中级实务第十一章长期负债及借款费用讲义.docx
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中级实务第十一章长期负债及借款费用讲义
第十一章长期负债及借款费用
本章考情分析
本章阐述长期负债和借款费用的确认、计量和记录等内容。
近三年考试题型为单项选择题、多项选择题、判断题和综合题,分数较高,从近三年出题情况看,本章内容比较重要。
本章基本结构框架
第一节长期负债
一、长期借款
长期借款,是指企业从银行或其他金融机构借入的期限在1年以上(不含1年)的各项借款。
(一)企业借入长期借款
借:
银行存款
长期借款——利息调整
贷:
长期借款——本金
(二)资产负债表日
借:
在建工程、制造费用、财务费用、研发支出等
贷:
应付利息
长期借款——利息调整
(三)归还长期借款本金
借:
长期借款——本金
贷:
银行存款
【教材例11-1】某企业为建造一幢厂房,于20×9年1月1日借入期限为2年的长期专门借款1500000元,款项已存入银行。
借款利率按市场利率确定为9%,每年付息一次,期满后一次还清本金。
20×9年年初,该企业以银行存款支付工程价款共计900000元,2×10年年初,又以银行存款支付工程费用600000元。
该厂房于2×10年8月31日完工,达到预定可使用状态。
假定不考虑闲置专门借款资金存款的利息收入或者投资收益。
该企业有关账务处理如下:
(1)20×9年1月1日,取得借款时
借:
银行存款 1500000
贷:
长期借款——××银行——本金 1500000
(2)20×9年年初,支付工程款时
借:
在建工程——××厂房 900000
贷:
银行存款 900000
(3)20×9年12月31日,计算20×9年应计入工程成本的利息费用时
借款利息=1500000×9%=135000(元)
借:
在建工程——××厂房 135000
贷:
应付利息——××银行 135000
(4)20×9年12月31日,支付借款利息时
借:
应付利息——××银行 135000
贷:
银行存款 135000
(5)2×10年年初,支付工程款时
借:
在建工程——××厂房 600000
贷:
银行存款 600000
(6)2×10年8月31日,工程达到预定可使用状态时
该期应计入工程成本的利息=(1500000×9%÷12)×8=90000(元)
借:
在建工程——××厂房 90000
贷:
应付利息——××银行 90000
同时:
借:
固定资产——××厂房 1725000
贷:
在建工程——××厂房 1725000
(7)2×10年12月31日,计算2×10年9-12月的利息费用时
应计入财务费用的利息=(1500000×9%÷12)×4=45000(元)
借:
财务费用——××借款 45000
贷:
应付利息——××银行 45000
(8)2×10年12月31日,支付利息时
借:
应付利息——××银行 135000
贷:
银行存款 135000
(9)2×11年1月1日,到期还本时
借:
长期借款——××银行——本金 1500000
贷:
银行存款 1500000
【例题1•多选题】长期借款的利息可能记入的会计科目有()。
A.在建工程
B.财务费用
C.研发支出
D.销售费用
二、应付债券
(一)一般公司债券
1.发行债券
借:
银行存款
贷:
应付债券——面值(债券面值)
——利息调整(差额)
“应付债券——利息调整”科目的发生额也可能在借方。
发行债券的发行费用应计入发行债券的初始成本,反映在“应付债券——利息调整”明细科目中。
2.期末计提利息
每期计入“在建工程”、“制造费用”、“财务费用”等科目的利息费用=期初摊余成本×实际利率;每期确认的“应付利息”或“应付债券——应计利息”=债券面值×票面利率。
借:
在建工程、制造费用、财务费用等科目
应付债券——利息调整
贷:
应付利息(分期付息债券利息)
应付债券——应计利息(到期一次还本付息债券利息)
【提示】“应付债券——利息调整”科目的发生额也可能在贷方。
3.到期归还本金和利息
借:
应付债券——面值
——应计利息(到期一次还本付息债券利息)
应付利息(分期付息债券的最后一次利息)
贷:
银行存款
2013考题.2012年1月1日,甲公司发行分期付息、到期一次还本的5年期公司债券,实际收到的款项为18800万元,该债券面值总额为18000万元,票面年利率为5%。
利息于每年年末支付;实际年利率为4%,2012年12月31日,甲公司该项应付债券的摊余成本为( )万元。
A.18000
B.18652
C.18800
D.18948
【教材例11-2】2×11年1月1日,甲公司经批准发行5年期一次还本、分期付息的公司债券60000000元,债券利息在每年12月31日支付,票面利率为年利率6%。
假定债券发行时的市场利率为5%。
甲公司该批债券实际发行价格为:
60000000×(P/S,5%,5)+60000000×6%×(P/A,5%,5)=60000000×0.7835+
60000000×6%×4.3295=62596200(元)
甲公司根据上述资料,采用实际利率法和摊余成本计算确定的利息费用见表11-1。
11-1 单位:
元
日期
现金流出(a)
实际利息费用
(b)=期初(d)×5%
已偿还的本金(c)=(a)-(b)
摊余成本余额
(d)=期初(d)-(c)
2×11年1月1日
62596200
2×11年12月31日
3600000
3129810
470190
62126010
2×12年12月31日
3600000
3106300.50
493699.50
61632310.50
2×13年12月31日
3600000
3081615.53
518384.47
61113926.03
2×14年12月31日
3600000
3055696.30
544303.70
60569622.33
2×15年12月31日
3600000
3030377.67*
569622.33
60000000
小计
18000000
15403800
2596200
60000000
2×15年12月31日
60000000
—
60000000
0
合计
78000000
15403800
62596200
—
*尾数调整:
60000000+3600000-60569622.33=3030377.67(元)
根据表11-1的资料,甲公司的账务处理如下:
(1)2×11年1月1日,发行债券时
借:
银行存款 62596200
贷:
应付债券——面值 60000000
——利息调整 2596200
(2)2×11年12月31日,计算利息费用时
借:
财务费用(或在建工程) 3129810
应付债券——利息调整 470190
贷:
应付利息 3600000
(3)2×11年12月31日,支付利息时
借:
应付利息 3600000
贷:
银行存款 3600000
2×12年、2×13年、2×14年确认利息费用的会计分录与2×11年相同,金额与利息费用一览表的对应金额一致。
(4)2×15年12月31日,归还债券本金及最后一期利息费用时
借:
财务费用(或在建工程) 3030377.67
应付债券——面值 60000000
——利息调整 569622.33
贷:
银行存款 63600000
【例题2•单选题】某股份有限公司于2012年1月1日发行3年期、每年1月1日付息、到期一次还本的公司债券,债券面值为200万元,票面年利率为5%,实际年利率为6%,发行价格为194.65万元。
按实际利率法确认利息费用。
该债券2013年度确认的利息费用为()万元。
A.11.78
B.12
C.10
D.11.68
【例题3•计算分析题】甲上市公司(以下简称甲公司)发行公司债券为建造专用生产线筹集资金,有关资料如下:
(1)2007年12月31日,委托证券公司以7755万元的价格发行3年期分期付息公司债券,该债券面值为8000万元,票面年利率为4.5%,实际年利率为5.64%,每年付息一次,到期后按面值偿还。
支付的发行费用与发行期间冻结资金产生的利息收入相等。
(2)生产线建造工程采用出包方式,于2008年1月1日开始动工,发行债券所得款项当日全部支付给建造承包商,2009年12月31日所建造生产线达到预定可使用状态。
(3)假定各年度利息的实际支付日期均为下一年度的1月10日,2011年1月10日支付2010年度利息,一并偿付面值。
(4)所有款项均以银行存款收付。
(答案中的金额单位用万元表示,计算结果精确到小数点后两位,“应付债券”科目应列出明细科目)(2007年考题)
要求:
(1)计算甲公司该债券在各年末的摊余成本、应付利息金额、当年应予资本化或费用化的利息金额、利息调整的本年摊销额和年末余额,结果填入答题卡第1页所附表格(不需列出计算过程)。
单位:
万元
时间
2007年
12月31日
2008年
12月31日
2009年
12月31日
2010年
12月31日
年末摊
余成本
面值
利息
调整
合计
当年应予资本化或
费用化的利息金额
年末应付利息金额
“利息调整”本
年摊销额
(2)分别编制甲公司与债券发行、2008年12月31日和2010年12月31日确认债券利息、2011年1月10日支付利息和面值业务相关的会计分录。
【答案】
(1)应付债券利息调整和摊余成本计算表
单位:
万元
时间
2007年
12月31日
2008年
12月31日
2009年
12月31日
2010年
12月31日
年末摊
余成本
面值
8000
8000
8000
8000
利息调整
-245
-167.62
-85.87
合计
7755
7832.38
7914.13
8000
当年应予资本化或
费用化的利息金额
437.38
441.75
445.87
年末应付利息金额
360
360
360
“利息调整”
本年摊销额
77.38
81.75
85.87
(2)
①2007年12月31日发行债券
借:
银行存款 7755
应付债券——利息调整 245
贷:
应付债券——面值 8000
②2008年12月31日计提利息
借:
在建工程 437.38
贷:
应付利息 360
应付债券——利息调整 77.38
③2010年12月31日计提利息
借:
财务费用 445.87
贷:
应付利息 360
应付债券——利息调整 85.87
④2011年1月10日付息还本
借:
应付债券——面值 8000
应付利息 360
贷:
银行存款 8360
(二)可转换公司债券
企业发行的可转换公司债券,应当在初始确认时将其包含的负债成份和权益成份进行分拆,将负债成份确认为应付债券,将权益成份确认为资本公积。
在进行分拆时,应当先对负债成份的未来现金流量进行折现以此来确定负债成份的初始确认金额,再按发行价格总额扣除负债成份初始确认金额后的金额确定权益成份的初始确认金额。
发行可转换公司债券发生的交易费用,应当在负债成份和权益成份之间按照各自的相对公允价值进行分摊。
【例题4•单选题】甲公司2013年1月1日发行三年期可转换公司债券,实际发行价款为100000万元,其中负债成份的公允价值为90000万元。
假定发行债券时另支付发行费用300万元。
甲公司发行债券时应确认的“应付债券”的金额为()万元。
A.9970
B.10000
C.89970
D.89730
2013考题.企业发行的可转换公司债券在初始确认时,应将其负债和权益成分进行分拆,先确定负债成分的公允价值,再确定权益成分的初始入账金额( )
企业发行的可转换公司债券,应按实际收到的金额,借记“银行存款”等科目,按该项可转换公司债券包含的负债成份的面值,贷记“应付债券——可转换公司债券(面值)”科目,按权益成份的公允价值,贷记“资本公积——其他资本公积”科目,按其差额,借记或贷记“应付债券——可转换公司债券(利息调整)”科目。
对于可转换公司债券的负债成份,在转换为股份前,其会计处理与一般公司债券相同,即按照实际利率和摊余成本确认利息费用,按照面值和票面利率确认“应付债券——应计利息”或应付利息,差额作为“应付债券——利息调整”。
可转换公司债券持有人行使转换权利,将其持有的债券转换为股票,按可转换公司债券的余额,借记“应付债券——可转换公司债券(面值、利息调整)”科目,按其权益成份的金额,借记“资本公积——其他资本公积”科目,按股票面值和转换的股数计算的股票面值总额,贷记“股本”科目,按其差额,贷记“资本公积——股本溢价”科目。
如用现金支付不可转换股票的部分,还应贷记“库存现金”、“银行存款”等科目。
【例题5•多选题】下列关于企业发行可转换公司债券会计处理的表述中,正确的有()。
(2010年考题)
A.将负债成份确认为应付债券
B.将权益成份确认为资本公积
C.按债券面值计量负债成份初始确认金额
D.按公允价值计量负债成份初始确认金额
【例题6•单选题】甲公司经批准于2013年1月1日以50000万元的价格(不考虑相关税费)发行面值总额为50000万元的可转换公司债券。
该可转换公司债券期限为5年,每年1月1日付息、票面年利率为4%,实际年利率为6%。
利率为6%、期数为5期的普通年金现值系数为4.2124,利率为6%、期数为5期的复利现值系数为0.7473。
2013年1月1日发行可转换公司债券时应确认的权益成份的公允价值为()万元。
A.45789.8
B.4210.2
C.50000
D.0
【教材例11-3】甲上市公司经批准于2×10年1月1日按每份面值100元发行了1000000份5年期一次还本、分期付息的可转换公司债券,共计100000000元,款项已经收存银行,债券票面年利率为6%。
债券发行1年后可转换为甲上市公司普通股股票,转股时每份债券可转10股,股票面值为每股1元。
假定2×11年1月1日债券持有人将持有的可转换公司债券全部转换为甲上市公司普通股股票。
甲上市公司发行可转换公司债券时二级市场上与之类似的没有转换权的债券市场利率为9%。
该可转换公司债券发生的利息费用不符合资本化条件。
甲上市公司有关该可转换公司债券的账务处理如下:
(1)2×10年1月1日,发行可转换公司债券时
首先,确定可转换公司债券负债成份的公允价值:
100000000×(P/S,9%,5)+100000000×6%×(P/A,9%,5)=100000000×0.6499+100000000×6%×3.8897=88328200(元)
可转换公司债券权益成份的公允价值为:
100000000-88328200=11671800(元)
借:
银行存款 100000000
应付债券——可转换公司债券——利息调整11671800
贷:
应付债券——可转换公司债券——面值 100000000
资本公积——其他资本公积——可转换公司债券
(2)2×10年12月31日,确认利息费用时
应计入财务费用的利息=88328200×9%=7949538(元)
当期应付未付的利息费用=100000000×6%=6000000(元)
借:
财务费用 7949538
贷:
应付利息 6000000
应付债券——可转换公司债券——利息调整1949538
(3)2×11年1月1日,债券持有人行使转换权时
转换的股份数=1000000×10=10000000(股)
借:
应付债券——可转换公司债券——面值 100000000
资本公积——其他资本公积——可转换公司债券
11671800
贷:
股本 10000000
应付债券——可转换公司债券——利息调整 972226
资本公积——股本溢价 91949538
企业发行附有赎回选择权的可转换公司债券,其在赎回日可能支付的利息补偿金,应当在债券发行日至债券约定赎回届满日期间计提应付利息,计提的应付利息分别计入相关资产成本或财务费用。
需要注意的是,企业发行认股权和债券分离交易的可转换公司债券(以下简称分离交易可转换公司债券),其认股权符合《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》和《企业会计准则第37号——金融工具列报》有关权益工具定义的,应当按照分离交易可转换公司债券发行价格,减去不附认股权且其他条件相同的公司债券公允价值后的差额,确认一项权益工具(资本公积)。
认股权持有人到期没有行权的,企业应当在到期时将原计入资本公积(其他资本公积)的部分转入资本公积(股本溢价)。
【例题7•判断题】对认股权和债券分离交易的可转换公司债券,认股权持有人到期没有行权的,发行企业应在认股权到期时,将原计入资本公积的部分转入营业外收入。
()(2012年)
【例题8•计算分析题】经批准,甲公司于2012年1月1日按面值发行分离交易可转换公司债券,期限为5年,票面年利率为2%,按年付息、到期还本,每年付息日为12月31日,每张面值100元,共发行1200万张。
债券所附认股权证按比例向债券的认购人派发,每张债券的认购人可以获得公司派发的15份认股权证,即认股权证数量为18000万份。
发行时二级市场上与之类似的不附认股权的债券市场利率为4%。
认股权证的存续期自认股权证上市之日起15个月;认股权证持有人有权在认股权证存续期最后5个交易日内行权。
本次发行所附每张认股权证的认购价格为5元。
甲公司发行债券所筹资金用于某基建项目,项目建设期为3年。
已知:
(P/F,4%,5)=0.8219;(P/A,4%,5)=4.4518。
假定不考虑相关费用,按年确认利息费用。
要求:
(1)编制甲公司2012年1月1日发行分离交易可转换公司债券的会计分录。
(2)编制甲公司2012年12月31日计提利息及支付利息的会计分录。
(3)假定认股权证持有人于2013年3月31日全部行权,编制甲公司有关会计分录。
【答案】
(1)负债成份的公允价值=1200×100×0.8219+1200×100×2%×4.4518=109312.32(万元)
应确认的资本公积=1200×100-109312.32=10687.68(万元)
借:
银行存款 120000
应付债券——利息调整 10687.68
贷:
应付债券——面值 120000
资本公积——其他资本公积 10687.68
(2)
借:
在建工程 4372.49(109312.32×4%)
贷:
应付利息 2400
应付债券——利息调整 1972.49
借:
应付利息 2400
贷:
银行存款 2400
(3)甲公司收到的现金=18000×5=90000(万元)
借:
银行存款 90000
贷:
股本 18000
资本公积——股本溢价 72000
借:
资本公积——其他资本公积 10687.68
贷:
资本公积——股本溢价 10687.68
三、长期应付款
长期应付款,是指企业除长期借款和应付债券以外的其他各种长期应付款项,包括应付融资租入固定资产的租赁费、具有融资性质的延期付款购买资产发生的应付款项等。
(一)应付融资租入固定资产的租赁费
企业采用融资租赁方式租入的固定资产,应按最低租赁付款额,确认长期应付款。
1.租赁的分类
承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。
满足下列标准之一的,应当认定为融资租赁:
(1)在租赁期届满时,租赁资产的所有权转移给承租人;
(2)承租人有购买租赁资产的选择权,所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值,因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权;
(3)租赁期占租赁资产使用寿命的大部分(大于等于75%);但这条标准不适合用于判断旧资产,所谓旧资产,就是已经使用过了75%的资产寿命。
比如,签订租赁合同时,A设备剩余使用寿命为4年,全新寿命为20年。
租赁期限为4年。
尽管租赁期占尚可使用寿命的100%,但该资产寿命已经消耗掉了80%(16/20),属于旧资产。
(4)承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值(大于等于90%);
(5)租赁资产性质特殊,如果不做较大改造,只有承租人才能使用。
【例题9•多选题】下列各项中,属于融资租赁标准的有()。
(2010年考题)
A.租赁期占租赁资产使用寿命的大部分
B.在租赁期届满时,租赁资产的所有权转移给承租人
C.租赁资产性质特殊,如不作较大改造,只有承租人才能使用
D.承租人有购买租赁资产的选择权,购价预计远低于行使选择权时租赁资产的公允价值
2.企业(承租人)对融资租赁的会计处理
(1)租赁期开始日的会计处理
在租赁期开始日,承租
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