于政府的财务状况、收支状况和现金流量的信息、关于政府管理及是否遵守法规的信息、关于政府效率和效益的信息。

二、政府财务报告基本体系的构成

企业财务报告体系一般包括财务报表、财务报表附表、附注以及财务情况说明书等。

政府财务报告主体、组成单位及其活动内容决定了政府财务报告组成内容不同于企业。

政府财务报告的最高目标是履行政府的公共受托责任。

因此，政府财务报告内容的设计应充分考虑政府财务报告的目标，并以此为设计政府财务报告体系的出发点和归宿点。

政府财务报告主体及其组成单位。

政府财务报告主体是指独立承担受托责任的主体，按照受托责任范围划分为不同的层次。

一般地，立法预算限定用途和目的的每一个基金都是独立承担受托责任的会计和财务报告主体，它应当根据法律或设立基金的限定，单独编制财务报告。

任何一个政府单位都应当根据不同的规定设立各种基金，分别编制财务报告，同时政府单位也是一个独立承担受托责任的会计和财务报告主体，应根据法律规定编制财务报告，将各种基金财务报告汇总、合并成政府单位主体的财务报告。

基金主体和政府单位主体，都是各级政府的组成单位，他们承担有限的受托责任，最终要将政府单位的财务报告进一步汇总、合并为政府主体的财务报告。

那些向政府提供财务报告的单位构成了政府财务报告单位。

美国政府会计理事会在第三号政府会计准则公告《政府报告主体的界定》中，对一个政府单位是否应作为政府财务报告主体的组成单位提出了五条标准：

财务依存性、管理监督权、管理指派、运营活动的重大影响力和财政事项的受托责任。

具体来说，财务依存性是指财务上相互依存，政府报告的组成单位不仅对政府具有财务负担，而且还具有财务上的利益。

即组成单位既有向政府报告主体缴纳款项的义务，也有从政府报告主体那里获得预算拨款的权利。

如果单位出现财务收支不平衡，则政府负有弥补其赤字的财务责任。

管理监督权，即作为组成单位，政府应对它具有管理权或监督权。

管理指派，即管理人员指派，组成单位的管理人员必须由政府指派。

运营活动的重大影响力，即对业务营运活动的重大影响力，政府对组成单位的业务运营活动包括任务的制定和财务预算等能够施加影响。

在我国，各级政府的组成单位一般以预算缴拨款关系和行政隶属关系作为确认标准。

具体包括各级政府及其行政事业单位。

国际政府财务报告体系了望。

美国政府财务报告按照不同信息使用者的要求，建立详略程度不同的“金字塔”型财务报告结构，①浓缩、总括的财务报表；

②通用财务报表；

③按基金类型编制的合并财务报表；

④单个基金及账户群报表。

每个层次的财务报表都附有财务报表附注，并可以单独对外报送。

另外，美围政府会计都要求编制和公布年度综合财务报告，该报告由三部分构成：

概况部分，包括目录表、咨询资料以及其他从管理角度看应该列入的资料；

财务部分，包括审计报告、通用财务报表、要求的补充信息、联合基金、单个基金以及账群报表和附表等；

统计表，包括按职能分类的一般预算支出、按来源分类的一般预算收入等。

在帮助政府履行公共受托责任的总体目的下，美国政府财务报告体系包括：

审计报告；

精简数据摘要；

通用财务报表，包括合并资产负债表、合并收支及基金与余额变动表、预算与实际比较的收支及余额变动表、合并收入费用与权益变动表、合并现金流量表以及报表注释；

联合报表，按基金和单独列示的组成单位编制；

单个基金、固定资产、长期负债等报表；

附表及补充信息。

德国的政府财务报告是由财政部向议会报告上一财政年度的收支情况和资产负债情况，资产负债表只包括货币资产和资本市场负债，它仅仅是年度报告的一项不完整的附注。

会计报告详细描述了预算和实际之间的差异，但并没有提供反映政府财务状况的整体情况。

会计报告包括：

按预算项目报告的收入和支出，含预算数和实际数的差异；

收入支出汇总表，列示现金结余或赤字；

现金结余和赤字及结转到下一个财政年度的未收到和未支付的预算数汇总表；

金融资产和负债汇总表。

德国政府会计的主要特征是“法律形式重于经济实质”。

英国资源会计与预算系统要求政府各部提供的财务报告包括：

资源总量汇总表、运行成本表所确认的利得与损失报告、资产负债表、现金流量表和按各部目标分组的资源报表以及政府整体报表。

我国政府财务报告体系的现状与不足。

本课题所研究的政府会计为“中口径的政府会计”，中口径的政府会计也可称为“政府及非营利组织会计”，其范围相当于我国现行行政单位会计，国有事业单位会计。

那么我国现行的政府财务报告体系就包括：

资产负债表、预算执行情况表、收入支出总表、事业支出明细表、经费支出明细表、基本数字表等。

这些报表能总括地反映一定时期行政事业单位财务状况和预算资金收支情况。

但是，与发达国家政府财务报告体系相比，我国现行的政府财务报告体系存在的不足，主要表现在：

资产反映不真实。

政府行政单位购入材料直接到为支出，大量未消耗的部分没有通过存货来反映，没有作为资产来确认，没有在资产负债表中列示，容易造成资产流失；

政府行政事业单位固定资产不计提折旧，使得固定资产长期按账面原值反映在资产负债表中，不能真实反映固定资产的实际价值，虚增资产。

负债反映不完整。

许多已经发生、但需要在以后期间支付的现实义务并没有被确认为负债，并且不区分期限长短和流动性强弱，不利于加强财务风险管理。

或有负债是现阶段我国财政风险的主要来源，但在现行的政府会计体系中没有得到反映。

报表功能不强。

由于现行的政府财务报告是在收付实现制下完成的，直接影响资产、负债、收入、支出的反映效果，减弱了报表的功能。

政府整体的财务报告缺位。

目前我国政府整体的财务报告还处于空白阶段。

每年人大和政协会期间的政府工作报告、预算执行情况报告和其他报告，除了预算执行情况报告反映预算收支情况及结果外，没有更多的财务信息，特别是反映政府财务状况的信息。

政府整体合并的财务报告应包括按照经济分类的收入、支出和转移支付情况，以及赤字、盈余、融资和现金持有额方面的情况。

经济分类是指按照经济性质进行的分类，如经常性支出和资本性支出、转移性支出和购买性支出。

政府整体的财务报告不能代替各部门单个的财务报告，部门财务报告应在功能、机构分类的基础上编制，反映政府部门在报告期内的预算执行情况和拨款进展情况。

功能分类按政府职能的不同领域进行分类，如国防、行政管理、教育、卫生等。

机构分类也称为组织分类，即按照组成政府的各部门或机构进行的分类，如财政部、国防部、外交部等。

重构我国政府财务报告体系的意见。

针对我国政府财务报告存在的问题，借鉴国际政府财务报告的优秀成果，积极完善我国政府财务报告体系，按照保留、增加、完善的原则，重新构筑我国政府财务报告体系。

——保留并进一步完善有关报表。

继续保留资产负债表、预算执行情况说明书、收入支出总表、事业支出明细表、经费支出明细表、基本数字表。

同时，通过全面核算反映政府资产、负债，如固定资产净值、材料真实价值、隐形债务等，使资产负债表提供的信息更加完整。

进一步完善预算执行情况说明书，加强非财务信息的反映。

目前预算执行情况说明书多用于说明量化的指标，即财务信息。

事实上，政府承担着广泛的受托责任，许多责任的履行情况和结果无法通过财务信息反映，如社会治安、公民素质等，因此政府财务报告除了提供财务信息以外，还应当提供非财务信息，比如统计报表和其他形式的信息。

另外，应增加或有负债的信息。

2004年4月国际货币基金组织财政事务部发布的《财政透明度手册》中指出：

财政透明度要求报告或有负债，而无论采用什么样的会计基础，如果没有要求提供此类报告，应该有代替担保的工具。

应计制会计基础下国际会计准则要求披露或有负债，现金制会计基础下依然可以披露。

我国目前采用现金制会计基础，也应披露或有负债信息。

——增加编制政府合并财务报告。

企业集团编制合并财务报告。

从支出机构从属于政府整体并受其控制的意义上讲，公共部门类似于企业集团。

因此，与企业财务报告的情形相对应，支出机构不仅应编制本机构的预算与财务报告，政府整体也应编制合并的预算与财务报告。

从政府整体必须向公民、纳税人承担受托责任的角度讲，合并的政府整体的财务报告比单个机构的报告更为重要。

目前，几乎所有发达国家都编制并提供关于政府整体的财务报告。

而我国政府财务报告缺政府合并财务报告。

——增加编制政府年度综合财务报告。

年度综合财务报告由三部分构成：

概况部分、财务部分、统计表部分。

概况部分包括目录表、咨询资料以及其他从管理角度看应该列入的资料：

财务部分包括审计报告、通用财务报表、要求的补充信息、联合基金、单个基金以及账群报表和附表等。

统计表包括按职能分类的一般预算支出、按来源分类的一般预算收入等。

——增加财务报告附注。

财务报告附注在某种程度上是一种比财务报告本身更为重要的财务信息，它不仅用来披露会计政策，更重要的是对报表项目进行解释和补充说明。

政府财务报告中，预算执行情况报告仍然应作为政府财务报告的主要内容，但应补充提供立法预算与实际执行情况的比较信息，把我国现行的预算执行情况说明书，进一步扩展为财务报告附注。

这样既可以对预算执行情况进行说明，也可以对财务报表项目和影响财务状况的事项进行较详细的披露。

——编制政府层面财务报告。

政府层面财务报告可以减少使用者对信息和评价的成本；

恰当的政府层面财务报告构成反映了政府受托责任的范围，它可以防止政府逃避应承担的受托责任；

形成这些报告所必需的数据收集、分析和汇总，对于强制政府改善和提高财务信息的质量方面大有益处。

三、政府财务报告发展趋势

发达国家政府会计改革的经验表明，政府会计在理论、实务和方法上都在日益向企业会计靠拢。

政府和企业一样，都通过获得和使用稀缺资源提供商品与服务，都需要对营运和财务活动进行管理和控制，因此，在会计和财务报告上不应该有太大的差异。

我国政府会计应积极吸收企业会计改革的经验，逐步缩小两者的差别，财务报告方面应该趋于一致，即从长远来看，政府财务报告向企业财务报告靠拢。

最近20年，发达国家的政府会计在各个领域逐渐向企业会计靠拢，以准则规范指导政府会计实践，建立类似企业的政府会计报告体系，以及转向应计制会计基础。

其中财务报告方面的靠拢主要表现在：

第一，转向以GAAP为基础的财务报告。

随着应计制或修正的应计制会计基础在发达国家政府会计的引入，近10年越来越多的国家采用一般公认的会计原则编制政府财务报告。

美国越来越多的州要求其地方政府编制经过审计的以GAAP为基础的财务报告。

第二，提供与企业相类似的财务报告类型。

新西兰、澳大利亚、英国等公共部门的财务报告已经与企业财务报告非常接近，尤其是近20年。

大大改变了过去与企业报告差别大、类别单一的状况。

编制预算收入与费用表相当于企业的损益表，预算资产负债表相当于企业的资产负债表，预算现金流量表相当于企业的现金流量表。

因此，从长远来看，政府财务报告向企业财务报告靠拢。