税收筹划八大规律案例解析Word下载.docx
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代垫运费
《中华人民共和国增值税暂行条例》实施细则规定:
同时符合以下条件的代垫运费不作为销售货物的价外费用,不征增值税:
承运部门的运费发票开具给购货方的;
纳税人将该项发票转交给购货方的。
对于销货方来说,其支付的代垫运费财务上作“应收账款”处理,收到购买方交来的运费冲减“应收账款”科目,既不缴增值税,也不缴营业税(由承运单位缴纳)。
外购运费
承运单位将运输发票开给销货方,销售方送货上门,其收取的货款中包含运费,则销货方应按混合销售行为缴纳增值税,其取得的运费发票可以抵扣7%的进项税额。
应纳税额=351÷
运输方式纳税比较
方案一自备运输工具-不成立运输公司
方圆机械制造公司是送货上门的销售方式,将产品销售收入及运费合在一起计算增值税销项税额,统一开具增值税专用发票,税法称之为混合销售行为。
混合销售行为是指一项销售行为既涉及货物销售又涉及非应税劳务的行为,两者之间密切相连,且从同一受让方取得价款。
现行税法规定,从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位和个体经营者以及从事货物的生产、批发或零售为主,并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为,征收增值税。
其他单位和个人的混合销售行为,征收营业税。
本案例非应税劳务即为交通运输劳务。
很显然方案一的结果是由方圆机械制造公司统一缴纳17%的增值税,相应地进项扣除仅为运输工具耗用的油料、配件以及正常修理费等物料消耗项目。
所以,运费应纳税额=运费金额×
17%-汽车零配件、汽油等的进项税额10万元=[6000(1+17%)*5%÷
方案二自备运输工具-成立独立核算的运输公司,运输公司将运费发票直接开给购买方,销货方代垫运费,或者由运输企业直接向购买方收取运费,则运输收入不纳增值税,只纳营业税。
这种情况税法称之为兼营行为。
兼营行为是指增值税的纳税人在销售货物和提供应税劳务过程中,还兼营非增值税应税劳务的行为。
现行税法规定,纳税人兼营非应税劳务的,应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额;
不分别核算或者不能准确核算的,其非应税劳务营业额应并入货物或应税劳务的销售额中,一并征收增值税。
由方圆机械制造公司成立独立核算的运输公司,可视为方圆机械制造公司、独立核算的运输公司分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额,独立核算的运输公司可以只按交通运输业缴纳3%的营业税,不纳增值税。
3%=351×
方案三自备运输工具-成立独立核算的运输公司,运输公司将运费发票开给销货方。
方案四借助外部运输公司-外购运费
这种情况起因是购货方在支付运费时要求用增值税专用发票抵扣,而不是运费发票。
这是因为税法明确规定一般纳税人外购货物所支付的运输费用,根据运费结算清单,按7%的扣除率计算进项税额进行抵扣,既然运费发票只能抵扣7%的进项税额,增值税专用发票却能抵扣17%的进项税额。
理性的客户会选择后者。
由独立核算的运输公司向方圆机械制造公司开具运费发票,然后由方圆机械制造公司将专用发票统一开给购货方。
这样独立核算的运输公司缴3%营业税,
独立核算的运输公司应纳税额=运费金额×
3%=10.53(万元);
那么方圆机械制造公司缴17%增值税,但方圆机械制造公司也只能抵扣7%,
方圆机械制造公司应纳税额=运费金额×
17%-运费金额×
7%;
合计,
运费应纳税额=独立核算的运输公司应纳税额+方圆机械制造公司应纳税额=运费金额×
3%+运费金额×
7%=运费金额×
13%
为便于分析,本例假设运费金额为不含税运费。
增值率=(运费销项税额-物料进项税额)/运费金额
运费应纳增值税额=运费销项税额-物料进项税额=增值率×
运费金额×
17%
方案二运费应纳税额=运费金额×
3%①
方案三运费应纳税额=运费金额×
13%=增值率×
17%②
令①=②
3%=增值率×
有增值率节税点=17.65%③
令①=③
令①=③,有增值率节税点=76.47%
我们首先对方案一与方案二进行比较,如果计算得出增值率为<17.65%,方案一优于方案二;
如果计算得出增值率为>17.65%%,方案二优于方案一。
我们再对方案一与方案三进行比较,如果计算得出增值率为<76.47%,方案一优于方案三;
如果计算得出增值率为>76.47%,方案三优于方案一。
通过以上分析我们可以得出在方案一与方案二中选择时,当增值率大于17.65%时,选用方案二税负低,当增值率小于17.65%时,选用方案一税负低。
在方案一与方案三中选择时,当增值率大于76.47%时,选用方案三税负低,当增值率小于76.47%时,选用方案一税负低。
最后我们比较方案二与方案三之间的优劣。
如前所述,两者区别是方案二购货方只能拿到运费发票抵扣7%。
对于第三个方案,购货方可以得到增值税专用发票抵扣17%。
当购货方对发票没有要求时,方案二只需负担运费的3%税负,方案三要承担运费的13%税负,就运费而言方案二较方案三减轻10%的税负。
但是理性的购货方都会选择要增值税专用发票抵扣17%,这样出于稳定客户、扩大产品销售的目的,只能选择方案三。
2008年,运费351万元,可抵扣金额10万元,
方案一运费应纳税额=运费金额×
17%-汽车零配件、汽油等的进项税额10万元=351×
17%-10=49.67万元
3%=351×
3%=10.53万元
方案三运费应纳税额=运费销项税额-物料进项税额=351×
13%=45.63万元
方案四
应选择方案二。
如果购货方坚持要增值税专用发票抵扣17%,只能选方案三。
案例2
(1)高档住房开发商已经进行了装修,购100万元的房子(其中装修费用10万元),也就是收100万元,房价90万元,10万元是开发商花费的装修费用,房地产开发企业的房屋装修费应计入开发成本,这样,无论是所得税还是土地增值税均可扣除。
(2)如果通过修改购房合同条款的方式进行纳税筹划,应该在合同条款中说明,开发商做的是高档住房,因此其完工产品是精品,房价100万元中有10万元是开发商提高产品质量与功能的实际投入成本,没有任何利润。
(3)运用的税务筹划规律是税制要素筹划规律,采用的是税基筹划技术,实现税基最小化。
案例3
(1)泛亚电讯公司多缴纳了税款的原因是:
按照税法规定,该电信公司收取的4600元话费应按邮电通信业税目缴纳营业税,适用3%的税率,每收取4600元话费应缴纳的营业税为:
4600×
3%×
=138元。
该电信公司所赠送的手机应视同销售,依照有关税法规定其也应按邮电通信业税目缴纳营业税,适用3%的税率:
2000×
3%=60(元)。
在此次促销活动当中,该电信公司每赠送一部手机缴纳税款138+60=198元,其他税种忽略不计。
(2)假如该公司对促销方式进行如下调整:
消费者只要交存2600元的话费,再购买一部价值2000元的手机,就可以获得两年免费通话服务。
此种方式对于消费者来说,他们所支出的费用是一样的。
然而对于该电信公司而言,纳税却发生很大变化。
该电信公司销售手机应缴纳的营业税为2000×
3%=60元。
该电信公司收取话费应缴纳的营业税为2600×
3%=78元。
在此种促销方式下,该电信公司每收缴2600元话费和销售一部手机缴纳的税款为138元(60+78=138)。
相比之下,在第二种促销方式中,每部手机电信公司少缴纳60元税款。
案例4
(1)法律依据:
增值税一般纳税人税率17%,购进的货物无偿赠送他人视同销售;
城市维护建设税和教育费附加分别按增值税、消费税、营业税三税之和的7%与3%缴纳;
个人偶然所得和其他所得20%个人所得税率;
企业所得税率25%,增送商品的成本及代扣代缴的个人所得税不允许抵扣。
(2)计算分析:
方案1:
商品七折销售
应缴纳的增值税=70÷
17%-60÷
17%=1.45元
应缴纳的城市维护建设税和教育费附加=1.45×
(7%+3%)=0.15元
代扣代缴的个人所得税=0元
应缴纳的企业所得税=100×
40%×
25%=10元
应纳税总额=1.45+0.15+0+10=11.6元
方案2:
购物满100元,增送价值30元的商品
应缴纳的增值税=【100÷
17%】+【30÷
17%-18÷
17%】=5.81+1.74=7.55元
应缴纳的城市维护建设税和教育费附加=7.55×
(7%+3%)=0.76元
代扣代缴的个人所得税=30×
20%=6元
应缴纳的企业所得税=(100×
40%+30×
40%)×
25%=13元
应纳税总额=7.55+0.76+6+13=27.31元
方案3:
购物满100元,返还30元的现金
应缴纳的增值税=100÷
17%=5.81元
应缴纳的城市维护建设税和教育费附加=5.81×
(7%+3%)=0.58元
应纳税总额=5.81+0.58+6+10=22.39元
销售100元商品,方案1比方案2节税27.31-11.6=15.71元;
方案1比方案3节税22.39-11.6=10.79元;
比较三个方案从节税的角度方案1最好。
在进行促销时进行纳税筹划非常有必要。
某商场在春节期间举行买200元赠300元购物券活动,某顾客85元拿走一双标价385元的鞋,这一过程涉及增值税、城市维护建设税及教育费附加、企业所得税、个人所得税等纳税义务,但商场在实际操作中都没有代扣顾客偶然所得的个人所得税,60元(300×
20%)。
税务部门必须针对商场进行的各种促销活动按法定程序进行检查,保证各项税款足额上缴,促销活动最容易造成偷税,因为各商场都没有代扣代缴个人所得税。
消费者85元拿走385元鞋,但鞋的实际成本40元,商场赚了45元,消费者除了付出高于成本1倍多的价格外,还须缴纳个人所得税60元,否则,就是偷税,虽然是商场没有履行代扣代缴义务,但毕竟偷税的是消费者(顾客)。
案例5
《企业所得税税前扣除办法》(国税发〔2000〕84号)规定,粮食类白酒广告费不得在税前扣除,而此前广告法等明确规定,禁止利用广播、电影、电视、报纸、期刊发布烟草广告或以文章的形式变相发布烟草广告。
但国税发〔2000〕84号文件同时明确,纳税人每一年度发生的业务宣传费(包括未通过媒体的广告性支出),在不超过销售营业收入5‰范围内,可据实扣除(这一政策对烟草企业也同样有效)。
《国家税务总局关于调整部分行业广告费所得税前扣除标准的通知》(国税发〔2001〕89号)规定,国家有关法律、法规或行业管理规定不得进行广告宣传的企业或产品,企业以公益宣传或者公益广告的形式发生的费用,应视为业务宣传费,按规定的比例据实扣除。
所以,一直以来烟草、粮食类白酒企业就以公益宣传或公益广告的形式将广告性支出以业务宣传费方式享受相关税前扣除政策。
新《企业所得税法》及其实施条例统一了内资、外资企业在广告费和业务宣传费方面的扣除规定。
《企业所得税法实施条例》第四十四条规定:
“企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出,除国务院财政、税务主管部门另有规定外,不超过当年销售(营业)收入15%的部分,准予扣除;
超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除。
”此次,财税〔2009〕72号文件规定,对化妆品制造、医药制造和饮料制造(不含酒类制造,下同)企业发生的广告费和业务宣传费支出,不超过当年销售(营业)收入30%的部分,准予扣除;
超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除……烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出,一律不得在计算应纳税所得额时扣除。
这一规定自2008年1月1日起至2010年12月31日止执行。
从时间上看,2008年的企业所得税已经汇算清缴完毕,但是烟草企业可以在下一年度进行补缴。
值得注意的是,财税〔2009〕72号文件未重申国税发〔2000〕84号文件“粮食类白酒广告费不得在税前扣除”的相关政策性规定。
为此有人对粮食白酒企业广告费能否在税前扣除产生疑问。
有不少人认为,虽然新税法及其实施条例统一了内资、外资企业在广告费和业务宣传费方面的扣除政策并提高了扣除标准,国税发〔2000〕84号文件中的相关规定自动作废,但直到财税〔2009〕72号文件的发布,国家仍未明确将粮食类白酒广告费扣除限定删除或者作废,粮食类白酒广告费仍不得在税前扣除。
另有更多的人认为,财税〔2009〕72号文件只规定烟草广告费支出一律不得税前扣除,从另一侧面也说明了自2008年1月1日起至2010年12月31日止,粮食白酒企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出,不超过当年销售(营业)收入15%的部分,准予扣除;
要不为什么不和烟草企业一同注明不可以呢?
而且《国家税务总局关于做好2008年度企业所得税汇算清缴工作的通知》(国税函〔2009〕55号)对有关政策和征管问题也明确,对新税法实施以前财政部、国家税务总局发布的企业所得税有关管理性、程序性文件,凡不违背新税法规定原则,在没有制定新的规定前,可以继续参照执行;
对新税法实施以前财政部、国家税务总局发布的企业所得税有关的政策性文件,应以新税法以及新税法实施后发布的相关规章、规范性文件为准。
如果国税发〔2000〕84号文件所规定“粮食类白酒广告费不得在税前扣除”政策仍然执行,那“根据国家有关法律、法规或行业管理规定不得进行广告宣传的企业或产品,企业以公益宣传或公益广告的形式发生的费用,应视为业务宣传费,按规定的比例据实扣除”这一政策也应当有效。
由于新税法只是将当期广告费和业务宣传费税前扣除标准统一为15%,并未区分二者之间的扣除比例。
即使粮食类白酒广告费仍不得在税前扣除,但其业务宣传费税前扣除标准也可以为15%,而且超过部分也适用“准予在以后纳税年度结转扣除”的政策,那“粮食类白酒广告费不得在税前扣除”这一规定就成了摆设?
所以一些人综合这些观点,认为从2008年1月1日开始,粮食白酒企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出,可以按《企业所得税法实施条例》第四十四条的规定税前扣除。
但在具体操作上,由于税法未进行肯定或者否定,造成有的地方执行不得扣除政策,有的地方则采取可以按规定税前扣除政策,产生征纳矛盾。
笔者建议,财政部、国家税务总局应早日对粮食类白酒广告费和业务宣传费能否税前扣除政策重新进行明确。
增值税不考虑。
清泉酒厂应纳消费税=0.5×
10×
5,000+480×
20%×
5,000+0.5×
45,000+400×
45,000=433万元
清泉酒厂应纳企业所得税=(200-16-15)×
25%=42.25万元
清泉酒厂应纳税合计=433+42.25=475.5万元
清泉酒厂董事会决定设立一独立核算的白酒经销公司,负责白酒的批发与零售,酒厂与其按出厂价每箱400元结算,对外零售价每箱480元,而批发价格仍为每箱400元。
(5,000+45000)+400×
(5,000+45,000)=425万元
清泉酒厂应纳企业所得税=(200-40-16-15)×
25%=32.25万元(扣除5000箱480与400差价40万元)
清泉酒厂应纳税合计=425+32.25=457.25万元
清泉酒厂节省税金475.5-457.25=18.25万元
根据财政部、国家税务总局《关于调整和完善消费税政策的通知》规定,自2006年4月1日起,粮食白酒、薯类白酒的比例税率统一为20%,定额税率为0.5元/斤(500克)或0.5元/500毫升。
从量定额税的计量单位按实际销售商品重量确定,如果实际销售商品是按体积标注计量单位的,应按500毫升为1斤换算,不得按酒度折算。
从2009年8月1日起,国家税务总局执行《白酒消费税最低计税价格核定管理办法(试行)》,对计税价格偏低的白酒核定消费税最低计税价格。
据了解,长期以来,我国白酒消费税计税价格包括20%的从价税和0.5元/斤(500克)或0.5元/500毫升的从量税。
但是,白酒消费税执行过程中存在着巨大的操作空间。
由于酒类消费税主要是在生产环节从价征收,大型白酒企业为了避税,都会设立自己的销售公司,一般先将生产出的白酒低价出售给销售公司逃避税收,然后销售公司高价出售给经销商获取利润。
为保全税基,办法规定,白酒生产企业销售给销售单位的白酒,生产企业消费税计税价格低于销售单位对外销售价格70%以下的,消费税最低计税价格由税务机关根据生产规模、白酒品牌、利润水平等情况在销售单位对外销售价格50%至70%范围内自行核定。
其中生产规模较大、利润水平较高的企业生产的需要核定消费税最低计税价格的白酒,税务机关核价幅度原则上应选择在销售单位对外销售价格60%至70%范围内。
案例6
方案一:
生产经营所得100万元,税率25%,应纳税额=100×
25%=25万元;
股息收益105万元,应补税额=105÷
(1-15%)×
(25%-15%)=12.35万元;
股权转让所得1000-900-0.5=99.5万元,应纳税额99.5×
25%=24.875万元;
A公司2008年合计应纳所得税额25+12.35+24.875=62.225。
方案二:
生产经营所得应纳税额25万元;
转让所得1105-900-0.5=204.5万元,应纳税额204.5×
25%=51.125万元;
A公司2008年合计应纳所得税额25+51.125=76.125万元.。
方案一比方案二减轻税负76.125-62.225=13.9万元,其原因在于A公司在股权转让之前进行了股息分配,有效地避免了重复征税(如果A、B公司所得税税率相同,均为25%,则方案一分回股息无需补税,2008年应纳所得税额仅为49.875万元(25+24.875),方案一比方案二减轻税负更多);
解决股份公司重复征税的策略:
(1)如果某一公司想对某一股份公司投资,股份公司可采取不直接分配股息,而是作为公司的追加投资,这样公司的资产总额加大,使原有的股票升值,从而达到节税的目的;
(2)如果某一公司想对某一股份公司投资,可采用设立持股公司的办法,如在经济特区等低税率或免税港等地建立持股公司。
案例7
纳税人将应税消费品与非应税消费品以及适用税率不同的应税消费品组成成套消费品销售的,应按(B)。
A.应税消费品的平均税率计征
B.应税消费品的最高税率计征
C.应税消费品的不同税率,分别计征
D.应税消费品的最低税率计征
如果在会计处理上先销售再包装就可以节约税额。
使用的是税制要素筹划规律与技术-税率筹划技术、棱镜思维筹划规律与技术-权变技术。
案例8
对企业来说,税收筹划由低层次和高层次构成。
(1)江苏省南京依维柯汽车有限公司主要运用的筹划规律与技术
低层次的筹划,就是加强企业财务管理,严格按税法的要求纳税,避免税收风险,同时在税法允许的范围内,使用一些常规的纳税技巧,降低企业税负。
虽然这种筹划不需要太多的专业知识,但对企业很重要。
因为其是经常发生的,也是企业强化财务管理的重要内容。
高层次的筹划,是在作企业投资决策、选择或改变经营管理模式时进行的系统筹划,它对企业的发展具有重大影响。
企业高层管理者更关注高层次筹划。
南京依维柯汽车有限公司在高层次的筹划方面,最典型的有两点:
一是最大限度地应用国家对涉外企业和先进技术的优惠政策-特定条款纳税规律与技术;
二是在营销方式上的改变-税制要素筹划规律与技术,税基筹划;
棱镜思维筹划规律与技术-两点一线技术,减少流通环节。
(2)按自2008年1月1日起最新执行的《中华人民共和国企业所得税法》及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》的规定,江苏省南京依维柯汽车有限公司应进行的筹划为:
(1)继续利用低污染排放小汽车实行减征消费税30%的政策
(2)委托销售汽车,但将税负进行转移。
案例9
(1)这个案例运用的税务筹划规律与技术主要是:
①特定条款筹划规律与技术、②寻求差异的筹划规律与技术-行业差异、③组织形式筹划规律与技术—非应税劳务与销售货物分立的纳税筹划技术、④棱镜思维筹划规律与技术-权变技术。
(2)启发?
①必须全面熟练掌握税法及相关政策规定,才能进行综合分析与比较,找出最有利于企业的条款或规定②纳税筹划是综合性很强的技能,必须具备全面综合分析的思维。
理解灵活性:
灵活性是纳税筹划必需的,权变技术-所谓的棱镜思维是纳税筹划的亮点,但是,再灵活的思维也取决于对税法及相关政策的全面掌握与正确理解,否则一是不能正确利用筹划为企业争取效益,利益方面增加了企业的风险。
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