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1资产减值会计涵义及实施资产减值会计的现实意义1
1.1资产减值会计的涵义1
1.2我国实施资产减值会计的现实意义1
1.2.1实施资产减值会计是真实反映资产价值的需要1
1.2.2实施资产减值会计是上市公司稳健理财的需要1
1.2.3实施资产减值会计是促进资本市场发展的需要2
1.2.4实施资产减值会计是加快国际化的需要2
2我国资产减值会计产生的背景及其制度变迁3
2.1我国资产减值会计产生的背景3
2.2我国资产减值会计的制度变迁3
3我国资产减值会计的现状及存在问题研究5
3.1交易性金融资产方面5
3.2长期股权投资方面5
3.3应收账款方面6
3.4存货方面6
3.5固定资产方面6
4我国资产减值会计存在问题的成因分析8
4.1资产减值计量属性的多重选择8
4.2资产减值确认和计量难度较大8
4.3资产减值信息披露的不充分性8
4.4会计政策和方法的多样性9
4.5会计人员的业务素质和职业道德水平不高9
5健全和完善我国资产减值会计的对策建议10
5.1完善资产减值准备会计制度的对策建议10
5.2完善外部环境方面的对策建议11
5.2.1进一步完善各类体系11
5.2.2进一步完善有关会计事务的法律法规,加大执法力度,为杜绝或减少减值实务中人为操纵提供法律环境11
5.2.3进一步加强注册会计师事务所等中介机构以及政府财政税务部门的监管,加大处罚力度11
5.3提高会计人员素质方面的对策建议12
5.3.1提高会计人员的职业道德素质,强化会计人员的法律法规意识和责任12
5.3.2提高会计人员的业务素质,增强会计人员处理资产减值业务时的职业判断能力12
5.3.3提高会计人员的整体素质12
参考文献14
后记15
1资产减值会计涵义及实施资产减值会计的现实意义
1.1资产减值会计的涵义
资产减值会计是指资产未来可能流入企业的全部经济利益低于该资产现有的账面价值而在会计上对资产的减值情况进行确认、计量和披露的核算。
其实质是用价值计量代替成本计量,并将账面金额大于价值部分确认为资产减值损失或费用。
企业的资产因外部因素或者内部使用方法及范围发生改变导致使用价值的降低,即发生资产减值。
早在2006年财政部就颁布了《企业会计准则第8号—资产减值》。
1.2我国实施资产减值会计的现实意义
1.2.1实施资产减值会计是真实反映资产价值的需要
长期以来由于受历史遗留问题等诸多因素的影响,我国大部分上市公司存在高估资产价值、虚增利润的情况,一方面因为上市公司在利益机制的驱动下,对会计信息进行人为的篡改。
另一方面也是我国会计制度不健全带来的弊端。
上市公司对大量的资产以历史成本计价,而对资产随后的减值都视而不见。
因此,全面实施资产减值会计势在必行。
通过确认资产减值,使上市公司的资产真正反映未来获取经济利益能力,将长期积累的不良资产的泡沫和水分予以消化,这样有助于反映上市公司资产的真实价值,也有利于国家的宏观决策。
1.2.2实施资产减值会计是上市公司稳健理财的需要
会计稳健性能够影响公司的投资行为,主要表现为可以抑制投资。
稳健性要求公司推迟确认不完全确定的收入,但是尽快确认可能发生的损失。
由于及时确认损失有利于促使公司及早停止低效率的投资,因此资产减值准备计提会对公司的过度投资产生制约作用。
由于及时确认损失也会促进厌恶风险的经理人放弃对风险较大但却可能盈利的项目进行投资,因此资产减值准备计提也会导致公司投资不足。
综上所述,实施资产减值会计是上市公司稳健理财的需要。
1.2.3实施资产减值会计是促进资本市场发展的需要
我国的资本市场是在改革开放过程中诞生的,是在计划经济体制向市场经济体制转轨过程中形成的,因此我国的资本市场发展不完善。
上市公司是资本市场的重要组成部分,上市公司的盈利与亏损对资本市场的影响很大。
上市公司为了在资本市场占有更多的比例可能会减少成本,虚增利润。
可能会减少计提资产减值准备,增加营业利润,从而增加利润总额。
2011年10月12日,中国一重被证监会部门责令整改,主要涉及问题为信息披露、会计核算和财务处理等方面。
因当日股价逆向大涨8%,近期大额资金进出频繁却一向不受关注的中国一重,骤然备受关注。
首日破发、假账虚增利润、融资重组消息不断,地处偏远、行业竞争劣势中国一重,在机械产业逐渐步入夕阳产业的时间段,以超级大盘股的身份登陆A股,在惶惶不安的股市低迷期,成为另类焦点。
值得注意的是,在“按信用风险组合计提坏账准备的应收款项的确定依据、坏账准备计提方法”一栏,中国一重表示应收关联方款项组合要单独进行减值测试计提坏账。
黑龙江证监局认定公司实际执行与该会计政策不符。
因此,实施资产减值会计有利于促进资本市场的发展。
1.2.4实施资产减值会计是加快国际化的需要
计提资产减值准备是我国企业会计与国际接轨的一项重要举措,它遵循了会计核算的一般原则,剔除了会计报表中的虚假资产,使会计信息能更真实反映企业资产的实际价值,具有重要的现实意义。
在国际会计准则中,资产减值是一项重要的内容,在我国推行资产减值准备,能使企业的会计政策进一步向国际惯例靠拢,加快会计国际化的需要。
2我国资产减值会计产生的背景及其制度变迁
2.1我国资产减值会计产生的背景
随着经济竞争的日益激烈,我国企业面临前所未有的挑战。
在这种局面下,企业面临的风险和不确定性越来越大,资产减值一成不变的地位早已丧失,企业固定资产、无形资产等长期资产的风险越来越大,资产减值已成为备受争议的问题之一。
为了公允地反映企业的资产状况,向现实和潜在的投资者提供相关决策信息,资产减值成为不可回避的问题。
2.2我国资产减值会计的制度变迁
我国资产减值会计起步较晚。
上世纪90年代以前,我国尚处于计划经济时代,政府对存货、固定资产等生产物资进行统一调度、统一管理物价,企业完全由国家控制经营。
因此,根本不需要考虑资产是否减值的问题。
所以在1992年第三次会计改革前,在会计法、会计制度中都没有提到资产减值准备这一概念。
随着改革开放的不断深入,政府逐渐把企业推向市场,使之成为自主经营、自负盈亏的独立实体。
经济体制的变革和企业外部环境的变化使企业的存货、、投资、固定资产等频繁发生资产减值现象,客观上也要求企业对这种潜在的减值进行确认。
1992年先后颁布了《企业财务通则》、《股份制试点企业会计制度》以及《外商投资企业会计制度》,这些都对应收账款计提坏账准备。
随着证券市场的逐步完善以及会计改革的进一步深入,1998年1月财政部颁布《股份有限公司会计制度-会计科目和会计报表》要求相关企业计提坏账准备、存货跌价准备、短期投资跌价准备和长期投资跌价准备。
2000年我国颁布了《企业会计制度》,其中明确提出了“资产减值”概念,同时将资产减值计提准备扩大到应收账款、存货、短期投资、长期投资、固定资产、无形资产、委托贷款、在建工程八项资产。
并把资产减值明细表纳入报表体系,作为资产负债表的第一附表。
2006年财政部颁布了《企业会计准则第8号—资产减值》。
这一准则比较具体体现了资产减值的确认、计量和相关信息的披露,增强了实务中的可操作性。
3我国资产减值会计的现状及存在问题研究
3.1交易性金融资产方面
交易性金融资产作为企业内部一个比较重要的资产环节,是企业能够在交易后取得一定收益的资金投资形式,而其对企业的短期经济效益的提高具有重要的意义。
在市场经济大发展的背景下,企业根据资金的使用情况,多元化的进行投资理财,而同时还要做好资产的日常会计处理,从而保证企业日常运营情况以及受益估算的准确性和全面性,对企业今后的各种运营管理以及经营决策都会有较好的指导作用,因此会计处理交易性金融资产为企业的更好发展奠定坚实基础。
交易性金融资产是按公允价值计量的,而不是历史成本。
所以在期末,它的账面价值要根据市场公允价值来调整。
而计提减值准备的目的就是让账面价值不被高估而做的调整。
所以,有了公允价值调整,就不用计提减值准备了。
但在我国还没有比较准确计量公允价值的标准。
交易性金融资产是会计学2007年新增加的会计科目,主要为了适应现在的股票、债券、基金等出现的市场交易,取代了原来的短期投资,与之类似,又有不同。
减值准备是指资产的账面余额超过其可收回金额,判断资产是否减值,应依据资产可能已经发生减损的某些迹象,如果存在任何一种迹象,企业应对其可收回金额进行正式估计。
3.2长期股权投资方面
在计提长期股权投资减值准备时,需要区分两类长期股权投资:
一是对子公司、联营企业以及合营企业的投资,按照《企业会计准则第8号—资产减值》的规定确定其可回收金额及应予计提的减值准备,借记“资产减值损失”,贷记“长期股权投资减值准备”。
二是企业拥有的对投资单位不具有共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资,应当将该权益工具投资或衍生金融的账面价值,与按照类似金融资产当时市场收益率对未来现实流量折现确定的现值之间的差额,确认为减值损失。
具体的减值应根据准则中罗列的减值迹象进行判断。
这里所说的“判断”主要是要求企业的会计人员根据企业的自身情况,做出主观判断。
客观地说,由于每个企业实际情况的不同和每个会计人员价值的不同,可能会使判断的结果有所偏差,这也是在所难免的。
但是,有某些企业却利用这个空子,对资产减值在提与不提之间随意判断。
3.3应收账款方面
因为应收账款项在活跃的市场中没有报价,所以其公允价值不易获得,在资产负债表日,应收账款按账面价值与未来现金流量孰低计量。
与旧准则相比,新准则中用应收账款的未来现金流量的现值作为计量比较的基础,这较多的依赖于对特定主体的估计,对会计人员的素质提出较高的要求。
在资产负债表日,当应收款项的账面价值大于未来现金流量现值时,按其差额计提减值准备并计入当期损益,会计科目为“资产减值损失”。
上市公司计提坏账准备的方法由企业自行确定。
一般有应收款项余额百分比法、账龄分析法和销货百分比法等方法可供选择。
上市公司根据以往的经验、债务单位的实际财务情况和现金流量的情况合理估计坏账比例。
不同的上市公司可以采用不同的计提比例,应该说企业管理当局在计提多少准备的问题上最有发言权,对上市公司来说,这无疑是一件好事,因为这既符合国际会计惯例又符合企业实情。
但是,这被看作是上市公司内部调账的最好手段,被某些上市公司用来调节利润,他们根据自己需要高估或低估坏账准备计提比例。
3.4存货方面
存货的初始计量虽然以成本入账,但存货进入企业后可能发生毁损、陈旧或价格下跌等情况,因此,在会计期末,存货的价值并不一定按成本记录,而是按成本与可变现净值孰低计量。
可变现净值的特征表现为存货的预计未来现金流量,而不是存货的售价或合同价。
但由于我国目前的资产信息和价格市场尚不透明和完善,企业很难获得当前真实、合理的市场价格,从而很难以客观的计量依据来确认资产的可变现净值。
这使得存货跌价准备的计提仍然缺乏可靠性。
3.5固定资产方面
从新准则具体规定来看,合理计提资产减值准备的关键是需要在资产负债表日合理判断资产可回收金额,而可回收金额应当根据资产公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量现值。
这两个因素的确认与计量难度大,需要依赖较多的职业判断,直接决定着资产可回收金额的合理确认否,决定着资产减值准则计提是否真实合理,成为实务中计提资产减值准备的操作难点。
尽管新准则对公允价值、未来现金流量现值的使用进行了细化和规范,但是要企业真实地计提固定资产减值,还存在一定的难度,计量技术本身的不完善,使得减值技术的标准难以确定。
而更重要的是企业的治理结构与管理者的诚信问题,企业管理层可能在一定程度上选择利用固定资产减值准备进行盈余管理。
4我国资产减值会计存在问题的成因分析
4.1资产减值计量属性的多重选择
《企业会计准则-基本准则》规定了历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值五种计量属性。
在多种计量属性中,现值能否作为计量属性本身还值得商榷,对此有些学者提出了质疑。
具体会计计量也存在可选择性,如投资性房地产,准则规定可以选择公允价值计量,也可以选择历史成本计量,企业需要从这两种模式中选择其中一种。
尽管准则规定了选择的条件,如选择公允价值计量需要满足相应资产存在活跃市场,且其公允价值能够可靠地取得,但在实际操作中,对这些条件的判断具有很强的主观性,这为企业进行盈余管理留下了较大空间。
4.2资产减值确认和计量难度较大
由于我国目前资产信息、价格市场尚不健全,使资产减值准备的计提缺乏依据,要合理确定各项资产的可回收金额具有较大的难度。
其次,固定资产、无形资产入账后,由于技术更新、市价下跌等原因,发生技术贬值和经济贬值,同时固定资产、无形资产价值贬损的确认和计量远远超出一般会计人员的专业判断能力,需要多个部门的协同认定,甚至需要企业外部专业评估机构的认定,不但确认难度大,而且认定时间往往滞后于会计信息披露时间。
4.3资产减值信息披露的不充分性
充分披露会计信息,要求上市公司要依据法律和相关规定的要求充分完整的公开所有法定项目的信息,不得有遗漏和短缺。
几乎所有的资本市场都将充分性作为企业披露的首要条件。
然而在我国证券市场上,信息披露基本上属于制度驱动型,上市公司信息披露只是为了满足证监会和交易所的要求,并不是自愿的进行披露。
会计信息披露不充分主要体现在上市公司披露不对称。
在对外披露信息时,对有利于公司利益的信息过量的披露,对不利于公司利益的信息轻描淡写,有意或无意遗漏对投资者决策有重要影响且必须披露的事项。
4.4会计政策和方法的多样性
资产减值的确认,可以按单个资产、资产类别或资产组等多种方式进行。
而资产减值的确认方式不同,其结果也不同。
国内外现行会计实务中,也常给企业一定的选择权,如重要性原则。
重要性原则允许企业对不重要的项目进行例外处理或灵活处理。
但对于确定哪些项目是重要的,哪些项目是不重要的,操作中很难做出准确判断。
又如对固定资产的折旧方法,有年限平均法、工作量法和双倍余额递减法等多种方法可选择,而不同方法的选择在较短期限内对企业盈余的影响是不同的。
因此企业选择会计政策具有随意性,企业管理当局可以通过会计政策和方法的选择调节利润。
4.5会计人员的业务素质和职业道德水平不高
1.业务素质:
会计在整个企业的经济业务过程有着计划、反映和控制的功能,是整个信息系统的核心。
会计人员业务素质不高是会计信息失真的主要原因。
一些会计人员缺乏对本职工作的热情,缺乏敬业精神和认真负责的工作态度,使得披露的会计信息和实际情况相距甚远。
有的不认真钻研业务知识,职业技能低下,且对参加继续教育不够积极,主动学习进修的意识十分淡薄。
2.会计职业道德观念淡薄:
不少会计人员缺乏职业理想和敬业精神,总认为自己平时工作忙,事情多,不关注、不学习会计法规,更谈不上遵纪守法,依法办事了。
有的会计人员思想上竟然没有会计职业道德的概念,对职业道德规范和政策法规似懂非懂,十分模糊。
这是现实中会计职业道德思想基础的严重缺失。
另外,在实际工作中折射出会计监督机制相当不完备。
如单位内部审计作为国家监督体系的组成部分之一,但这种内部审计在有些单位完全是形式,基本上起不到监督的作用。
而有关部门每年都要进行税收财务物价检查,因其经常性、规范性以及广度、深度、力度不够,也不能给单位内部会计监督提供有力的支持,进而难以形成有效的再监督机制。
这在一定程度上助长了单位负责人和会计从业人员弄虚作假之风。
5健全和完善我国资产减值会计的对策建议
5.1完善资产减值准备会计制度的对策建议
完善会计制度,谨慎决定企业的专业判断范围和谨慎赋予企业会计政策的选择权。
由于公司治理结构、会计准则的不完善以及会计信息市场的不完备,会计政策选择权的存在具有一定的必然性。
国外研究也表明,赋予企业一定的会计弹性,便于企业通过专业判断和会计选择向市场传递公司的特有信息,从而可以降低准则的实施成本。
但是,我国资本市场尤其是股票市场的发展时间毕竟还很短,市场主体,无论是上市公司还是投资者都还不成熟,在这种还不很成熟的市场上,实施一种成熟市场的会计制度,可能成本很高。
许多研究结果也已经发生许多面临“报表”压力的企业并没有正确运用会计选择权,而是将其视作了利润操纵的机会,违背了资产减值会计相关规定的初衷,造成了股票市场资源的错误配置。
因此,目前适当限制企业专业判断范围和对会计政策的选择权是完全有必要的。
如在资产减值的确认标准,应尽量采用经济性标准;
在资产减值的确认方式上,尽可能采用单个资产确认减值的方式;
在资产减值核算上,应尽量减少或取消备选方案。
新准则对企业会计资产减值准备的计提,赋予了会计人员较大的会计政策选择权和职业判断范围。
如果企业不能正确运用准则赋予的会计政策选择权,又将会成为企业操纵利润和粉饰会计报表的一种手段。
国际会计准则对资产减值的规定比较具体和全面,操作性较强,如对资产减值损失的确认和计量,国际会计准则按照单项资产和现金产出单位分别规范,并解决了资产减值测试的操作性问题。
而我国会计制度不要求按现金产出单位进行减值测试,只规范按单项资产计提减值准备,同时也没给出具有可操作性的规范。
我们应该借鉴国际会计准则并结合我国实际情况,进一步完善资产减值会计规范。
在新准则的基础上给出一些具有可操作性的指导性标准,以指导企业会计实践,尽可能缩小会计人员人为估计和判断范围,以避免政策的灵活性成为企业盈余管理的工具。
5.2完善外部环境方面的对策建议
5.2.1进一步完善各类体系
我国改善资产信息、价格市场,以保定期、最新市价,为计提资产减值提供所需的信息资料,为资产减值的确认和判断提供客观的参照。
健全和发展信息市场和价格市场是实施资产减值会计的重要条件。
而目前我国信息市场和价格市场还不够完善和透明,不能定期、及时地公布各种资产的最新市价,无论是企业、中介服务机构还是证券管理机构都很难获得公司各种投资、存货的合理的市场价格,导致资产减值程度难以合理确定,从而使资产减值准备的计提缺乏客观的资料基础。
因此,必须进一步健全和发展证券市场、期货市场、生产资料市场、旧货市场、房地产市场、技术市场和金融市场等,利用现代信息技术定期公布有关资产的价格和信息资料。
发展资产评估业,建立全国性的资产专业评估体系。
通过信息、价格市场和资产评估体系的完善,使企业各项资产的公允价值和市场得到公正合理的确定和公开,使资产减值的确认和计量有较为客观的依据,企业的资产减值计提有章可循,减少人为操纵利润的可能性,同时增强其可操作性并使会计资料更具真实性、公允性和客观性。
5.2.2进一步完善有关会计事务的法律法规,加大执法力度,为杜绝或减少减值实务中人为操纵提供法律环境
我国目前企业会计数据失真问题的日益严重与法律责任的震慑效果低下有着极大的关系,只有做到有章可循,有法可依,执法必严才能真正规范企业会计的行为,打击利用会计手段造假的行为,维护公众利益。
5.2.3进一步加强注册会计师事务所等中介机构以及政府财政税务部门的监管,加大处罚力度
注册会计师在审计上市公司中报、年报时,应重点审计上市公司是否建立了良好的内部会计制度,会计人员的职业判断是否正确,对新《企业会计制度》的认识程度及执行力度,计提的“资产减值准备”是否恰当充分等。
另外,税务部门在不违背基本原则的情况下,应尽快出台关于计提资产减值准备的有关规定,充分发挥税收的调节作用,避免口径不一致给上市公司人为操纵提供空间。
5.3提高会计人员素质方面的对策建议
5.3.1提高会计人员的职业道德素质,强化会计人员的法律法规意识和责任
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