我国注册会计师职业道德现状及提升对策研究文档格式.docx

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国外学者对于审计质量影响因素的研究结果表明，影响注册会计师审计质量的主要因素包括会计师事务所的规模、审计收费和审计时间等要素。

1.2.2国内研究现状

我国对注册会计师职业道德的研究，始于1996年中国注册会计师协会发布《中国注册会计师职业道德基本准则》所引发的，在2002年出现了我国“银广厦”事件以及美国“安然”事件，使得注册会计师职业道德问题又成为学术界的一大焦点。

东北财大出版社于1999年出版的陈建明博士的《独立审计规范论》，在第八章专门研宄了独立审计职业道德规范，认为注册会计师职业道德规范内在规定性包括职业目标、职业关系、职业特点等规定性，构建审计职业道德规范的基本要素包括道德原则、职业胜任能力、技术准则、对客户的责任、对同行的责任和其他责任。

论文方面，胡少先（1996年5月）在《上海会计》上发表的《注册会计师的职业道德建设》，提出要以注册会计师行业的健康发展为中心，坚持一手抓执业质量、一手抓服务品质，要处理好企业与国家、企业投资各方、企业经营者与报表使用者之间的关系，注册会计师执业要恪守独立、客观、公正、廉洁的四项基本原则；

要树立执业风险、市场竞争、保密、敬业勤勉、后续教育的五种观念。

2003年中国财政经济出版社出版的陈少华所著的《防范企业信息舞弊的综合对策研宄》一书。

书中探讨了会计信息舞弊的涵义及基本理论，并对注册会计师审计舞弊和治理进行了详细研宄。

认为审计委托代理关系失衡、审计市场结构不合理以及风险收益不对称等是最终导致我国审计独立性缺失的主要原因。

2005年雷光勇、刘丹的研究结论表明，审计质量直接受到注册会计师的专业胜任能力的影响，审计收费也可以作为注册会计师审计质量的衡量指标之一。

2007年刘丽认为，影响我国注册会计师审计质量的两个主要因素是我国资本市场对高质量审计服务的有效需求严重不足和我国注册会计师审计违规的法律风险较低。

2008年黄晓波、张静研究的观点是，影响我国注册会计师审计质量的主要因素包括扭曲的会计师事务所聘任制度、不规范的审计收费制度、不完善的被审计单位公司治理结构和不规范的注册会计师职业准则等。

王桂梅在《注册会计师》2011年第8期发表的《注册会计师职业道德缺失的制度思考》，对注册会计师行业制度缺失的成因进行了分析，认为应从监管制度、法律制度、会计师事务所聘任制度及组织制度的建设入手，为维护注册会计师行业的职业道德提供良好的制度保证。

1.3研究思路及研究方法

1.3.1研究思路

本文从注册会计师审计职业道德的理论分析入手，借鉴了国内外注册会计师审计职业道德的相关研究经验，分析了影响注册会计师职业道德的原因，并结合我国国情和注册会计师审计实践经验提出了加强和改善注册会计师职业道德的对策建议。

本文采用理论分析与案例论证相结合的方法，论证了注册会计师审计职业道德的影响因素并提出了改善审计质量的对策建议。

1.3.2研究方法

本文从广义的道德和职业道德问题的界定入手，主要采用文献资料法、比较分析法等对注册会计师审计职业道德进行剖析。

采用实例介绍、财务数据等进行论述，从注册会计师审计职业道德现状及原因分析出发，结合已有的相关研究成果，提出了提升我国注册会计师职业道德的对策。

2注册会计师职业道德的相关理论

2.1注册会计师职业道德的内涵

所谓注册会计师职业道德，就是指注册会计师的职业品德、职业纪律、执业能力及职业责任等方面的总称，是一般的道德行为观念在注册会计师职业中的具体运用或特殊表现，是适用于整个注册会计师行业的、具有注册会计师角色特征的道德规范。

国际会计师联合会（IFAC）在最新发布的《职业会计师道德守则》中分为三个部分解析了职业会计师的职业道德规范，包括适用于所有职业会计师、执行公共业务的职业会计师、受雇的职业会计师的职业道德规范。

美国注册会计师协会专门设立了职业道德部，负责职业道德规范的制定和发布。

美国注册会计师协会的职业道德规范由职业道德原则、行为规则、行为规则解释和道德裁决四部分组成。

我国于2010年实施的《注册会计师职业道德守则》所规范的内容与国际会计联合会（IFAC）—《职业会计师道德守则》的内容趋同。

其中在《注册会计师职业道德守则第1号一职业道德基本原则》中明确规定注册会计师应当遵循诚信原则、客观和公正原则。

2.2注册会计师职业道德的特征

注册会计师作为从事经济监督的特殊行业，其工作涉及面广，影响社会主义经济各个层面，其职业道德具有以下特征。

2.2.1自律性与强制性

独立审计是依照独立审计准则进行的经济监督、鉴证活动，它要求注册会计师必须保持独立的地位，坚持客观公正的态度，实事求是地对待被审计单位存在的问题，以应有的职业谨慎态度发表审计意见。

由于独立审计职业道德主要靠注册会计师的内心信念、社会與论等支持，因而，它对于注册会计师而言，没有强制性的约束力，而是要求其按照道德观念自觉地履行自己应尽的职责和义务，所以体现了其行业自律的特点。

《中华人民共和国注册会计师法》由中华人民共和国第八届全国人民代表大会常务委员会第四次会议于1993年10月31日通过，自1994年1月1日起施行。

为了发挥注册会计师在社会经济活动中的鉴证和服务作用，加强对注册会计师的管理，维护社会公共利益和投资者的合法权益，促进社会主义市场经济的健康发展，2014年8月31日，中华人民共和国第十二届全国人民代表大会常务委员会第十次会议通过修订，其中也对注册会计师的业务范围和规则、会计师事务所以及法律责任等作出了要求，体现了其强制性的特点。

2.2.2专业性和适用性

注册会计师以其专业知识为基础，通过采取特定的方法、执行特定的程序来鉴证企业的财务报告，并监督企业的经营活动，具有专业性的特点。

注册会计师的职业道德是与其执业活动密切相关的，其职业道德的要求符合自己的职业特点。

同时，注册会计师职业道德只能对本行业适用，只能在本职业范围内产生作用，并以注册会计师职业界的从业人员为特定的规范对象，具有适用性的特点。

2.2.3实践性和灵活性

注册会计师职业道德必须现向注册会计师职业行为的实际转化，从意识形态进入人们的心理活动与现实活动。

注册会计师职业道德是注册会计师在长期的实践活动中形成的，具有实践性的特点。

注册会计师职业道德在形式上是十分灵活的。

它不像法律条文那么刻板。

有的职业道德通过正规的程序加以制定和颁布，有的则只需要简单的口号即可传播。

职业道德的灵活多样性，使其便于理解和掌握，从而有助于人们接受并形成良好的道德习惯。

2.3注册会计师职业道德的基本要求

注册会计师职业道德对于注册会计师的要求涉及到其职业品行、专业胜任能力、职业纪律以及职业责任等方面的内容，具体包括以下几点：

2.3.1独立性

独立性是注册会计师的灵魂，是注册会计师最重要的特征。

独立性是影响其生存和发展的大问题。

注册会计师的独立性要求注册会计师在执行业务时，应当独立于他所服务的对象，它包括两方面的内容：

第一，注册会计师必须在事实上独立于委托人，即与委托人之间不存在重大财务、经济利益关系和亲属关系，不担任委托人的任何实质上或名义上的职务等；

第二，注册会计师必须在形式上独立于委托人，不与委托人建立在局外人看来可能损害其形式上独立的关系。

对于任何有可能损害或削弱其独立性的情形，注册会计师就应当拒绝接受委托或申请回避。

因此，审计人员有责任不仅保持实质上的独立，还应避免任何有损其形式上的独立的现象。

2.3.2客观公正

客观公正是与独立性具有密切联系的一个概念。

没有独立性，就很难保证注册会计师发表意见的客观公正。

所以，独立性是保证客观公正的前提条件，而客观公正则是独立性的目的，即离开了客观公正，独立性也就是去了意义。

客观公正除了与独立性具有密切联系外，还有其自己的涵义。

客观是指注册会计师发表意见应具有可靠的依据，这些依据既可以是外部的，也可以是内部的；

既可以是客户提供的，也可以是注册会计师自己在工作中形成的。

公正是指注册会计师在发表意见时必须保持不偏不倚的态度，不受各种人为因素的影响和干扰，完全根据自己的判断来发表意见和做出决断。

可见，如果一个意见或决断是在独立、客观和公正的基础上作出的，那么它的可靠程度就大大提高。

所以，客观公正和独立性一样已成为注册会计师职业道德的基本要求。

2.3.3洁身自好

洁身自好要求注册会计师不得利用自己的身份、地位和在执业中所掌握的委托中掌握的资料和情况为自己及所在的会计师事务所谋取私利。

注册会计师应当做到洁身自好，否则就不可能保持应有的独立性，也就不可能对被审计单位的会计报表发表客观公正的审计意见。

2.3.4严守秘密

保密是对注册会计师职业道德的基本要求，是注册会计师对客户的重要责任。

我国的《注册会计师法》和《职业道德基本准则》均规定：

“注册会计师应当对执行业务过程中知悉的商业秘密保密，并不得利用其为自己或他人谋取利益”。

因此，严守机密要求注册会计师（包括已脱离会计师事务所的原注册会计师）对于执业过程中得到的资料和情况，应当严格保守机密，除非得到委托单位的书面许可或者法律和职业贵任要求公布者外，不得将任何资料和情况提供或泄露给第三者，也不能将其用于私人目的。

2.3.5不断进取

注册会计师的一个显著特征是承担对于社会公众的责任。

一般来讲，很难对一位注册会计师的服务质量作出准确的评价，但人们有理由期望注册会计师不仅是一位在人格上高尚清廉，而且在业务上也合格胜任的高级专门人才。

由于社会经济环境的不断变化而带来的会计准则和审计实务的变化，要求注册会计师不仅要有坚实的会计、审计、法律等的知识基础，而且应能迅速适应不断变化的社会经济环境，不断进行知识更新，不断探索新的业务，始终保持合格胜任的专业技术能力。

2.3.6谨慎负责

由于注册会汁师事业是一个责任重大的行业，这就要求注册会计师在执业过程中必须小心谨慎、高度负责。

注册会计师承办任何业务时应保持应有的职业谨慎态度，不得接受其不能胜任的业务委托，保持高度的责任感，不得对未来事项的可实现程度作出任何保证，注册会计师在签发审计报告时，应该建立在获得充分、适当的审计证据的基础上，行文措辞要小心谨慎，并对所出具的审计报告负责。

2.3.7信誉至上

注册会计师事业的成功与否，在很大程度上取决于公众的信任程度。

如是失去公众的信赖，注册会计师就会失去其存在的价值，其工作也就变得毫无意义，公众的信赖，只能由注册会计师自己去争取。

2.3.8公平竞争

公平竞争是市场经济条件下任何职业发展所必须具备的条件，注册会计师行业客观上是一个竞争激烈的行业，但注册会汁师行业本质上又不是一个唯利是图的行业，而是一个需要同业之间相互尊重、团结合作的行业，同业之间能否保持一定的良好关系，能否做到公平竞争，关系到整个职业界在社会公众中的形象和信普。

公平竞争，要求一个注册会计师及事务所不得诋毁同行，或以无原则的降低审计收费，或向他人支付佣金，或刊登虚伪、足以引起公众误解的广告等不正当手段争夺其他事务所的客户；

禁止会计师事务所搞地区封锁、行业垄断，通过任何方式或以任何理甴对到本地区、本行业执业的注册会计师进行干挠和排斥。

3我国注册会计师职业道德的现状及原因分析

3.1我国注册会计师职业道德现状

现实生活中的一些财务造假事件，从侧面反映出日前我国注册会计师职业道德水准有待进一步提高，审计职业道德提高的紧迫性已引起社会、政府以及学者们的广泛关注。

3.1.1职业道德缺失较为严重

2001年12月25日，国家审计署公布了对16家具有上市公司年度会计报表审计资格的会计师事务所实施质量检查的结果。

在被抽查的32份审计报告中，有14家会计师事务所出具了23份严重失实的审计报告，涉及41名注册会计师，造假金额达70多亿元。

另据2005年公布的《中华人民共和国财政部会计信息质量检查公告（第十一号）》显示，2004年财政部对5家具有证券期货相关业务许可证（以下简称证券业资格）的会计师事务所和13家中小会计师事务所的执业质量进行了重点检查，并抽查了55家相关企业的会计信息质量。

在被抽查的55家相关企业中，10家上市公司为粉饰业绩，不同程度地存在会计信息质量问题，并因此受到了处罚，这些公司包括了黄山旅游、京东方、ST金帝、锦化氯碱、渤海物流等。

同时，为这10家上市公司提供审计服务的会计师事务所在审计中存在审计程序不到位、收集审计证据不充分等问题，特别是对一些上市公司利用关联方交易虚增利润、避免连续亏损等问题，缺乏应有的职业谨慎态度，发表了不恰当的审计意见。

以上事例和数据反映了我国注册会计师职业道德的现状，说明不少会计师事务所及其注册会计师存在着较为严重的职业道德缺失问题。

3.1.2我国注册会计师职业道德现状的具体表现

（1）执业不规范

注册会计师应该严格按照审计执业准则流程执业，不能因为经济利益而节约成本而降低审计证据的收集。

而目前注册会计师执业不规范带有很大的随意性和依靠性，不能保持独立、客观、公正的立场，甚至无视职业道德的约束，随意出具虚假的验资与审计报告。

客观地讲，注册会计发表审计意见一般主要是依靠注册会计师的主观职业经验判断，在这个判断的过程中由于主观方面的原因就有可能带有很大的随意性，这样便可能影响注册会计师执业的独立、客观、公正的立场，这也是导致我国注册会计师执业不规范的原因，所以应该加强注册会计师的职业道德建设，提高注册会计的执业水平。

（2）招揽客户不规范

会计师事务是一个中介性的社会民间审计机构，其自身生存实行自负盈亏，所以在执业的过程当中可能为排挤竞争对手，随意降低收费标准，利用行政干预，搞行业垄断和地区封锁，以公关交际费、信息咨询费等各种名义收高额的介绍费、佣金、手续费或回扣，以及与有关部门进行收益分成式的业务合作等。

这些不正当的竞争手段带给注册会计师行业是一个毁灭性的打击，是一个行业严重畸形发展的事实，所以应当严格控制。

（3）承接业务不规范

注册会计师不能承接自己不能胜任的业务，注册会计师所承接的业务活动应当有足够的能力去完成。

但在利润面前，当前许多会计师事务所或注册会计师并没有考虑到这一点，在他们的概念中是有钱赚不管所委托的业务性质如何都照接不误，这样便大大增加了审计风险，并不是所有的注册会计师都对什么都懂的。

（4）审计收费不规范

注册会计师审计收费存在着或有收费的现象。

所谓或有收费是指收费的多少与审计的结果挂钩，比如说，注册会计师审计完成以后被审计单位利用审计报告达到了上市的目的则收费100万，否则收费50万。

注册会计师的服务是一项有偿服务，但收费的多少应按服务的性质、工作量的大小、参加人员层次的高低等为依据，而不能按服务的成果的大小决定收费标准。

否则就会削弱注册会计师审计应有的独立性和客观性。

例如，如按审定后的净收益的一定比例收费，便有可能导致注册会计师赞同企业虚增利润的行为，从而不能发表客观独立公正的审计意见。

3.2我国注册会计师职业道德失范原因分析

3.2.1注册会计师执业环境较差

执业环境较差是造成注册会计师职业道德水平低下的重要原因。

我国会计市场正处于一个逐步开放与规范阶段。

脱钩改制前的行政干预、地区垄断使会计市场不正当竞争客观存在，这为注册会计师违背职业道德执业提供了利益驱动力。

我国注册会计师制度正处于逐步完善阶段，离法制化、执业规范化尚有一定距离，缺乏一套形成和维护注册会计师职业道德水准的有效机制，职业道德不完备，目前的职业道德基本准则缺乏可操作性，没有一套有效的职业道德教育机制与考核评价机制，对违规案件的查处力度也不够，这些都有在一定程度上纵容了注册会计师违背职业道德的行为。

在目前国内的审计体制下，审计独立性尚无法彻底实现。

造成这一问题的主要原因是由于国家虽然就审计得独立性这一问题制定了相关的法律制度，但在实际工作中，无论是国家审计、社会审计或是内部审计都会受到来自方面的影响和干涉，而导致其出具不真实的审计报告，最终严重动摇了审计的权威性。

3.2.2注册会计师人员的素质总体偏低

审计行业对从业人员的要求而言，我国审计人员素质总体偏低，并且审计人员素质的提升速度，也远远赶不上市场经济发展的速度。

主要表现在以现几个方面：

（1）法制观念淡薄

虽然会计师事务所明知被审计单位财务虚假，注册会计师仍违反法律法规为其出具了无保留意见的审计报告。

这种违规的现象，对社会公众来说，不明真相，蒙受经济损失；

对企业来说，削弱了自我约束能力；

对审计人员来说，违规执业，损害了自我形象；

对国家来说，导致国有资产流失。

（2）道德意识滑坡

在由计划经济向市场经济转型过程中，社会不良风气给注册会计师职业道德造成了严重影响，有的注册会计师则从内心忽视职业道德观念；

个别注册会计师追求物质利益，不顾客观公正的道德规范，配合被审计单位造假，甚至为其出谋划策，严重违反了注册会计师的职业道德规定。

（3）敬业精神缺乏

注册会计师应该有职业的敬业精神，应该充分认识到审计工作在社会经济生活中的重要性，敬重审计工作，并为之而努力奋斗。

注册会计师若没有形成敬业观念，就不会有责任感，甚至私欲膨胀。

最终导致注册会计师无视国家法律法规，提供虚假审计报告，这不仅损害了有关各方的经济利益，而且也给社会经济生活造成严重不良影响，不但败坏了审计职业的声誉，更不利于审计行业的生存与发展。

（4）业务能力不强

注册会计师业务能力不强主要体现在不能胜任审计工作上。

其原因有二：

一是注册会计师的来源；

二是注册会计师的观念。

这两种原因是相互影响的：

法制观念淡薄导致自律性差，导致忽视职业道德。

职业道德意识不强也很难敬业。

3.2.3审计制度方面存在缺陷

我国审计制度目前还不太完善，缺乏一套有效运行的机制。

目前的职业道德基本准则也缺乏可操作性，存在着理论方面的过多，不够细化，也没有一套行之有效的职业道德的教育机制与考核评价机制，对违规案件的查处力度也不够，惩罚力度也不够，对于造假单位而言违法成本较低，这些都在一定程度上纵容了被审计单位造假和注册会计师违反职业道德的行为。

和国外相比，我国注册会计师还需要法制化、执业规范化。

4我国注册会计师职业道德提升对策

4.1改善注册会计师的执业环境

注册会计师审计执业环境需要多方面努力，一方面应该加大宣传，提高社会公众对注册会计师职业的了解和认识，另一方面国家应该规范会计市场的运作，努力消除影响注册会计师独立性的不良因素，建立、健全有关法律、法规，实现注册会计师的法制化规范化的管理，努力为注册会计师行业营造一个良好的执业环境，以有助于审计行业的发展。

4.1.1加强与社会公众之间的沟通，营造诚信社会的市场环境

长期以来，审计人员就象以前的钦差大臣一样，被审计单位往往害怕查出什么来，于是就对审计人员进行贿赂，审计人员如果没有职业道德便可能会接受贿赂，从而助长了被审计单位的造假行为。

改善注册会计师的执业环境应该从注册会计师与社会公众沟通开始。

应该增进相互了解，相互认识。

通过沟通了解，使社会公众明白审计在社会经济生活中的作用，也更好地理解审计工作，以审计的标准来衡量审计过程及审计意见，同时也使审计职业界更加了解社会公众对审计的合理期望，为他们提供高质量的审计服务，双方相互配合，一方面消除了社会公众与审计职业界之间的隔阂，另一方面也降低了审计风险，只有多方共同营造了一个诚信社会的市场环境，我们才可以在提升注册会计师职业道德方面取得长久的成功。

4.1.2规范会计行为，提高会计信息质量

会计与审计是两个相互独立又相互影响的方面，作为审计与被审计方都应该规范自己的行为。

如果会计人员都按会计准则会计制度合法公允地反映了被审计单位的实际情况，那么也不存在审计方面的风险问题。

所以应该呼吁会计方面应该诚信，坚持原则，不做假账，加大处罚力度，以为独立审计奠定良好的基础。

4.1.3尽可能减少行政干预

独立性是审计工作的灵魂。

如果审计机构和审计人员和审计工作不独立，势必造成其权威性受损，也就不能保证审计质量。

行政干预的制约无疑削弱了审计的超然独立性。

因此应尽可能地减少行政干预，减少外界的影响，使注册会计师能够独立发表客观、公正的审计意见，以推动独立审计健康发展。

4.2提高注册会计师人员素质

中国注册会计师协会颁布了《注册会计师职业道德基本准则》、《注册会计师继续教育基本准则》和《质量控制基本准则》三个重要准则，这三个准则的颁布实施，为规范注册会计师的职业道德和审计质量提供了依据。

注册会计师应该以准则要求为目标，努力提升自我总体素质，提高自己业务能力，加强职业道德素养，规避审计风险。

4.2.1提高注册会计师职业道德自律意识，加强注册会计师诚信建设

注册会计师职业道德的行业自律是审计人员集体意志和责任的具体要求，将职业道德的自律与他律有机结合，建立审计人员自我约束自我控制的机制，提高注册会计师职业道德的自律意识。