初级会计实务第五章收入费用和利润讲义.docx
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初级会计实务第五章收入费用和利润讲义
第五章 收入、费用和利润
知识点:
收入的确认与计量★★
收入的确认方式:
应当反映其向客户转让商品或提供服务的模式;
收入的计量:
应当反映其转让商品或提供服务而预期有权收取的对价金额。
一、收入确认的原则
企业应当在履行了合同中的履约义务,即在客户取得相关商品控制权时确认收入。
三要素:
一是能力,即客户有现时权利主导该商品的使用并从中获得几乎全部经济利益;
二是主导该商品的使用;
三是能够获得几乎全部经济利益。
【提示1】客户是指与企业订立合同以向该企业购买其日常活动产出的商品并支付对价的一方。
【提示2】本章所称商品,既包括商品,也包括服务。
【提示3】本章的收入不涉及企业对外出租资产收取的租金、进行债权投资收取的利息、进行股权投资取得的现金股利以及保费收入等。
二、收入的确认和计量的步骤
【提示】一般而言,确认和计量任何一项合同收入应考虑全部的五个步骤,但履行某些合同义务确认收入不一定都经过五个步骤,如某项合同仅为单项履约义务时,可以从第三步直接进入第五步确认收入,不需要第四步(分摊交易价格)。
(一)识别与客户订立的合同:
合同——指双方或多方之间订立有法律约束力的权利义务的协议。
合同有书面形式、口头形式以及其他形式。
企业与客户之间的合同同时满足下列五项条件的,企业应当在履行了合同中的履约义务,即在客户取得相关商品控制权时确认收入:
(收入确认的前提条件)
①合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务;
②该合同明确了合同各方与所转让商品相关的权利和义务;
③该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款;
④该合同具有商业实质;
⑤企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。
(二)识别合同中的单项履约义务:
履约义务——指合同中企业向客户转让可明确区分商品的承诺。
企业应当将向客户转让可明确区分商品(或商品的组合)的承诺以及向客户转让一系列实质相同且转让模式相同的、可明确区分商品的承诺作为单项履约义务。
例如,企业与客户签订合同,向其销售商品并提供安装服务,该安装服务简单,除该企业外其他供应商也可以提供此类安装服务,该合同中销售商品和提供安装服务为两项单项履约义务。
若该安装服务复杂且商品需要按客户定制要求修改,则合同中销售商品和提供安装服务合并为单项履约义务。
【例题2·多选题】甲公司向A客户销售一台生产的设备并负责安装服务,合同约定设备价款100万元,安装服务10万元,设备销售与设备安装服务均可以单独进行(单独售卖)。
甲公司向B客户销售一台生产的设备并负责安装服务,合同约定设备价款100万元(含安装服务),设备销售与设备安装服务不可单独进行。
下列对甲公司的履约义务判断正确的有( )。
A.向A客户销售生产的设备并负责安装服务,不具有高度关联性,表明两者在合同中彼此之间可明确区分
B.向A客户销售生产的设备并负责安装服务,属于两项履约义务
C.向B客户销售生产的设备并负责安装服务,具有高度关联性,表明两者在合同中彼此之间不可明确区分
D.向B客户销售生产的设备并负责安装服务,属于一项履约义务
『正确答案』ABCD
(三)确定交易价格:
交易价格——指企业因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额。
【提示1】企业代第三方收取的款项(例如增值税)以及企业预期将退还给客户的款项,应当作为负债进行会计处理,不计入交易价格。
【提示2】合同条款所承诺的对价,可能是固定金额、可变金额或两者兼有。
例如,甲公司与客户签订合同为其建造一栋厂房,约定的价款为100万元,4个月完工,交易价格就是固定金额100万元;假如合同中约定若提前1个月完工,客户将额外奖励甲公司10万元,甲公司对合同估计工程提前1个月完工的概率为95%,则甲公司预计有权收取的对价为110万元,因此交易价格包括固定金额100万元和可变金额10万元,总计为110万元。
【例题3·单选题】甲公司为其客户建造一栋办公楼,合同约定的价款为1000万元,但是,如果甲公司不能在合同签订之日起的100天内竣工,则须支付50万元罚款,该罚款从合同价款中扣除。
甲公司对合同结果的估计如下:
工程按时完工的概率为90%,工程延期的概率为10%。
假定上述金额不含增值税。
则该合同的交易价格为( )。
A.1000 B.950 C.1050 D.50
『正确答案』A
『答案解析』由于该合同仅包含两种可能结果,所以应按照最可能发生的金额确定交易价格。
最可能发生的金额就是工程按时完工时候确定的交易价格,即1000万元。
(四)将交易价格分摊至各单项履约义务:
【例题4·单选题】2019年5月1日,甲公司与客户签订合同,向其销售A、B两项商品,合同价款为5000元。
假定A商品和B商品分别构成单项履约义务,A商品的单独售价为1500元,B商品的单独售价为6000元。
假定不考虑相关税费影响。
A商品和B商品应分摊的交易价格分别是( )。
A.2500元和2500元
B.1000元和4000元
C.2000元和3000元
D.1500元和6000元
『正确答案』B
『答案解析』交易价格应按各单项履约义务所承诺商品的单独售价的相对比例进行分摊。
所以,A商品应分摊的交易价格为1000元(1500÷7500×5000),B商品应当分摊的交易价格为4000元(6000÷7500×5000)。
(五)履行各单项履约义务时确认收入:
高频考点
知识点
高频考点
收入确认与计量的步骤
5个步骤
单项履约义务的判定
交易价格的确定
交易价格的分摊
知识点:
确认收入的账务处理★★★
一、在某一时点履行履约义务确认收入
(1)企业就该商品享有现时收款权利,即客户负有现时付款义务。
例如,甲企业与客户签订销售商品合同,约定客户有权定价且在收到商品无误后10日内付款。
在客户收到甲企业开具的发票、商品验收入库后,客户能够自主确定商品的销售价格或商品的使用情况,此时甲企业享有收款权利,客户负有现时付款义务。
(2)企业已将该商品的法定所有权转移给客户,即客户已拥有该商品的法定所有权。
例如,房地产企业向客户销售商品房,在客户付款后取得房屋产权证时,表明企业已将该商品房的法定所有权转移给客户。
(3)企业已将该商品实物转移给客户,即客户已实物占有该商品。
例如,企业与客户签订交款提货合同,在企业销售商品并送货到客户指定地点,客户验收合格并付款,表明企业已将该商品实物转移给客户,即客户已占有该商品实物。
(4)企业已将该商品所有权上的主要风险和报酬转移给客户,即客户已取得该商品所有权上的主要风险和报酬。
例如,甲房地产公司向客户销售商品房办理产权转移手续后,该商品房价格上涨或下跌带来的利益或损失全部属于客户,表明客户已取得该商品房所有权上的主要风险和报酬。
(5)客户已接受该商品。
例如,企业向客户销售为其定制生产的节能设备,客户收到并验收合格后办理入库手续,表明客户已接受该商品。
(6)其他。
二、账务处理
1.一般销售商品业务收入的账务处理:
借:
银行存款等
贷:
主营业务收入
应交税费——应交增值税(销项税额)
借:
主营业务成本
贷:
库存商品
【例题】甲公司向乙公司销售商品一批,开出的增值税专用发票上注明售价为400000元,增值税税额为52000元;甲公司收到乙公司开出的不带息银行承兑汇票一张,票面金额为452000元,期限为2个月;甲公司以银行存款支付代垫运费2000元,增值税税额为180元,所垫款项尚未收到;该批商品成本为320000元,乙公司收到商品并验收入库。
本例中甲公司已经收到乙公司开出的不带息银行承兑汇票,客户乙公司收到商品并验收入库,因此,销售商品为单项履约义务且属于在某一时点履行的履约义务。
(1)确认收入时:
借:
应收票据 452000
贷:
主营业务收入 400000
应交税费——应交增值税(销项税额) 52000
借:
主营业务成本 320000
贷:
库存商品 320000
(2)代垫运费时:
借:
应收账款 2180
贷:
银行存款 2180
2.已发出商品但不能确认收入的账务处理:
企业向客户转让商品的对价未达到“很可能收回”收入确认条件,在发出商品时,不应确认收入。
满足收入确认条件时:
借:
应收账款等
贷:
主营业务收入
应交税费——应交增值税(销项税额)
借:
主营业务成本
贷:
发出商品
【例题】甲公司与乙公司均为增值税一般纳税人。
2×19年6月3日,甲公司与乙公司签订委托代销合同,甲公司委托乙公司销售W商品1000件,W商品已经发出,每件成本为70元。
合同约定乙公司应按每件100元对外销售,甲公司按不含增值税的销售价格的10%向乙公司支付手续费。
除非这些商品在乙公司存放期间内由于乙公司的责任发生毁损或丢失,否则在W商品对外销售之前,乙公司没有义务向甲公司支付货款。
乙公司不承担包销责任,没有售出的W商品须退回给甲公司,同时,甲公司也有权要求收回W商品或将其销售给其他的客户。
至2×19年6月30日,乙公司实际对外销售1000件,开出的增值税专用发票上注明的销售价款为100000元,增值税税额为13000元。
本例中,甲公司将W商品发送至乙公司后,乙公司虽然已经承担W商品的实物保管责任,但仅为接受甲公司的委托销售W商品,并根据实际销售的数量赚取一定比例的手续费。
甲公司有权要求收回W商品或将其销售给其他的客户,乙公司并不能主导这些商品的销售,这些商品对外销售与否、是否获利以及获利多少等不由乙公司控制,乙公司没有取得这些商品的控制权。
因此,甲公司将W商品发送至乙公司时,不应确认收入,而应当在乙公司将W商品销售给最终客户时确认收入。
(1)2×19年6月3日,甲公司按合同约定发出商品时,应编制如下会计分录:
借:
发出商品 70000
贷:
库存商品 70000
(2)2×19年6月30日,甲公司收到乙公司开具的代销清单时,应编制如下会计分录:
借:
应收账款 113000
贷:
主营业务收入 100000
应交税费——应交增值税(销项税额) 13000
借:
主营业务成本 70000
贷:
发出商品 70000
借:
销售费用 10000
应交税费——应交增值税(进项税额) 600
贷:
应收账款 10600
(3)收到乙公司支付的货款时:
借:
银行存款 102400
贷:
应收账款 102400
【例题1·单选题】(2016年)发出不符合收入确认条件的商品时,应借记的科目是( )。
A.主营业务成本
B.库存商品
C.发出商品
D.在途物资
『正确答案』C
『答案解析』发出不符合收入确认条件的商品时:
借:
发出商品
贷:
库存商品
【例题2·多选题】甲公司2019年7月1日发给乙公司商品500件,增值税专用发票注明的货款30000元,增值税额3900元,代垫运杂费1000元,该批商品的成本为25000元。
甲公司发出货物后得知乙公司资金周转十分困难,预计暂时不能收回货款,但纳税义务已经发生。
则甲公司下列相关会计处理中,正确的有( )。
A.借:
发出商品 25000
贷:
库存商品 25000
B.借:
营业外支出 25000
贷:
主营业务成本 25000
C.借:
应收账款 1000
贷:
银行存款 1000
D.借:
应收账款 3900
贷:
应交税费——应交增值税(销项税额) 3900
『正确答案』ACD
『答案解析』商品已发出,所以要将库存商品转为发出商品,选项A正确;代垫运杂费应记入“应收账款”,选项C正确;乙公司资金周转十分困难,预计暂时不能收回货款,不满足“企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回”这一条件,所以不能确认收入,但纳税义务已经发生,应确认增值税销项税额,选项D正确。
【例题3·判断题】发出商品不符合收入确认条件时,如果销售该商品的纳税义务已经发生,比如已经开出增值税专用发票,则应确认应交的增值税销项税额,并确认销售成本。
( )
『正确答案』×
『答案解析』发出商品不符合收入确认条件时,如果销售该商品的纳税义务已经发生,只确认应交的增值税销项税额,不确认销售成本。
3.商业折扣、现金折扣和销售退回的账务处理:
(1)商业折扣——企业为促进商品销售而给予的价格扣除。
企业销售商品涉及商业折扣时,应按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。
借:
应收账款等(扣除商业折扣后的价款+销项税额+代垫运杂费)
贷:
主营业务收入(扣除商业折扣后的价款)
应交税费——应交增值税(销项税额)
银行存款(代垫运杂费)
【例题4·单选题】(2017年改)某企业为增值税一般纳税人,适用的增值税税率为13%。
2×16年11月1日,对外销售M商品20000件,每件不含增值税销售价格为15元,给予10%的商业折扣,符合收入确认条件。
下列各项中,该企业销售商品会计处理正确的是( )。
A.确认应交税费3.9万元
B.确认主营业务收入27万元
C.确认管理费用3万元
D.确认财务费用3万元
『正确答案』B
『答案解析』相关会计分录为:
借:
应收账款 30.51
贷:
主营业务收入 [20000×15×(1-10%)÷10000]27
应交税费——应交增值税(销项税额) 3.51
(2)现金折扣——债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。
一般用符号“折扣率/付款期限”表示。
如2/10,1/20,N/30。
借:
应收账款(不考虑可能的现金折扣)
贷:
主营业务收入(不考虑可能的现金折扣)
应交税费——应交增值税(销项税额)
【提示】现金折扣不影响应收账款和销售收入的入账金额,只影响实际收到的款项。
计算现金折扣时,是否包含增值税,根据题目条件而定。
【例题】甲公司为增值税一般纳税企业,2×19年9月1日销售A商品5000件并开具增值税专用发票,每件商品的标价为200元(不含增值税),A商品适用的增值税税率为13%;每件商品的实际成本为120元;由于是成批销售,甲公司给予购货方10%的商业折扣,并在销售合同中规定现金折扣条件为2/10,1/20,N/30;A商品于9月1日发出,客户于9月9日付款。
该项销售业务属于在某一时点履行的履约义务。
假定计算现金折扣时不考虑增值税。
(1)9月1日销售实现时:
借:
应收账款 1017000
贷:
主营业务收入[200×5000×(1-10%)]900000
应交税费——应交增值税(销项税额) 117000
借:
主营业务成本 (120×5000)600000
贷:
库存商品 600000
(2)9月9日收到货款时:
借:
银行存款 999000
财务费用 (900000×2%)18000
贷:
应收账款 1017000
本例中,若客户于9月19日付款,则享受的现金折扣为9000元(900000×1%),收到货款时,甲公司应编制如下会计分录:
借:
银行存款 1008000
财务费用 9000
贷:
应收账款 1017000
若客户于9月底付款,则应按全额付款,收到货款时,甲公司应编制如下会计分录:
借:
银行存款 1017000
贷:
应收账款 1017000
交易事项
对应收账款的影响
对销售收入的影响
会计处理
商业折扣
减少
减少
扣除商业折扣后的金额确认收入
现金折扣
不影响
不影响
实际付款时记入财务费用
【例题5·单选题】(2017年改)甲企业为增值税一般纳税人,适用的增值税税率为13%,2×16年12月1日,甲企业向乙企业销售产品500件,每件不含税销售价格为1500元。
现金折扣条件为2/10,1/20,n/30,计算现金折扣时不考虑增值税。
乙企业于12月15日交付货款,甲企业实际收取的款项为( )元。
A.840000
B.853875
C.750000
D.855000
『正确答案』A
『答案解析』相关会计分录为:
借:
应收账款 847500
贷:
主营业务收入 750000
应交税费——应交增值税(销项税额) 97500
借:
银行存款 (847500-7500)840000
财务费用 (750000×1%)7500
贷:
应收账款 847500
【例题6·单选题】(2019年)下列各项中,关于销售商品并提供现金折扣的会计处理正确的是( )。
A.实际收到款项时,应将发生的现金折扣计入营业外支出
B.确认应收账款时,应扣除预计可能发生的现金折扣
C.确认销售收入时,应扣除预计可能发生的现金折扣
D.实际收到款项时,应将发生的现金折扣计入财务费用
『正确答案』D
『答案解析』选项A,应计入财务费用;选项B,应在实际发生现金折扣时将其计入财务费用,不影响应收账款的入账金额;选项C,应在实际发生现金折扣时将其计入财务费用,不影响销售收入的确认金额。
【例题7·判断题】(2019年)企业为了鼓励客户在规定的时间内付款而给予的现金折扣,应在发生时计入销售费用。
( )
『正确答案』×
『答案解析』企业为了鼓励客户在规定的时间内付款而给予的现金折扣,应在发生时计入财务费用。
【例题8·判断题】(2018年)应付账款附有现金折扣条件的,企业应按照现金折扣后的应付款净额记入“应付账款”科目。
( )
『正确答案』×
『答案解析』现金折扣发生在确认应付账款之后,所以确认应付账款时,不用考虑现金折扣。
知识点:
商业折扣、现金折扣和销售退回的账务处理:
①确认收入之前:
借:
库存商品
贷:
发出商品
②已确认销售收入且不属于资产负债表日后事项:
借:
主营业务收入
应交税费——应交增值税(销项税额)
贷:
银行存款
财务费用(发生的现金折扣)
借:
库存商品
贷:
主营业务成本
【例题】甲公司2×19年5月20日销售A商品一批,增值税专用发票上注明售价为350000元,增值税税额是45500元;该批商品成本为182000元。
A商品于2×19年5月20日发出,购货方于5月27日付款。
该项业务属于在某一时点履行的履约义务并确认销售收入。
2×19年9月16日,该商品质量出现严重问题,客户将该批商品全部退回给甲公司。
甲公司同意退货,于退货当日支付了退货款,并按规定向购货方开具了增值税专用发票(红字)。
假定不考虑其他因素,甲公司应编制如下会计分录:
(1)2×19年5月20日销售实现时:
借:
应收账款 395500
贷:
主营业务收入 350000
应交税费——应交增值税(销项税额) 45500
借:
主营业务成本 182000
贷:
库存商品 182000
(2)2×19年5月27日收到货款时:
借:
银行存款 395500
贷:
应收账款 395500
(3)2×19年9月15日销售退回时:
借:
主营业务收入 350000
应交税费——应交增值税(销项税额) 45500
贷:
银行存款 395500
借:
库存商品 182000
贷:
主营业务成本 182000
【例题9·单选题】(2017年)某企业售出的商品发生销售退回,该商品销售尚未确认收入,且增值税纳税义务也未发生,则该企业收到退回的商品时应贷记的会计科目是( )。
A.应收账款
B.其他业务成本
C.发出商品
D.主营业务成本
『正确答案』C
『答案解析』因为该商品销售退回之前未确认收入,所以,发出商品时:
借:
发出商品
贷:
库存商品
发生退回时:
借:
库存商品
贷:
发出商品
【例题10·单选题】(2017年)2017年5月企业销售一批商品,已确认收入及现金折扣1000元。
6月,因商品发生质量问题,全部商品被退回。
2017年6月该企业发生商品退回时,关于现金折扣的相关的会计处理正确的是( )。
A.冲减营业外支出1000元
B.冲减财务费用1000元
C.冲减销售费用1000元
D.冲减管理费用1000元
『正确答案』B
『答案解析』企业销售商品时,给予购买方的现金折扣,记入“财务费用”,所以发生销售退回时,对已经发生的现金折扣,应同时冲减财务费用的金额。
【例题11·单选题】(2019年)下列各项中,已确认销售成本的售出商品被退回,应借记的会计科目是( )。
A.发出商品
B.主营业务成本
C.销售费用
D.库存商品
『正确答案』D
『答案解析』会计分录:
借:
库存商品
贷:
主营业务成本
知识点:
销售材料等存货的账务处理:
借:
应收账款等
贷:
其他业务收入
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