第5讲 转让及销售阶段会计处理Word文档下载推荐.docx
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(2)待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算,多退少补。
2.核定征收
企业所得税
(1)销售未完工开发产品取得的收入,按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额,计入当期应纳税所得额。
开发产品完工后,及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额,同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额,计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。
(2)销售完工开发产品,按照应纳税所得额25%的税率缴纳企业所得税。
补充:
土地增值税预征率
《国家税务总局关于加强土地增值税征管工作的通知》(国税发[2010]53号)
为了发挥土地增值税在预征阶段的调节作用,各地须对目前的预征率进行调整。
除保障性住房外,东部地区省份预征率不得低于2%,中部和东北地区省份不得低于1.5%,西部地区省份不得低于1%,各地要根据不同类型房地产确定适当的预征率(地区的划分按照国务院有关文件的规定执行)。
对尚未预征或暂缓预征的地区,应切实按照税收法律法规开展预征,确保土地增值税在预征阶段及时、充分发挥调节作用。
《湖南省地方税务局关于加强土地增值税征收管理工作的通知》(湘地税发[2010]25号)
三、及时调整土地增值税预征率和核定征收率
(一)根据国家税务总局文件精神,我省预征率调整为:
1.普通标准住宅1.5%;
2.非普通标准住宅(含车库等)2%;
3.别墅、写字楼、营业用房等3%;
4.单纯转让土地使用权5%;
5.对房地产开发公司既开发建造普通标准住宅,又开发建造其他类型商品房的,其销售收入应分别核算,否则一律从高计税;
同时不能享受普通标准住宅的优惠政策。
(二)核定征收率为:
1.普通标准住宅5%;
2.非普通标准住宅、别墅、写字楼、营业用房等6%;
3.对房地产开发公司既开发建造普通标准住宅,又开发建造其他类型商品房的,其销售收入应分别核算,否则一律从高核定。
4.对房地产开发企业或其他非房地产开发企业转让土地使用权的,或房地产开发企业以房地产投资、联营的或以转让股权名义转让房地产的,不适用核定方式征收,应进行查账清算。
第一节土地使用权转让的会计核算
房地产开发企业向其他单位转让土地,应在土地转让移交并将发票账单提交买方时,将其转让价格计入“银行存款”、“应收账款”等科目的借方和“主营业务收入——土地转让收入”科目的贷方。
月份终了,应将转让土地的实际开发成本自“开发产品——商品性土地”科目的贷方转入“主营业务成本——土地转让成本”科目的借方。
[例5—5]东方房地产公司对外转让已开发完成的土地一块,价值2000万元,实际取得成本为1300万元,已办妥转让手续,价款已收讫并存人开户银行。
应进行如下会计处理:
(1)依据发票账单、收款证明,确认已实现的土地转让收入:
借:
银行存款20000000
贷:
主营业务收入——土地转让收入20000000
(2)结转已转让土地的实际成本:
主营业务成本——土地转让成本13000000
开发产品——商品性土地13000000
(3)按照规定,计算应纳税额(假定城建税税率为7%,教育费附加征收率为3%):
应交营业税=(2000-1300)x5%=35(万元)
应交城市维护建设税=35x7%=2.45(万元)
应交教育费附加=35x5%=1.05(万元)
应交印花税=2000x0.05%=1(万元)
应交土地增值税:
①扣除项目金额=1300+35+2.45+1.05+1=1339.5(万元)
②增值额=2000-1339.5=660.5(万元)
③增值率=660.5÷
1339.5x100%=49%
④应交土地增值税=660.5x30%=198.15(万元)
营业税金及附加2366500
应交税费——应交营业税350000
——应交城市维护建设税24500
——应交教育费附加10500
——应交土地增值税1981500
管理费用——印花税10000
银行存款10000
第二节商品房销售的会计核算
房地产开发企业商品房销售包括商品房预售和现房销售。
商品房预售的会计核算包括预售的会计核算和收入确认的会计核算。
(一)商品房预售的会计处理
(二)商品房销售的会计处理
(三)特殊情况下商品房销售的处理
房地产开发企业进行商品房预售,一般涉及诚意金、办卡费、预售定金、预售款以及代收的配套费用、维修基金、办证费等业务的会计核算。
1.定金核算
2.预售房款核算
3.按揭保证金的核算
4.代收配套设施费、办证费、维修基金的核算
预售商品房时承购人交纳的定金,可以通过“其他应付款”或“预收账款”账户核算。
不论财务上如何核算,房地产开发企业收取定金都应缴纳营业税金及附加。
房地产开发企业按照合同或协议规定向承购单位或个人预收的预售房款,在会计处理上有两种方法:
一种处理方法是专设“预收账款”账户来核算;
另一种处理方法是不设置“预收账款”账户,发生的预收账款直接在“应收账款”账户进行核算。
采用预收账款核算的,企业收到的预交购房款,包括承购人按揭贷款的到账金额,应借记“库存现金”或“银行存款”账户,贷记“预收账款”账户。
同时,房地产开发企业按税法规定应交纳的营业税、城市维护建设税、教育费附加、土地增值税和企业所得税,在“应交税费”科目下设置“应交营业税”、“应交城市维护建设税”、“应交教育费附加”、“应交土地增值税”、“应交企业所得税”明细科目,实际上交税费时,借记“应交税费”各明细科目,贷记“银行存款”科目。
一般情况下,为便于按揭保证金的划转,银行会要求房地产开发企业同时开立一个一般结算户和一个按揭保证金户。
按揭保证金户是不能随便动用的资金,企业在报建的时候,计委和建委都会要银行开具相应的资金证明,按揭保证金上的资金额是不能计算在内的。
房地产开发企业向贷款银行交纳的按揭保证金,有的由贷款行在放贷时从贷款额中直接扣收,有的是在银行发放贷款后由房地产开发企业从一般结算户转入按揭保证金专户。
贷款行直接扣收按揭贷款保证金的:
借记“银行存款”、“其他货币资金——按揭保证金户”账户,贷记“预收账款”账户;
房地产开发企业从一般结算户转入按揭贷款保证金时,借“其他货币资金——按揭保证金户”账户,贷记“银行存款”账户。
承购人违约,未及时还款时,贷款行从按揭保证金专户中扣收承购人还贷本息时,借记“其他应收款——x”账户,贷“其他货币资金——按揭保证金户”账户;
承购人补缴还款额时,做相反会计分录。
按揭保证金解冻时,借记“银行存款”账户,贷记“其他货币资金——按揭保证金户”账户。
[例5-6]东方房地产公司采用银行按揭方式销售商品房一套,房屋价款180万元,承购人缴纳首付款70万元,按揭贷款110万元。
2012年5月,该套商品房按揭贷款到账,贷款行从按揭贷款额中直接收取10%的按揭保证金。
放款次月起,承购人开始还贷款。
2012年12月5日还款日,承购人未及时还款,贷款银行从公司按揭保证金户扣款6500元;
12月底,承购人补缴了还款额。
2013年5月该套商品房房产证书办理完毕,按揭贷款保证金解冻转入对应的一般结算账户。
(1)承购人支付首付款,应依据销售不动产发票记账联、收款收据记账联、现金缴款单或银行收账通知等收款证明,进行账务处理:
银行存款700000
预收账款700000
(2)商品房按揭贷款到账,应依据银行收账通知等收款证明进行账务处理:
银行存款990000
其他货币资金——按揭保证金户110000
预收账款1100000
(3)承购人违约,贷款银行从按揭保证金户扣款,应依据贷款银行扣款证明进行账务处理:
其他应收款——x6500
其他货币资金——按揭保证金户6500
(4)承购人补缴还款额,依据银行收胀通知等收款证明进行账务处理:
其他应收款--x6500
(5)按揭保证金解冻,依据银行转款单据进行账务处理:
银行存款110000
其他货币资金——按揭保证金户110000
代收的配套费用、维修基金应作为“其他应付款”核算。
[例5-7]东方房地产公司2012年6月销售给承购人甲商品房一套,该套商品房价款500000元。
城建税税率为7%,教育费附加征收率为3%,土地增值税预征率为3%,企业所得税预计毛利率为15%。
(1)公司收到承购人甲的购房定金30000元,依据收款收据记账联、现金缴款单或银行收账通知进行账务处理:
银行存款30000
预收账款——甲30000
(2)预收承购人甲支付首付款120000元,依据收款收据记账联、现金缴款单或银行收账通知进行账务处理:
银行存款120000
预收账款——甲120000
(3)承购人甲按揭贷款到账350000元,依据销售不动产发票记账联、银行收账通知进行账务处理:
银行存款350000
预收账款——甲350000
(4)收到承购人甲交纳配套费用15000元,维修基金4600元,办证费用800元,依据收款收据记账联、现金缴款单或银行收账通知进行账务处理:
银行存款20400
其他应付款——甲(配套费用)15000
——甲(维修基金)4600
——甲(办证费)800
(5)计算应交纳的营业税及附加、企业所得税、土地增值税、印花税:
①应交营业税:
(500000+15000+800)x5%=25790(元)
②应交城市维护建设税:
25790x7%=1805.3(元)
③应交教育费附加:
25790x3%=773.7(元)
④应交企业所得税:
500000x15%x25%=18750(元)
⑤预交土地增值税:
500000x3%-15000(元)
⑥应交印花税:
500000x0.05%=250(元)
依据完税凭证和付款证明进行账务处理:
应交税费——应交营业税25790
——应交城市维护建设税1805.3
——应交教育费附加773.7
——应交所得税18750
——应交土地增值税15000
银行存款62119
管理费用250
库存现金250
(6)支付代收配套费用、维修基金、办证费用
依据维修基金缴存凭证代收单位留存联和支付维修基金、配套费、办证费的付款证明进行账务处理:
银行存款20400
房地产开发企业应当合理确认销售商品收入的实现,并将已实现的收入按时入账。
1.商品房销售收入的确认
2.销售商品房收入的计量
销售商品收入同时满足下列条件的,才能予以确认:
(1)企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方;
(2)企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有对售出的商品实施控制;
(3)收入的金额能够可靠地计量;
(4)相关的经济利益很可能流入企业;
(5)相关已发生或将发生的成本能够可靠计量。
值得注意:
如果当事人在销售合同约定的风险和报酬转移的时点为“房产完工并验收合格”,那么房产完工并验收合格时就是商品房所有权上的主要风险和报酬转移的时点。
尽管房屋产权证书是房屋所有权的标志,但并非是确定收入的必要条件。
企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方,是指与商品所有权有关的主要风险和报酬同时转移。
与商品所有权有关的报酬,是指商品价值增值或通过使用商品等产生的经济利益。
在商品房预售情况下,如果商品房实现价值增值,则增值收益一般归承购人所有。
与商品所有权有关的风险,是指商品可能发生减值或毁损等形成的损失;
在商品房预售情况下,如果商品房价值发生减值,价值减少的损失一般也由承购人承担。
2.销售商品房收入的计量
销售商品房的收入,应按企业与承购人签订的销售合同或协议金额或双方接受的金额确定。
如果同时满足收入确认的五个条件,房地产开发企业应确认商品房销售收入实现,将预收的房款确认为“主营业务收入”,应借记“银行存款”或“应收账款”(补交差额部分)、“预收账款”账户,贷记“主营业务收入”账户(全部房款)。
并同时结转相关的成本和确认营业税金及附加,将“开发产品”转入“主营业务成本”,按规定计算出的营业税、城市维护建设税、教育费附加,借记“营业税金及附加”账户,贷记“应交税费——应交营业税”、“应交税费——应交城市维护建设税”、“应交税费——应交教育费附加”账户。
[例5-8]东方房地产公司2011年6月将其正在开发的商品房预售,合同收入2600万元,2012年4月开发的商品房已全部办理竣工验收并交房,商品房实际开发成本为1520万元。
企业于当月确认商品房销售收入,并办理土地增值税清算,应交土地增值税120万元,已预缴土地增值税78万元。
(1)商品房办理竣工验收时,按实际成本结转开发成本:
开发产品——房屋15200000
开发成本15200000
(2)商品房移交时,确认商品房销售收入:
预收账款26000000
主营业务收入26000000
(3)月末,结转商品房销售成本:
主营业务成本15200000
开发产品15200000
(4)计算销售商品房收入负担的营业税金及附加:
营业税金及附加1430000
应交税费——应交营业税1300000
——应交城市维护建设税91000
——应交教育费附加39000
(5)清算土地增值税:
营业税金及附加1200000
应交税费——应交土地增值税1200000
(6)清算后补缴土地增值税时,依据土地增值税完税凭证和付款证明进行账务处理:
’
应交税费——应交土地增值税420000
银行存款420000
房地产开发企业会计实务中,可能遇到一些特殊的销售商品业务。
在将销售商品收入确认和计量原则运用于特殊销售商品收入的会计处理时,应结合这些特殊销售商品交易的形式,并注重交易的实质。
1.委托方式销售
2.分期收款销售商品房收入的确定
3.售后回购开发产品收入的确定【值得商榷】
4.附有销售退回条件的开发产品销售收入的确定【值得商榷】
5.销售折扣、折让及退回的核算
6.面积差的会计处理
采取委托房地产中介机构代理销售商品房的,应分不同的委托代理方式确认收入的实现。
(1)收取手续费方式;
(2)视同买断方式。
(1)收取手续费方式
[例5—9l东方房地产公司委托甲专业销售公司销售其开发的商品房,双方约定,房屋销售价格由东方房地产公司定价,销售收款后甲专业销售公司按售价的2%收取手续费。
月末,东方房地产开发司收到甲专业销售公司开具的代销清单,共销售房屋10套,售价共计500万元。
房屋开发成本为350万元。
不考虑其他因素。
①委托销售时;
因不需要进行实物交付,不需要进行账务处理;
②承购人缴纳房款时,依据收款收据记账联、现金缴款单或银行收账通知等收款证明进行账务处理:
银行存款5000000
预收账款5000000
③收到代销清单,支付甲专业销售公司销售手续费时,依据销售公司开具的代理销售发票和付款证明进行账务处理:
销售费用100000
银行存款100000
④房屋竣工验收,移交承购人时,应确认商品房销售收入:
主营业务收入5000000
⑤确认收入的同时,结转房屋销售成本:
主营业务成本3500000
开发产品——房屋3500000
(2)视同买断方式
[例5-10]东方房地产公司委托甲专业销售公司销售其开发的商品房10套,协议价为500万元,成本为350万元。
代销协议约定,双方签订代销协议后,无论商品房是否能够卖出、是否获利,均与东方房地产公司无关。
东方房地产公司委托甲专业销售公司代销商品,属于视同买断方式。
东方房地产公司的账务处理如下:
①代销商品房移交甲专业销售公司时,确认销售收入:
应收账款5000000
②结转房屋销售成本:
③收到甲专业销售公司销售商品房款,依据银行收账通知等收款证明进行账务处理:
为便于管理,房地产开发企业应设置分期收款开发产品备查簿或销售台账,详细记录分期收款开发产品的面积、售价、成本、已收取价款和尚未收取的价款等有关资料。
(1)预收款销售商品房
(2)商品房交付后分期收款销售商品房
预收款销售商品房的主要特点是可以确保销售款的及时收取。
在这种销售方式下,预收的房款作为一项负债,计入“预收账款”账户,不能确认收入,待符合收入确认条件时再确认商品房销售收入。
[例5-11]东方房地产公司以分期收款方式销售商品房一套;
销售价款为120万元,该套商品房的成本为90万元。
合同约定分5期收回房款,每期收回合同全部价款的20%,收款时间为2012年5-9月每月8日,交房时间为2012年10月31日,交房前必须付清所有房款。
其账务处理应为:
2012年5~9月每月8日收取预收款时,依据收款收据记账联、现金缴款单或银行收账通知等收款证明进行账务处理:
银行存款240000
预收账款240000
2012年10月31日,商品房移交承购人时,应确认商品房销售收入:
预收账款1200000
主营业务收入——商品房销售收入1200000
③结转商品房实际成本:
主营业务成本900000
开发产品900000
采用分期收款结算方式销售商品房的企业,应设置“分期收款开发产品”账户,核算已经交付但尚未结转的开发产品成本,通常应按照合同约定的收款日期确认销售收入的实现。
在将商品房移交或办妥分期收款销售合同时,按商品房的实际成本,借记“分期收款开发产品”账户,贷记“开发产品”账户;
按合同规定的期限收取销售价款(包括第一次收款)时,按本期应收取的金额,借记“应收账款”、“银行存款”账户,按当期实现的销售收入,贷记“主营业务收入”账户。
同时,按开发产品全部销售成本占全部销售收入的比率计算出本期应结转的销售成本,借记“主营业务成本”账户,贷记“分期收款开发产品”账户。
[例5-12]东方房地产公司以分期收款方式销售写字楼一栋,写字楼已交付承购人,销售价1000万元,分5期收回房款,每期收取全部价款的20%,该套商品房的成本为800万元。
其账务处理应为:
①商品房移交时,依据房屋实际成本进行账务处理:
分期收款开发产品8000000
开发成品8000000
②按照销售合同规定,第一笔房款付款日期已到,根据合同约定的收款金额进行账务处理:
应收账款2000000
主营业务收入——商品房销售收入2000000
③根据房屋全部销售成本占全部销售收入的比率计算出本期应结转的销售成本:
主营业务成本1600000
分期收款开发产品600000
④收到承购人支付的分期付款额时,根据收款收据记账联、现金缴款单或银行收账通知等收款证明进行账务处理:
银行存款2000000
在以后各期收回房款时,都要按照上述程序进行账务处理。
值得关注:
CAS关于分期收款方式的处理
企业销售商品,有时会采取分期收款的方式,如分期收款发出商品,即商品已经交付,货款分期收回。
如果延期收取的货款具有融资性质,其实质是企业向购货方提供信贷,在符合收入确认条件时,企业应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额。
应收的合同或协议价款的公允价值,通常应当按照其未来现金流量现值或商品现销价格计算确定。
应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额,应当在合同或协议期间内,按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的金额进行摊销,作为财务费用的抵减处理。
销售回购,是指在销售商品的同时,卖方同意日后再将同样的商品购回的销售方式。
销售购回交易本质上属于融资交易。
因此,在销售回购的情况下,企业不能确认收入。
房地产开发企业应当设置“待转开发产品价差”账户,核算企
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