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（2）分别计算从购入到出售累计的投资收益和影响当期损益的金额。

　　购入时:

　　借:

交易性金融资产——成本2000

　　　　应收利息80

　　　　投资收益10

　　　　贷:

银行存款2090

　　2011年1月5日:

银行存款80

应收利息80

　　2011年12月31日:

交易性金融资产——公允价值变动120

公允价值变动损益120

投资收益80

　　2012年4月10日:

银行存款2160

　　　　　　　　　　　　——公允价值变动120

　　　　　投资收益40

投资收益120

（1） 

　　①2012年4月10日的投资收益=2160-（2000+120）+120=160（万元）或者2160-2000=160（万元）。

　　②2012年4月10日出售该债券影响当期损益的金额=2160-（2000+120）=40+120-120=40（万元）。

（2） 

　　①从购入到出售累计的投资收益=-10（购入时交易费用）+80（利息收益）+（40+120）（出售时点的投资收益）=230（万元）。

　　②从购入到出售影响当期损益的金额=-10（购入时交易费用）+80（利息收益）+120（公允价值变动损益）+（40+120）（出售时点的投资收益）-120（出售时公允价值变动损益的减少）=230（万元）。

　　可见从购入到出售累计的投资收益就是该段时间对当期损益的影响金额。

　　【易错易混点3】“材料采购”、“在途物资”和“原材料”科目的区别?

材料采购

仅仅是在材料采用计划成本核算下才会用到的科目，借方核算的是采购的原材料或商品的实际成本，贷方登记入库材料的计划成本。

期末为借方余额，反映企业的在途材料

在途物资

在材料采用实际成本核算下使用，核算的是货款已付，发货在途，还未入库的存货的采购成本

原材料

在计划成本或者实际成本核算法下都会使用的科目，在计划成本下，核算的是入库或出库材料的计划成本，在实际成本下，核算的是入库及出库材料的实际成本

　　【例题】甲公司采用计划成本法对企业的原材料进行核算，2013年6月3日购入生产用材料计划成本为10万元，实际价款为12万元（不包括增值税），价款已用银行存款支付，6月末原材料验收入库。

甲公司的会计分录是:

材料采购12（实际采购成本） 

银行存款12

　　入库时:

原材料10（计划成本） 

材料采购10

材料成本差异2

材料采购2

　　【易错易混点4】核算材料成本差异时应注意哪些问题？

　　第一:

要区分“材料成本差异”科目的借贷方分别代表什么。

　　借方登记超支差异及发出材料应分担的节约差异，贷方登记节约差异及发出材料应分担的超支差异。

　　第二:

材料成本差异期末借贷方余额分别代表什么。

　　借方余额是表示超支差异，贷方余额是表示节约差异 

　　第三:

考试中容易出现计算的几个数据 

（1）本期材料成本差异率=（期初结存材料的成本差异+本期验收入库材料的成本差异）÷

（期初结存材料的计划成本+本期验收入库材料的计划成本） 

（2）发出材料应负担的材料成本差异=发出材料的计划成本×

材料成本差异率 

　　（3）发出材料的实际成本=发出材料的计划成本×

（1+材料成本差异率） 

　　（4）结存材料应负担的材料成本差异=结存材料的计划成本×

　　=（期初材料的计划成本+本期入库材料的计划成本-发出材料的计划成本）×

材料成本差异率

　　（5）结存材料的实际成本=结存材料的计划成本×

　　【例题】某工业企业为增值税一般纳税企业，材料按计划成本计价核算。

甲材料计划单位成本为每公斤10元。

该企业2012年4月份有关资料如下:

（1）“原材料”账户月初余额40000元，“材料成本差异”账户月初贷方余额500元（节约），“材料采购”账户月初借方余额10600元（上述账户核算的均为甲材料）。

（2）4月5日，企业上月已付款的甲材料1000公斤如数收到，已验收入库。

　　（3）4月15日，从外地A公司购入甲材料6000公斤，增值税专用发票注明的材料价款为59000元，增值税税额10030元，企业已用银行存款支付上述款项，材料尚未到达。

（节约） 

　　（4）4月20日，从A公司购入的甲材料到达，验收入库时发现短缺40公斤，经查明为途中定额内自然损耗。

按实收数量验收入库。

　　（5）4月30日，汇总本月发料凭证，本月共发出甲材料7000公斤，全部用于产品生产。

根据上述业务编制相关的会计分录，并计算本月材料成本差异率、本月发出材料应负担的成本差异及月末库存材料的实际成本。

（1）4月5日收到材料时:

原材料10000

　　　　材料成本差异600（超支） 

材料采购10600

（2）4月15日从外地购入材料时:

材料采购59000

　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）10030

银行存款69030

　　（3）4月20日收到4月15日购入的材料时:

原材料59600

　　　　　材料成本差异600（节约） 

　　（4）4月30日计算材料成本差异率和发出材料应负担的材料成本差异额 

　　材料成本差异率＝（-500+600-600）÷

（40000+10000+59600）＝-0.4562%（节约） 

　　发出材料应负担的材料成本差异＝70000×

（-0.4562%）＝-319.34（元）（节约） 

生产成本70000

原材料70000

材料成本差异319.34

生产成本319.34

　　（5）月末结存材料的实际成本＝（40000+10000+59600-70000）×

（1-0.4562%）=39419.34（元）。

　　【易错易混点5】商业折扣、现金折扣、销售折让是否会影响应收账款的账面价值？

商业折扣

按照商业折扣后的金额入账

现金折扣

不影响应收账款账面价值

销售折让

发生折让时直接冲减应收账款，使应收账款减少

　　【例题】甲公司（一般纳税人）2013年4月6日从乙公司购买某产品10件，零售价为每件10万元，乙公司以每件九折出售，同时为了尽早收回款项，给予甲公司现金折扣，现金折扣条件为:

2/10,1/20，n/30。

甲公司于2013年4月10日支付货款，则乙公司给予甲公司的现金折扣为（）万元。

（假定计算现金折扣时考虑增值税）

　　A.2B.2.34C.1.8D.2.11

　　【答案】D

　　【解析】产品以九折出售，所以应收账款的入账价值直接是以折扣后的金额入账，即10×

10×

90%×

（1+17%）=105.3（万元）。

甲公司10天内付款，现金折扣=105.3×

2%=2.11（万元）。

　　【易错易混点6】成本法和权益法核算长期股权投资时会计处理的区别？

（1）首先必须清楚，在权益法下，投资单位的长期股权投资是随着 

　　被投资单位的所有者权益变动而变动。

成本法下，投资单位的长期股权投资不随着被投资单位的所有者权益变动而变动。

（2）在成本法下，通常只有追加投资、出售或计提减值后才会使长期股权投资的账面价值发生变动，被投资单位盈利（亏损）或所有者权益的其他变动都不会影响长期股权投资。

成本法

权益法

被投资单位 

　　宣告发放 

　　现金股利

借:

应收股利 

　　贷:

长期股权投资——损益调整

　　股票股利

不做账务处理

被投资单 

　　位盈利

长期股权投资——损益调整 

　　所有者权益 

　　的其他变动

长期股权投资——其他权益变动 

资本公积——其他资本公积

　　【例题】甲公司2011年购入乙公司30%的股份，甲公司作为长期股权投资核算，本年乙公司可供出售金融资产的公允价值增加了200万元，宣告发放股票股利100万元，甲公司以下会计分录正确的是（）。

　　A.不进行账务处理 

　　B.借:

长期股权投资——其他权益变动60 

资本公积——其他资本公积60

　　C.借:

营业外收入60

　　D.借:

长期股权投资——损益调整30 

投资收益30

　　【答案】B

　　【解析】乙公司可供出售金融资产的公允价值增加了200万元，甲公司应借记:

长期股权投资——其他权益变动60，贷记:

资本公积——其他资本公积60，所以B正确；

乙公司宣告发放股票股利100万元，不影响乙公司的所有者权益，甲公司无需进行账务处理，D错误。

　　【易错易混点7】采用双倍余额递减法和年数总和法如何计算折旧额？

　　【例题】2009年6月15日甲公司购入一台不需要安装的设备，购买价款600万元，预计使用年限是5年，预计净残值为0，采用双倍余额递减法计提折旧。

要求:

计算2010年的折旧额。

　　【答案】2009.7.1——2010.6.30:

是第一个折旧年度，2010.7.1——2011.6.30:

是第二个折旧年度。

则2009年的折旧占第一个折旧年度的半年，2010年的折旧是跨越了两个折旧年度，第一个折旧年度有半年，第二个折旧年度也有半年。

那么以后每年度的折旧依次可计算出来。

　　第一个折旧年度计提的折旧额=600×

2/5=240（万元） 

　　第二个折旧年度计提的折旧额=（600-240）×

2/5=144（万元） 

　　第三个折旧年度计提的折旧额=（600-240-144）×

2/5=86.4（万元） 

　　第四个折旧年度计提的折旧额=（600-240-144-86.4）÷

2=64.8（万元） 

　　第五个折旧年度计提的折旧额=（600-240-144-86.4）÷

　　【提示】在双倍余额递减法下，后两年采用直线法计提折旧。

　　因此:

2009年的折旧=240×

6/12=120（万元） 

　　2010年的折旧=240×

6/12+144×

6/12=192（万元） 

　　2011年的折旧=144×

6/12+86.4×

6/12=115.2（万元） 

　　2012年的折旧=86.4×

6/12+64.8×

6/12=75.6（万元） 

　　2013年的折旧=64.8×

6/12=64.8（万元） 

　　2014年的折旧=64.8×

6/12=32.4（万元）

　　【易错易混点8】资产的减值在以后期间可以转回与不可以转回的对比。

可以转回

应收账款、存货、预付款项、持有至到期投资和可供出售金融资产等减值可以转回

不可以转回

固定资产、采用成本模式进行后续计量的投资性房地产、无形资产、长期股权投资等减值是不可以转回

　　【提示】可供出售金融资产减值的转回，如果是股票等权益工具投资的，借:

可供出售金融资产——减值准备，贷:

资本公积——其他资本公积，贷方不是计入损益而是计入所有者权益，这样做是为了避免企业因此虚增利润。

　　【例题】可供出售金融资产期末按照公允价值计量，不涉及期末计提减值准备的问题。

（）

　　【答案】×

　　【解析】虽然可供出售金融资产期末按照公允价值计量，公允价值变动通常计入资本公积——其他资本公积，但其公允价值下降幅度较大或非暂时性下跌时应将其计入资产减值损失。

　　【易错易混九】企业购入的股票是作为何种资产核算？

相关的交易费用如何处理？

　　【提示1】购入的股票投资即可以作为“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产”也可以作为“可供出售金融资产”或“长期股权投资”；

但绝对不能作为“持有至到期投资核算”。

　　【提示2】购入的债券可能作为“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产”或“可供出售金融资产”或“持有至到期投资”。

但绝对不能作为“长期股权投资核算”。

　　【相关税费的处理】 

　　对于交易性金融资产，相关交易费用应当直接计入当期损益（投资收益）；

对于其他类别（可供出售、持有至到期投资、长期股权投资）的金融资产，相关交易费用应当计入初始确认金额。

　　【提示】上述核算仅仅针对初级职称考试适用。

　　【易错易混试题1】某企业2011年3月1日购入一公司的股票进行长期投资，占被投资单位50%的股份，对被投资单位实施共同控制，支付价款1300万元（其中包括被投资公司宣布发放的2010年的现金股利300万元），另外支付相关税费5万元。

　　借：

长期股权投资——成本1005

　　　　应收股利300

　　　　贷：

其他货币资金——存出投资款1305

　　【易错易混试题2】某企业2011年3月1日购入一公司的股票短期持有，占被投资单位5%的股份，对被投资单位无重大影响，支付价款300万元，另外支付相关佣金手续费2万元，该项投资的核算：

交易性金融资产——成本300

　　　　投资收益2

其他货币资金——存出投资款302

　　【易错易混试题3】某企业2011年3月1日购入一公司的股票作为可供出售金融资产核算，占被投资单位5%的股份，对被投资单位无重大影响，支付价款300万元，另外支付相关佣金手续费2万元，该项投资的核算。

可供出售金融资产——成本302

　　【易错易混点十】持有至到期投资摊余成本、账面价值和投资收益的计算。

　　【提示】持有至到投资的摊余成本=期末账面价值。

　　【例题1-案例分析题】20×

0年1月1日，XYZ公司支付价款1000元（含交易费用）从活跃市场上购入某公司5年期债券，面值1250元，票面年利率4.72％，按年支付利息（即每年59元），本金最后一次支付。

　　实际利率为10%。

　　1.初始取得：

　　20×

0年1月1日，购入债券：

持有至到期投资——成本1250

其他货币资金——存出投资款1000

　　　　　　持有至到期投资——利息调整250 

　　【提示】初始投资成本（初始摊余成本）=1250-250=1000（元） 

　　2.持有期间：

（1）20×

0年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等：

应收利息【面值1250×

票面利率4.72%】59

　　　　持有至到期投资——利息调整（倒挤）41

投资收益【期初摊余成本1000×

实际利率10%】100

其他货币资金——存出投资款59

应收利息59

　　【提示】20×

0年12月31日该持有至到期投资的摊余成本（账面价值）=1000+利息调增摊销41=1041（元）。

　　利息调整摊销=期初摊余成本×

实际利率-面值×

票面利率。

　　【某期末摊余成本】=期初摊余成本+期初摊余成本×

实际利率-实际收到（利息或本金）-减值准备。

　　【提示】初级考试不涉及本金调整和减值计算。

考试中某期末摊余成本可能直接给出也可能要求自己计算。

（2）20×

1年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等：

　　　　持有至到期投资——利息调整（倒挤）45

投资收益【期初摊余成本1041×

实际利率10%】104

1年12月31日该持有至到期投资的摊余成本（账面价值）=1041+104-59=1086（元）。

　　（3）20×

2年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等：

　　　　持有至到期投资——利息调整（倒挤）50

投资收益【期初摊余成本1086×

实际利率10%】109

2年12月31日该持有至到期投资的摊余成本（账面价值）=1086+109-59=1136（元）。

　　（4）20×

3年12月31日，确认实际利息、收到票面利息等：

　　　　持有至到期投资——利息调整（倒挤）55

投资收益【期初摊余成本1136×

实际利率10%】114

3年12月31日期末摊余成本=1136+114-59=1191（元）。

　　（5）20×

4年12月31日，确认实际利息、收到票面利息和本金等：

　　　　持有至到期投资——利息调整（250-41-45-50-55=59）59（先倒挤） 

投资收益118（最后计算） 

其他货币资金——存出投资款1250

　　【例题•单选题】2011年1月1日，甲公司以银行存款1100万元购入乙公司当日发行的面值为1000万元的5年期不可赎回债券，将其划分为持有至到期投资。

该债券票面年利率为10%，每年付息一次，实际年利率为7.53%。

2011年12月31日，假定不考虑其他因素，2011年12月31日甲公司该债券投资的账面价值为（）万元。

　　A.1082.83B.1150C.1182.53D.1200

　　【答案】A

　　2011年1月1日

借：

持有至到期投资——成本1000

——利息调整100

　　贷：

银行存款1100

　　2011年12月31日

应收利息（面值×

票面利率=1000×

10%）100

　贷：

投资收益（期初摊余成本×

实际利率=1100×

7.53%）82.83

　　　持有至到期投资——利息调整17.17

　　2011年12月31日该持有至到期投资的摊余成本（即账面价值）为1082.83（=1100+82.83-100）万元。

　　【提示1】如果要求计算2011年应确认的投资收益则是82.83万元。

　　【提示2】如果要求计算2012年的账面价值和2012年的投资收益？

　　2012年应确认的投资收益=1082.83×

7.53%=81.54（万元）；

　　2012年末账面价值=1082.83×

1082.83×

7.53%-1000×

10%=1064.37（万元）。

　　【提示3】持有至到期投资的摊余成本、账面价值和账面余额的关系。

　　持有至到期投资的摊余成本=该持有至到期投资的账面价值 

　　持有至到期投资的账面余额=成本明细+（-）利息调整明细+应计利息明细。

　　持有至到期投资摊余成本=账面价值=（账面余额-减值准备）。

　　【易错易混点十一】可供出售金融资产账面价值、摊余成本和公允价值的关系？

　　一、可供出售金融资产——股票投资

　　【提示】具体核算与交易性金融资产类似。

　　【例题1·

案例分析题】甲公司2009年7月1日购入乙公司2009年1月1日发行的股票200股，每股市价10元，支付价款为2000元，另支付交易费用150元；

　　2009年12月31日，该股票市价为12元；

　　2010年3月宣告现金股利500元，2010年4月收到现金股利；

　　2010年5月1日甲公司以每股15元的价格将该股票出售（甲公司将持有的乙公司股票作为可供出售金融资产核算和交易性金融资产分别如何核算）。

　　要求：

编制甲公司与上述业务的相关的会计分录。

　　【答案】

股票投资

可供出售

交易性金融资产

1.取得

借：

可供出售金融资产——成本2150

其他货币资金——存出投资款2150

　　投资收益150

其他货币资金——存出投资款2150

2.2009年期末

可供出售金融资产——公允价值变动250

资本公积——其他资本公积250

交易性金融资产——公允价值变动400

公允价值变动损益400

报表影响

2009年影响利润表0

　　2009年期末资产负债表列示2400元

2009年影响利润表-150+400=250